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1、 2012CPA审计 背诵第一章 注册会计师审计职业特点审计的含义 审计是一个系统化过程，即通过客观地获取和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以证实这些认定与既定标准的符合程度，并将结果传达给有关使用者。注册会计师在财务报表审计中需要利用内部审计工作的原因。(1)内部审计是被审计单位内部控制的一个重要组成部分；(2)内部审计与外部审计在工作上具有一致性；(3)利用内部审计工作结果可以提高工作效率，节约审计费用。第二章 注册会计师法律责任“不实报告”（教材P17倒数第2段）会计师事务所违反法律法规、执业准则和规则以及诚信公允原则，出具的具有虚假记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，应认
2、定为不实报告。利害关系人的含义（教材P17倒数第1段）因合理信赖或者使用会计师事务所出具的不实报告，与被审计单位进行交易或者从事与被审计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然人、法人或者其他组织，应认定为注册会计师法规定的利害关系人。事务所应当对一切合理依赖或使用其出具的不实审计报告而受到损失的利害关系人承担赔偿责任，与利害关系人发生交易的被审计单位应当承担第一位责任，事务所仅应对其过错及其过错程度承担相应的赔偿责任，在利害关系人存在过错时，应当减轻事务所的赔偿责任。（全新表达，注意理解）诉讼当事人的列置（教材P18第2段）（1）利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对事务所提起诉讼
3、的，人民法院应当告知其对事务所和被审计单位一并提起诉讼；（2）在利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼；（3）利害关系人对事务所的分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该事务所列为共同被告参加诉讼；（4）利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实或抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼。归责原则和举证分配原则 (1)过错责任归责为基础，适用过错推定原则和举证责任倒置模式；(2)会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其能够证明自己没有过错的除外。事务所可以通过提交相关
4、的执业准则和审计工作底稿证明自己没有过错。除非事务所能够证明原告利害关系人的损失是由于审计报告以外的其他因素引起，否则就可以推定不实报告与损失的因果关系存在。连带责任-事务所故意（按准则、规则应当知道的）注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一，出具不实报告并给利害关系人造成损失的，人民法院应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带赔偿责任。(1)与被审计单位恶意串通；(2)明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；(3)明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实报告；(4)明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解
5、，而不予指明；(5)明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实的内容，而不予指明；(6)被审计单位示意其作不实报告，而不予拒绝。过失责任的情形-按过失大小 注册会计师在审计过程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并导致报告不实的，人民法院应当认定会计师事务所存在过失。具体情形包括：(1)违反注册会计师法第二十条第(二)、(三)项的规定；(2)负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业；(3)制定的审计计划存在明显疏漏；(4)未依据执业准则、规则执行必要的审计程序；(5)在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序予以证实或者排除；(6)未能合理地运用执业准则和规
6、则所要求的重要性原则；(7)未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据；(8)明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能寻求专家意见而直接形成审计结论；(9)错误判断和评价审计证据；(10)其他违反执业准则、规则确定的工作程序的行为。侵权责任的四个要素 (1)民法学 “四要件”来界定民事侵权赔偿责任：行为人主观过错；实际损失的发生；过错与损失之间的因果关系；行为人违法。对会计师事务所民事侵权赔偿责任的界定也是“四要件”，： 注册会计师出具了不实报告；利害关系人遭受损失；会计师事务所的过失与利害关系人遭受损失存在因果关系；注册会计师有过失。举证免除民事责任情形无过错免责：
