土地增值税清算鉴证实务讲义.docx

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1、土地增值税清算鉴证实务讲义郭洪荣目 录第一章 纳税主体资格的确认1第一节 房地产开发业务的证据资料和审核评价11.1 房地产常规开发业务11.2 房地产非常规开发业务2第二节 非从事房地产开发业务的证据资料和审核评价22.1 证据资料22.2 审核评价3第三节 确认纳税主体资格的税法依据33.1 国家税务总局规定33.2 北京市规定43.3 广西壮族自治区规定4第四节 物权的常识54.1 物权54.2 完全物权和限定物权54.3 自物权和他物权54.4 动产物权和不动产物权54.5 用益物权和担保物权5第二章 应税行为的确认5第一节 常规开发业务确认应税行为的证据资料和审核评价61.1 确认应

2、税行为的证据资料61.2 确认应税行为的方法6第二节 非常规开发业务确认应税行为的证据资料和审核评价72.1 确认应税行为的证据资料72.2 确认应税行为的方法8第三节 非从事房地产开发性质销售转让业务83.1 确认应税行为的证据资料83.2 确认应税行为的方法93.3 案说从事房地产开发与非从事房地产开发的确认方法9第四节 五项交易行为的审核评价104.1 取得国有土地使用权后仅进行土地开发104.2 取得国有土地使用权后进行房屋开发建造再出让104.3 确认视同销售行为104.4 将已投入使用的房地产转让114.5 房地产交换11第五节 不征税和免税的交易行为125.1 房地产的继承125

3、.2 房地产的赠与125.3 房地产出租125.4 房地产抵押125.5 房地产的联建135.6 房地产的代建房135.7 房地产的重新评估135.8 国家收回、征用13第六节 确认应税行为的税法依据136.1 确认应税行为的税法依据136.2 确认视同销售行为的税法依据146.3 确认不征税和免税行为的税法依据14第七节 房地产市场常识167.1 房地产一级市场、二级市场和三级市场来源167.2 土地一级开发市场和土地二级开发市场167.3 房地产一级开发市场167.4 房地产二级开发市场177.5 房地产三级开发市场177.6 房地产、土地使用权、建筑物和附着物的概念177.7 销售方式的

4、三种转让行为18第八节 土地储备制度188.1 土地储备制度概述188.2 土地储备制度的运作主体198.3 土地储备制度的运行机制19第三章 土地增值税清算单位的确认21第一节 确认土地增值税清算单位的证据资料和审核评价211.1 确认清算单位的证据资料211.2 房地产开发项目的清算单位确认21第二节 确认土地增值税清算单位的税法依据232.1 清算单位的税法依据232.2 普通住宅认定的税法依据242.3 不属于土地增值税清算范围的项目26第三节 与清算单位审核有关的常识26（1）单项工程27（2）单位工程27（3）分部工程、子分部工程27（4）分项工程27（5）检验批27第四章 土地增

5、值税清算条件的确认和清算申请27第一节 确认土地增值税清算条件的证据资料和审核评价271.1 确认清算条件的证据资料271.2 确认清算条件的确认28第二节 确认土地增值税清算条件的税法依据292.1 国家税务总局规定292.2 北京市规定292.3 广西壮族自治区规定29第三节 清算申请的期限和应报送的资料323.1 清算申请的期限323.2 税务机关受理清算申请的条件和处理方法323.3 报送税务机关资料323.4 委托鉴证应提供的资料清单33第五章 收入总额的确认计量35第一节 确认计量房地产开发项目收入总额的证据资料和审核评价351.1 确认计量收入总额的证据资料351.2 房地产开发

6、项目收入总额的审核评价35第二节 确认计量房地产开发项目收入总额的税法依据362.1 转让房地产收入的形式372.2 按交易价格确认房地产转让收入372.3 按评估价格确认房地产转让收入372.4 视同销售收入392.5 关联交易收入392.6 纳税申报表收入项目的填表说明40第三节 房地产开发企业主营业务收入的核算413.1 科目设置413.2 销售收入的确认413.3 开发产品销售收入的核算案例413.4 分期收款销售收入的核算案例42第四节 非从事房地产开发项目的收入总额审核评价434.1 填表说明434.2 确认计量收入的证据434.3 审核评价方法43第六章 扣除项目的确认计量45第

7、一节 房地产开发项目扣除项目确认计量的证据资料和审核评价451.1 扣除项目计量的证据资料451.2 扣除项目确认计量的方法45第二节 扣除项目计量的税法依据502.1 国家税务总局规定502.2 北京市规定532.3 广西壮族自治区规定572.4 云南省规定57第三节 扣除项目的会计核算583.1 科目设置583.2 开发成本的构成593.3 开发成本确认时间603.4 土地开发成本的核算603.5 房屋开发成本的核算633.6 主营业务成本核算案例663.7 竣工开发产品的核算案例66第四节 非从事房地产开发项目的扣除项目审核评价694.1 填表说明694.2 确认计量扣除项目的证据694