7、(1)已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计单位的会计资料错误；(2)审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或者不实的证明文件，会计师事务所在保持必要的职业谨慎下仍未能发现虚假或者不实；(3)已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审计报告中予以指明；无因果关系免责：(4)已经遵照验资程序进行审核并出具报告，但被审验单位在注册登记后抽逃资金；(5)为登记时未出资或者未足额出资的出资人出具不实报告，但出资人在登记后已补足出资。分支机构的连带责任：分支机构在法律地位上属于事务所的组成部分，其民事责任由事务所承担；会计师事务所与其分支机构作为共同被告的，会计师事
8、务所对其分支机构的责任承担连带赔偿责任。减责情形：利害关系人明知报告不实而仍然使用报告并受到损失的，其损失与不实报告之间可以说是不存在直接因果关系的，人民法院应当酌情减轻会计师事务所赔偿责任。无效免责情形：会计师事务所出具的审计业务报告，其用途已为法律法规所规定，事务所无权限定审计报告的用途，如果事务所在报告中注明“本报告仅供年检使用”、“本报告仅供工商登记使用”等类似内容的，不能作为其免责的事由，是无效免责。如果是连带责任，则不存在赔偿顺序问题。事务所因故意出具不实报告而承担连带责任时，没有最高赔偿额的限定，事务所因过失出具不实报告而承担补充赔偿责任时，事务所以其不实审计金额为限承担赔偿责任
9、。被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任。如果对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任（事务所为“第三赔”）。被审计单位的违约或欺诈行为是导致报告使用人损失的直接原因，不实审计报告只是间接原因，对于报告使用人的损失，应当由被审计单位承担第一顺位的责任，事务所承担在后顺位的责任。第三章 职业道德基本原则和概念框架 职业道德的基本原则诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关
10、注、保密、良好的职业行为。不得发生牵连的情形：如果认为业务报告、申报资料或者其他信息存在以下情况，则注册会计师不得与这些有问题的信息发生牵连：（出具的报告 ，姓名与报告联系的）1）含有严重虚假或误导性的陈述；2）含有缺少充分依据的陈述或信息；3）存在遗漏或含糊其辞的信息。注册会计师如果注意到已与有问题的信息发生牵连，应当采取措施消除牵连。如果注册会计师依据执业准则出具了恰当的非标准业务报告，不被视为违反上述要求。注册会计师应当对职业活动中获知的涉密信息保密，不得有下列行为： 1)未经客户授权或法律条规允许，向事务所以外的第三方披露所获知的涉密信息2)利用自己所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利
11、益可以披露客户涉密信息的情形 1)法律法规允许披露，并取得客户的授权2)根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向监管机构报告所发现的违法行为3)法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益4)接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查5)法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素 1)、自身利益：7条事务所：会计师事务所的收入过分依赖某一客户、担心可能失去某一重要客户、与客户就鉴证业务达成或有收费的协议鉴证业务项目组成员：在鉴证客户中拥有直接经济利益、与鉴证客户存在重要且密切的商业关系、正在与鉴证
12、客户协商受雇于该客户注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时发现了重大错误 2)、自我评价：5条 事务所：提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统运行有效性出具鉴证报告 为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务对象 鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务 项目组成员：担任或最近曾担任客户的董事或高级管理人员目前或最近曾受雇于客户，并所处职位对鉴证对象施加重大影响。 3)、过度推介：2条 (1)事务所推介审计客户的股份(2)在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人 4)、密切关系：5条(1)项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员(2)项目组成员的近