8、.3 审核评价方法69第五节 金融机构常识71第七章 税款计算与缴纳72第一节 税款计算与缴纳的证据资料和方法721.1 税款计算与缴纳的证据资料721.2 税款计算与缴纳的方法721.3 有多个清算单位的，应分别申报73第二节 税款计算的税法依据742.1 增值额的含义742.2 应纳税额的计算方法742.3 填报说明75第三节 土地增值税税款缴纳的税法依据753.1 国家税务总局规定753.2 广西壮族自治区规定773.3 云南省规定78第四节 土地增值税会计核算804.1 会计科目设置804.2 应交土地增值税的核算804.3 交纳土地增值税的核算814.4 预交土地增值税的核算81第五

9、节 税款计算案例815.1 商品房整体销售815.2 成片开发，分块销售825.3 竣工前整体销售83第六节 清算审核案例：项目已竣工，已售面积超过85%846.1 清算申请情况846.2 鉴证报告披露内容846.3 税务机关审核情况886.4 对东园小区项目审核后有关的附列情况：89第一章 纳税主体资格的确认第一节 房地产开发业务的证据资料和审核评价1.1 房地产常规开发业务根据土地增值税清算的需要，可以将房地产开发业务分为常规开发业务和非常规开发业务两大类。这里仅介绍常规开发业务，非常规开发业务在下一部分介绍。所谓常规开发业务，是指房地产开发企业按照正常程序，从事房地产开发和经营的业务活动

10、。常规开发业务应填报土地增值税纳税申报表（一） （从事房地产开发的纳税人适用。房地产开发企业，是从事房地产开发和经营的营利性组织。房地产开发企业又称开发商或发展商，在有些法律中也称为建设单位。房地产开发企业是以营利为目的的企业组织，通常它组织为公司，因此又称为房地产开发公司。房地产开发企业的特殊性在于从事房地产开发和经营。房地产开发是指在取得土地使用权的土地上进行基础设施和房屋建设的行为；房地产经营是对所从事开发的项目处分和转让、租赁或抵押其建设的房地产的交易行为。房地产开发业务土地增值税纳税主体的认定条件有两个：一是形式条件，是指土地使用权出让协议、付款结算单证、收款收据发票等书面形式证据；

11、二是实质条件，是指受让人对土地使用权取得直接支配的物权，即受让人对土地使用权享有占有、使用、收益、处分的权利。房地产开发一般经过立项阶段、前期开发阶段、工程建设阶段、营销阶段。房地产开发过程需要办理有关手续，并取得“五证”等证明。1.1.1 五证的内容根据房地产常规开发业务的流程，确认房地产开发企业是否为纳税主体的条件，主要看形式条件，就是开发商取得有关部门颁发的下列“五证”。（1）建设用地规划许可证；（2）建设工程规划许可证；（3）建设工程开工证；（4）国有土地使用证；（5）销售许可证。1.1.2 取得“五证”一般需要办理下列手续（1）取得立项批复（发改委）；（2）发改委的项目可行性研究报告

12、批复（发改委）；（3）办理土地使用权出让手续，取得土地使用权证书（国土局）；（4）建设用地规划许可证（规委）；（5）建设用地批准书（国土局）；（6）方案批准通知书（规委）；（7）获得计划任务（发改委）；（8）征得政府有关部门的认同意见（人防、消防、园林、教育、市政、河湖、交通）；（9）建设工程规划许可证（规委）；（10）施工许可证（建委）；（11）办理预售登记，取得预售许可证（国土局）。1.2 房地产非常规开发业务房地产非常规开发业务的开发商，是否认定为土地增值税纳税主体，主要看实质条件。实质条件是指受让人对土地使用权取得直接支配的物权，即受让人对土地使用权享有占有、使用、收益、处分的权利。这

13、项物权是限定物权，是他物权，是不动产物权，是用益物权。这项物权解决了两个实质问题：一是土地使用权的归属，二是土地使用权的利用。尽管开发商没有取得土地使用权证书，但是这并不能改变开发商实质上已拥有土地支配权的事实，根据实质重于形式的原则，对于房地产非常规开发业务的开发商，应确认为土地增值税的纳税主体。所谓非常规开发业务，是指房地产开发企业未按照正常程序，从事房地产开发和经营的业务活动。比如，协议出让方式取得开发用地后再转让的行为；又如，先开发后审批的行为。非常规开发业务应填报土地增值税纳税申报表（一）（从事房地产开发的纳税人适用。协议出让方式是指出让方与受让方就出让特定地块的土地使用权进行协商，