13、亲属是客户的员工，其所处职位能对业务对象施加重大影响(3)客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任事务所的项目合伙人(4)注册会计师接受客户的礼品或款待(5)事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系 5)、外在压力: 5条(1)事务所受到客户解除业务关系的威胁(2)审计客户表示，如果事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务(3)客户威胁将起诉事务所(4)事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围(5)由于客户员工对所讨论的事项更具专长,注册会计师面临服从其判断的压力(6)事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户
14、不恰当的会计处理，否则将影响晋升1.自身利益导致不利影响的情形主要包括：（1）审计项目组成员在审计客户中拥有直接经济利益；（2）会计师事务所的收入过分依赖某一客户；（3）审计项目组成员与审计客户存在重要且密切的商业关系；（4）会计师事务所担心可能失去某一重要客户；（5）审计项目组成员正在与审计客户协商受雇于该客户；（6）会计师事务所与审计客户就审计业务达成或有收费的协议；（7）注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。2.自我评价导致不利影响的情形主要包括：（1）会计师事务所在对审计客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具审计报告；（2）会计师事
15、务所为审计客户编制原始数据，这些数据构成审计业务的对象；（3）审计项目组成员担任或最近曾经担任审计客户的董事或高级管理人员；（4）审计项目组成员目前或最近曾受雇于审计客户，并且所处职位能够对审计对象施加重大影响；（5）会计师事务所为审计客户提供直接影响审计对象信息的其他服务。3.过度推介导致不利影响的情形主要包括：（1）会计师事务所推介审计客户的股份；（2）在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。4.密切关系导致不利影响的情形主要包括：（1）审计项目组成员的近亲属担任审计客户的董事或高级管理人员；（2）审计项目组成员的近亲属是审计客户的员工，其所处职位能够对业务对象施
16、加重大影响；（3）审计客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的审计项目合伙人；（4）注册会计师接受审计客户的礼品或款待；（5）会计师事务所的合伙人或高级员工与审计客户存在长期业务关系。5.外在压力导致不利影响的情形主要包括：（1）会计师事务所受到审计客户解除业务关系的威胁；（2）审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非审计业务；（3）审计客户威胁将起诉会计师事务所；（4）会计师事务所受到审计客户降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；（5）由于审计客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其
17、判断的压力；（6）会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。（专业服务委托）接受客户关系的原则 (1)客户的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信(2)客户是否涉足非法活动(如洗钱)(3)客户是否存在可疑的财务报告提供第二次意见防范措施 如果第二次意见不是以前任注册会计师所获得的相同事实为基础，或依据的证据不充分，可能对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。1)征得客户同意与前任注册会计师沟通2)在与客户沟通中说明注册会计师发表专业意见的局限性3)向前任注册会计师提供第二次意见的副本对客观和公正性要求对职业道德基本原则可能产生的不利影响 在提供专业
18、服务时，注册会计师如果在客户中拥有经济利益，或者与客户董事、高级管理人员或员工存在家庭和私人关系或商业关系，应当确定是否对客观和公正原则产生不利影响.(1)退出项目组(2)实施督导程序(3)终止产生不利影响的经济利益或商业关系(4)与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事项(5)与客户治理层讨论有关事项事务所应对密切关系不利影响的防范措施（修订）如果事务所长期由同一个高级人员执行某项鉴证业务则可能导致亲密关系对独立性会产生不利影响，为此，事务所应当制定下列政策和程序，以降低对独立性造成的不利影响：(1)明确标准，确定是否需要采取防范措施，将因密切关系产生的不利影响降至可接受的水平；(2)
19、对所有上市实体财务报表审计，在规定期限届满时轮换合伙人、项目质量控制复核人员，以及受轮换要求约束的其他人员。事务所接受与保持客户关系和具体业务的总体要求* （修订）事务所应当制定有关客户关系和具体业务接受与保持的政策和程序，以合理保证只有在下列情况下，才能接受或保持客户关系和具体业务：1.能够胜任该项业务，并具有执行该项业务必要的素质、时间和资源；2.能够遵守相关职业道德要求；3.已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信。针对有关客户的诚信，会计师事务所应当考虑下列主要事项： (1)客户主要股东、关键管理人员及治理层的身份和商业信誉；(2)客户的经营性质，包括其业务；(3)有关客户主要股东、
20、关键管理人员及治理层对内部控制环境和会计准则等的态度的信息；(4)客户是否过分考虑将会计师事务所的收费维持在尽可能低的水平；(5)工作范围受到不适当限制的迹象；(6)客户可能涉嫌洗钱或其他刑事犯罪行为的迹象；(7)变更会计师事务所的理由；（8）关联方的名称、特征和商业信誉。事务所必须评价在承接新业务前应当评价专业胜任能力，具体的事项包括： 1.事务所人员是否熟悉相关行业或业务对象；2.事务所人员是否了解相关监管要求或报告要求，或具备有效获取必要技能和知识的能力；3.事务所是否拥有足够的具有必要胜任能力和素质的人员；4.需要时是否能够得到专家的帮助；5.如果需要项目质量控制复核，是否具备符合标准
21、和资格要求的项目质量控制复核人员；6.事务所是否能够在提交报告的最后期限内完成业务。第四章 审计业务对独立性的要求 网络事务所的确定： 如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间：1）共享受益或分担成本；（分担成本不重要或者分担成本仅限于开发审计方法，编制审计手册，提供培训课程的成本，则不应视为网络；以联合方式提供服务或研发产品，虽然构成联合体，但不行程网络）2）共享所有权、控制权或管理权；3）共享统一的质量控制政策和程序；4）共享同一经营战略；5）使用同一品牌；（包括共同的名称和标志等）6）共享重要的专业资源。（以下情形，共享资源被视为不重要，共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法；共享培训
22、资源，而并不交流人员、客户信息或市场信息；没有一个工友的技术部门）如果在文具或宣传资料上提及本所是某一联合体成员，事实上不属于一个网络，不使用同一品牌，为避免误解，应慎重描述。如果会计师事务所转让某一部分，转让协议可能允许该部分在一定期间内继续使用其名称或名称中的要素，尽管使用共同的名称执业，但不属于以合作为目的的联合体，不构成网络。公众利益实体：公众利益实体对独立性的要求更高。关联实体：审计客户是上市公司，本章所称审计客户包括该客户的所有关联实体，5种情形；审计客户是非上市公司，仅包括该客户直接或间接控制的关联实体。经济利益对独立性产生不利影响的情形和防范措施（一）如果会计师事务所、审计项目
23、组成员或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（教材P49）如果会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益。（三）会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在对审计客户施加控制的实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（教材P50）当一个实体在审计客户中拥有控制性的权益，并且审计客户对该实体重要时，如果会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在该实体中拥有
24、直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属不得在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益。（五）项目合伙人所在分部的其他合伙人或其主要近亲属在该审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（教材P50）当其他合伙人与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部时，如果其他合伙人或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。其他合伙人或其主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益
25、。（七）为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（教材P50-P51）如果为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其主要近亲属，在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益。（九）会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属和审计客户同时在某一实体拥有经济利益（教材P51）会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济