14、最终达成出让协议，经登记受让人取得土地使用权的出让方式。拍卖、招标和挂牌是通过竞价或竞标方式选择土地使用权受让人的。相对而言，协议出让缺乏公开性、竞争性，受具体经办人的主观因素影响较大，容易出现出让金偏低等不正常现象，故国家对协议出让的适用范围进行了严格的限制。招标拍卖挂牌出让国有土地使用权规定第4条明确规定：“商业、旅游、娱乐和商品住宅等各类经营性用地，必须以招标、拍卖或者挂牌方式出让。其他用途的土地的供地计划公布后，同一宗地有两个以上意向用地者的，也应当采用招标、拍卖或者挂牌方式出让。”在2002年7月1日以前，国家尚未推行土地储备制度，土地一级市场交易方式主要是通过协议出让方式。房地产开

15、发企业在协议出让土地方式下，会出现两种特殊交易情况：一是应登记未登记而未取得土地使用权证书。由于种种原因，开发商在协议出让方式取得土地后，未按规定的程序缴纳出让金，办理土地使用权登记手续。这项交易的特点是开发商能办登记却不办登记，造成取得了不完整的土地使用权。二是申请登记不能登记而未取得土地使用权证书。开发商协议出让方式刚刚取得土地，由于政策变化，国家停止办理土地使用权登记手续。这项交易特点是开发商想办登记因停办登记，造成取得了不完整的土地使用权。交易的共同点是：开发商取得的不完整土地使用权，必须通过“招、拍、挂”程序，取得完整土地使用权或转让土地使用权。新建楼房差不多销售一空，开发商才开始补

16、办土地使用手续。这是典型违背土地管理法规的逆向操作。有些地方甚至已将“先开发后审批”，这种违规操作方式当作一种“惯例”。地方政府没有严格执行房地产开发法规，普遍是采取“土地跟着项目走”的“潜规则”。具体做法是，在土地出让前，基本确定了开发单位，并将前期本应由政府承担的拆迁费用推给开发单位，最后在交土地出让金时统一结算。第二节 非从事房地产开发业务的证据资料和审核评价2.1 证据资料从事非房地产开发业务的纳税人，填报土地增值税纳税申报表（二）（非从事房地产开发的纳税人适用）申报表时，应取得下列证据：（1）税务登记证复印件；（2）土地使用权转让协议复印件；（3）存量房买卖合同复印件；（4）土地使用

17、权、房屋转让发票复印件；（5）营业税、城建税、教育费附加、印花税缴款书复印件；（6）工程竣工验收备案表复印件；（7）房产证、土地使用证复印件；（8）取得土地使用权的出让金单据和出让合同；（9）取得房产证、土地使用证时交付的契税单据；（10）取得土地使用权时支付的补偿费单据合同；（11）建造成本的发票或房屋评估报告；（12）根据项目情况应取得其他有关证据。2.2 审核评价非从事房地产开发性质销售不动产转让土地使用权，不仅发生在没有房地产开发资格的非从事房地产开发企业，房地产开发企业也会发生非从事房地产开发性质的销售不动产转让土地使用权，对这类业务均应填报土地增值税纳税申报表（二）（非从事房地产开

18、发的纳税人适用）申报表。非从事房地产开发企业销售不动产转让土地使用权，申报缴纳土地增值税时一般不会发生错用土地增值税纳税申报表（一）（从事房地产开发的纳税人适用的情况；但是房地产开发企业，对自身发生的非从事房地产开发性质的销售不动产转让土地使用权等业务，就很可能习惯性的发生错用土地增值税纳税申报表（一）（从事房地产开发的纳税人适用的情况。对于如何区分房地产开发企业从事的是开发业务还是非开发业务，简单地说具备房地产常规开发业务和非常规开发业务条件的，就属于房地产开发业务，凡不具备两类开发业务条件的，都应作为非房地产开发业务的进行处理。第三节 确认纳税主体资格的税法依据3.1 国家税务总局规定3.