26、利益，并且审计客户也在该实体拥有经济利益，可能因自身利益产生不利影响。如果经济利益并不重大，并且审计客户不能对该实体施加重大影响，则不被视为损害独立性。如果经济利益重大，并且审计客户能够对该实体施加重大影响，则没有防范措施能够将不利影响降低至可接受的水平。会计师事务所不得拥有此类经济利益。拥有此类经济利益的人员，在成为审计项目组成员之前，应当处置全部经济利益，或处置足够数量的经济利益，使剩余经济利益不再重大。商业关系（三）从审计客户购买商品或服务（教材P54）会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属从审计客户购买商品或服务，如果按照正常的商业程序公平交易，通常不会对独立性产生不利影响。如果交
27、易性质特殊或金额较大，可能因自身利益产生不利影响。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：1.取消交易或降低交易规模；2.将相关审计项目组成员调离审计项目组。家庭和私人关系如果审计项目组成员与审计客户的董事、高级管理人员，或所处职位能够对客户会计记录或被审计财务报表的编制施加重大影响的员工（以下简称特定员工）存在家庭和私人关系，可能因自身利益、密切关系或外在压力产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度取决于多种因素，包括该成员在审计项目组的角色、其家庭成员或相关人员在客户中的职位以及关系的密切程度等。（一）审计项目
28、组成员的主要近亲属处在重要职位（教材P54）如果审计项目组成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，或者在业务期间或财务报表涵盖的期间曾担任上述职务，只有把该成员调离审计项目组，才能将对独立性的不利影响降低至可接受的水平。（二）审计项目组成员的主要近亲属可以对财务报表施加重大影响（教材P54）如果审计项目组成员的主要近亲属在审计客户中所处职位能够对客户的财务状况、经营成果和现金流量施加重大影响，将对独立性产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：1.主要近亲属在客户中的职位；2.该成员在审计项目组中的角色。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施
29、消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：1.将该成员调离审计项目组；2.合理安排审计项目组成员的职责，使该成员的工作不涉及其主要近亲属的职责范围。（三）审计项目组成员的其他近亲属处在重要职位或可以对财务报表施加重大影响（教材P55）如果审计项目组成员的其他近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，将对独立性产生不利影响。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：1.审计项目组成员与其他近亲属的关系；2.其他近亲属在客户中的职位；3.该成员在审计项目组中的角色。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：
30、1.将该成员调离审计项目组；2.合理安排审计项目组成员的职责，使该成员的工作不涉及其他近亲属的职责范围。（四）审计项目组的成员与审计客户重要职位的人员具有密切关系（教材P55）如果审计项目组成员与审计客户的员工存在密切关系，并且该员工是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，即使该员工不是审计项目组成员的近亲属，也将对独立性产生不利影响。拥有此类关系的审计项目组成员应当按照会计师事务所的政策和程序的要求，向会计师事务所内部或外部的相关人员咨询。不利影响的严重程度主要取决于下列因素：1.该员工与审计项目组成员的关系；2.该员工在客户中的职位；3.该成员在审计项目组中的角色。会计师事务所应当评价不
31、利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：1.将该成员调离审计项目组；2.合理安排该成员的职责，使其工作不涉及与之存在密切关系的员工的职责范围。（五）非审计项目组成员的合伙人或员工与审计客户重要职位的人员存在家庭或个人关系（教材P55）会计师事务所中审计项目组以外的合伙人或员工，与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间存在家庭或私人关系，可能因自身利益、密切关系或外在压力产生不利影响。会计师事务所合伙人或员工在知悉此类关系后，应当按照会计师事务所的政策和程序进行咨询。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：1.该合伙人或员工与审
32、计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间的关系：2.该合伙人或员工与审计项目组之间的相互影响；3.该合伙人或员工在会计师事务所中的角色；4.董事、高级管理人员或特定员工在审计客户中的职位。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：1.合理安排该合伙人或员工的职责，以减少对审计项目组可能产生的影响；2.由审计项目组以外的注册会计师复核已执行的相关审计工作。第四节 与审计客户发生雇佣关系【考点1】（四）审计项目组某成员拟加入审计客户（教材P57第2段）如果审计项目组某一成员参与审计业务，当知道自己在未来某一时间将要或有可能
33、加入审计客户时，将因自身利益产生不利影响。会计师事务所应当制定政策和程序，要求审计项目组成员在与审计客户协商受雇于该客户时，向会计师事务所报告。在接到报告后，会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：1.将该成员调离审计项目组；2.由审计项目组以外的注册会计师复核该成员在审计项目组中作出的重大判断。【考点2】二、属于公众利益实体的审计客户（一）关键审计合伙人加入审计客户担任重要职位（教材P57）关键审计合伙人是指项目合伙人、实施项目质量控制复核的负责人，以及审计项目组中负责对财务报表审计所涉及的重大事项作出关键决策或判
34、断的其他审计合伙人。其他审计合伙人还可能包括负责审计重要子公司或分支机构的项目合伙人。如果某一关键审计合伙人加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，将因密切关系或外在压力产生不利影响。除非该合伙人不再担任关键审计合伙人后，该公众利益实体发布了已审计财务报表，其涵盖期间不少于十二个月，并且该合伙人不是该财务报表的审计项目组成员，否则独立性将视为受到损害。【考点3】（二）前任高级合伙人加入审计客户担任重要职位（教材P57）如果会计师事务所前任高级合伙人（或管理合伙人，或同等职位的人员）加入属于公众利益实体的审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工，将因外在压力产生不利影
35、响。除非该高级合伙人离职已超过十二个月，否则独立性将被视为受到损害。【考点4】三、临时借调员工如果会计师事务所向审计客户借出员工，可能因自我评价产生不利影响。会计师事务所只能短期向客户借出员工，并且借出的员工不得为审计客户提供中国注册会计师职业道德守则禁止提供的非鉴证服务，也不得承担审计客户的管理层职责。审计客户有责任对借调员工的活动进行指导和监督。会计师事务所应当评价借出员工产生不利影响的严赏程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：（教材P58）1.对借出员工的工作进行额外复核；2.合理安排审计项目组成员的职责，使借出员工不对其在借调期间执行的工作
36、进行审计；3.不安排借出员工作为审计项目组成员。【考点5】四、最近曾任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工如果审计项目组成员最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，可能因自身利益、自我评价或密切关系产生不利影响。例如，如果审计项目组成员在审计客户工作期间曾经编制会计记录，现又对据此形成的财务报表要素进行评价，则可能产生这些不利影响。（一）在财务报表涵盖的期间（教材P58）如果在被审计财务报表涵盖的期间，审计项目组成员曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，将产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所不得将此类人员分派到审计项目组。（二）在
37、财务报表涵盖的期间之前如果在被审计财务报表涵盖的期间之前，审计项目组成员曾担任审计客户的董事、髙级管理人员或特定员工，可能因自身利益、自我评价或密切关系产生不利影响。例如，如果在当期需要评价此类人员以前就职于审计客户时作出的决策或工作，将产生这些不利影响。不利影响存在与否及其严重程度主要取决于下列因素：1.该成员在客户中曾担任的职务；2.该成员离开客户的时间长短；3.该成员在审计项目组中的角色。会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施将其降低至可接受的水平。防范措施包括复核该成员已执行的工作等。【考点6】五、兼任审计客户的董事或高级管理人员如果会计师事务所的合伙人或员工兼
38、任审计客户的董事或高级管理人员，将因自我评价和自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所的合伙人或员工不得兼任审计客户的董事或高级管理人员。（教材P58）如果会计师事务所的合伙人或员工担任审计客户的公司秘书，将因自我评价和过度推介产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平。会计师事务所的合伙人或员工不得兼任审计客户的公司秘书。会计师事务所提供日常和行政事务性的服务以支持公司秘书职能，或提供与公司秘书行政事项有关的建议，只要所有相关决策均由审计客户管理层做出，通常不会损害独立性。第五节 与审计客户长期存在业务关系二、属于公众利
39、益实体的审计客户【考点1】（一）关键审计合伙人任职时间（教材P59）关键审计合伙人是指项目合伙人、实施项目质量控制复核的负责人，以及审计项目组中负责对财务报表审计所涉及的重大事项做出关键决策或判断的其他审计合伙人。如果审计客户属于公众利益实体，执行其审计业务的关键审计合伙人任职时间不得超过五年。在任期结束后的两年内，该关键审计合伙人不得再次成为该客户的审计项目组成员或关键审计合伙人。在此期间内，该关键审计合伙人也不得有下列行为：1.参与该客户的审计业务；2.为该客户的审计业务实施质量控制复核；3.就有关技术或行业特定问题、交易或事项向项目组或该客户提供咨询；4.以其他方式直接影响业务结果。在极
40、其特殊的情况下，会计师事务所可能因无法预见和控制的情形而不能按时轮换关键审计合伙人。如果关键审计合伙人的连任对审计质量特别重要，并且通过采取防范措施能够消除对独立性产生的不利影响或将其降低至可接受的水平，则在法律法规允许的情况下，该关键审计合伙人在审计项目组的时限可以延长一年。【考点2】（三）关键审计合伙人在审计客户成为公众利益实体后的任职时间（教材P60）如果审计客户成为公众利益实体，在确定关键审计合伙人的轮换时间时，会计师事务所应当考虑，在该客户成为公众利益实体之前，该合伙人已为该客户提供服务的时间。在审计客户成为公众利益实体之前，如果关键审计合伙人已为该客户服务的时间不超过三年，则该合伙
41、人还可以为该客户继续提供服务的年限为五年减去已经服务的年限。如果关键审计合伙人为该客户服务了四年或更长的时间，在该客户成为公众利益实体之后，该合伙人还可以继续服务两年。如果审计客户是首次公开发行证券的公司，关键审计合伙人在该公司上市后连续提供审计服务的期限，不得超过两个完整会计年度。业务期间提供非鉴证业务的主要防范措施： 1)不允许提供非鉴证服务的人员担任审计项目组成员；2)必要时由其他的注册会计师复核审计和非鉴证工作；3)由其他会计师事务所评价非鉴证业务的结果，或由其他会计师事务所重新执行非鉴证业务，并且所执行工作的范围能够使其承担责任。业务期间自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计
42、报告之日止。如果审计业务具有连续性，业务期间结束日应以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告两者时间孰晚为准。关键审计合伙人 指项目合伙人、实施项目质量控制复核的负责人，以及审计项目组中负责对财务报表审计所涉及的重大事项作出关键决策或判断的其他审计合伙人。因企业合并原因导致前任成员加入审计客户担任重要职位 在同时满足以下条件时，不被视为独立性受到损害：1） 当前任关键审计合伙人接受该职位时，并未预料到会发生企业合并；2） 前任关键审计合伙人在会计师事务所中应得到的报酬或福利都已全额支付；3） 前任关键审计合伙人未参与，或在外界看来未参与会计师事务所的经营活动或专业活动；4） 已就前任关键审
43、计合伙人在审计客户中的职位与治理层讨论。管理层职责： 1)制定政策和战略方针2)指导员工的行动并对其行动负责3)对交易进行授权4)确定采纳会计师事务所或其他第三方提出的建议5)负责按照适用的会计准则编制财务报表6)负责设计、实施和维护内部控制涉及承担管理层职责的内部审计服务 1.制定内部审计政策或内部审计活动的战略方针； 2.指导该客户内部审计员工的工作并对其负责； 3.决定应执行来源于内部审计活动的建 议； 4.代表管理层向治理层报告内部审计活动的结果； 5.执行构成内部控制组成部分的程序； 6.负责设计、执行和维护内部控制； 7.提供内部审计外包服务，包括全部内部审计外包服务和重要内部审计
44、外包服务，并且负责确定内部审计工作的范围。允许提供内部审计服务的情况（5条，牢记）1） 审计客户承担设计、执行和维护内部控制的责任，并指定合适的、具有胜任能力的员工，始终负责内部审计活动；2） 客户治理层或管理层复核、评估并批准内部审计服务的工作范围、风险和频率；3） 客户管理层评价内部审计服务的适当性，以及执行内部审计发现的事项；4） 客户管理层评价并确定应当实施内部审计服务提出的建议，并对实施过程进行管理；5） 客户管理层向治理层报告注册会计师在内部审计服务中发现的重大问题和提出的建议。不对独立性产生不利影响的信息技术系统服务 如果会计师事务所人员不承担管理层职责，则提供下列信息技术系统服
45、务不被视为对独立性产生不利影响： 1).设计或操作与财务报告内部控制无关的信息技术系统； 2).设计或操作信息技术系统，其生成的信息不构成会计记录或财务报表的重要组成部分； 3).操作由第三方开发的会计或财务信息报告软件； 4).对由其他服务提供商或审计客户自行设计并操作的系统进行评价和提出建议。在审计客户属于公众利益实体的情况下，会计师事务所不得提供与下列方面有关的内部审计服务：1.与财务报告相关的内部控制；2.财务会计系统；3.对被审计财务报表具有重大影响的金额或披露。担任审计客户的首席法律顾问（教材P70）会计师事务所的合伙人或员工担任审计客户的首席法律顾问，将因自我评价和过度推介产生非
46、常严重的不利影响，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平。首席法律顾问通常是一个高级管理职位，对公司法律事务承担广泛责任。会计师事务所人员不得为审计客户提供担任首席法律顾问的服务。公众利益实体的非鉴证业务要求： 除非出现紧急或极其特殊的情况，并征得相关监管机构的同意，会计师事务所不得向属于公众利益实体的审计客户提供下列服务： 编制会计记录和财务报表服务： 1）工资服务； 2）编制所审计的财务报表；3）编制所审计财务报表依据的财务信息； 税务服务：不得计算当期所得税或递延所得税负债（或资产），以用于编制对被审计财务报表具有重大影响的会计分录。 评估服务：如果评估结果单独或累积起来对被审计财务报表具有重大影响，则会计事事务所不得向该审计客户提供这种评估服务。 税务咨询：会计师事务所人员不得在为审计客户提供税务服务时担任辩护人。在公开审理或仲裁期间，会计师事务所可以继续为审计客户提供有关法庭裁决事项的咨询。