19、1.1 纳税义务人根据下列规定，房地产开发企业如果“转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物(即转让房地产)并取得收入”，就是土地增值税的纳税义务人。中华人民共和国土地增值税暂行条例（以下简称条例）第二条规定：“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税。”3.1.2 土地增值税纳税义务人有关概念对条例第二条的规定，中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（以下简称细则）解释如下：“第二条 所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿

20、转让房地产的行为。第三条 所称的国有土地是指按国家法律规定属于国家所有的土地。第四条 所称的地上的建筑物是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。所称的附着物是指附着于土地上的不能移动，一经移动即遭损坏的物品。第五条 所称的收入包括转让房地产的全部价款及有关的经济收益。第六条 所称的单位是指各类企业单位、事业单位、国家机关和社会团体及其他组织。所称个人包括个体经营者。”3.1.3 纳税义务人的企业类型国家税务总局关于印发的通知（国税函发1995110号）文件规定：“土地增值税的纳税义务人是有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的单位和个人。包括各类企业单位、事业单位、机关

21、、社会团体、个体工商业户以及其他单位和个人。根据国务院关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的有关问题的通知的规定，土地增值税也同样适用于涉外企业、单位和个人。因此，外商投资企业、外国企业、外国驻华机构、外国公民、华侨，以及港澳台同胞等，只要转让房地产并取得收入，就是土地增值税的纳税义务人，均应按条例的规定照章纳税。”3.1.4 土地增值税的含义国税函发1995110号文件规定，土地增值税是以纳税人转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物所取得的增值额为征税对象，按照规定的税率计征的一种税。国务院在1993年12月13日发布了中华人民共和国土地增值税暂行条例，财政

22、部于1995年1月27日公布了中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则，土地增值税从1994年1月1日起在全国开征。本市自细则公布之日起实施土地增值税。3.2 北京市规定京地税二1996251号文件规定：“条例第二条明确转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人。包括：各类企业单位、事业单位、国家机关、社会团体、个体经营者。根据国务院关于外商投资企业和外国企业适用增值税、消费税、营业税等税收暂行条例的有关问题的通知的规定，外商投资企业、外国企业、外籍个人、华侨、港澳台同胞等，只要有转让房地产行为并取得增值收入的，都是土地增值税的纳税义务人，都要按

23、照条例的规定缴纳土地增值税。”3.3 广西壮族自治区规定桂市地税发2006113号文件规定：“凡在桂林市转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，均应按照本办法缴纳土地增值税”。第四节 物权的常识纳税主体审核的形式条件比较好理解，实质条件因涉及物权问题，如果不能把握物权的有关常识，对实质条件的运用就存在一定的难度。下面介绍一下物权的有关常识。4.1 物权物权，是指自然人、法人直接支配不动产或者动产的权利，包括所有权、用益物权和担保物权。物权是一种重要的财产权，与债权、知识产权等其他财产权不同，物权的客体主要是动产和不动产。物权，顾名思义就是权利

24、人对物享有的权利。在法律上，物权是权利人在法律规定的范围内，直接支配物并排除他人干涉的财产性权利。民法上的物不同于现实生活上的物。民法上的物指在事实上、法律上能供人占有、使用、收益和处分的物质实体和自然力。4.2 完全物权和限定物权物权是一种对物支配权，根据对物支配范围的大小，物权有完全物权和限定物权之分，不同物权有不同的支配力。完全物权指所有权，它有全面的支配力，保障物的所有人能够依法按照自己的意志，对自有物享有占有、使用、收益、处分的权利。限定物权则只有部分的支配力，保障权利人能在法律或合同所限定的范围内，对他人的物享有占有、使用、收益、处分中的部分权利。4.3 自物权和他物权按照权利人是

25、对自有物享有物权还是对他人之物享有物权，将物权分为自物权和他物权。所有物是自物权，所有权之外的其他物权就是他物权。4.4 动产物权和不动产物权根据标的物是动产还是不动产，将物权分为不动产物权和动产物权。不动产指土地、附着于土地的建筑物等不能移动或虽可移动但移动就会损害价值的物。不动产之外的物就是动产。因为土地的重要性和有限性，不动产物权的重要性高于动产物权。他物权制度主要就是为不动产设定的。4.5 用益物权和担保物权他物权根据设定目的不同，又可分为用益物权和担保物权。用益物权顾名思义就是以实现对物的使用、收益为目的而设立的他物权，如士地承包经营权、国有土地使用权等。担保物权是指为担保债务履行而

26、在债务人或第三人的物上设立的他物权。如抵押权、质押权、留置权等。物权分类中最主要的就是自物权与他物权。第二章 应税行为的确认只有发生了土地增值税应税行为的房地产开发商、其他单位及个人，才是土地增值税的纳税义务人。从事房地产开发的开发商，应按国税发2006183号文件规定进行土地增值税清算。房地产开发商、其他单位及个人，非从事房地产开发性质的转让房地产行为不适用国税发2006183号文件。前面说过从事房地产开发性质的业务，有两个类型：一是常规开发业务，二是非常规开发业务。纳税人、中介机构、税务机关等在土地增值税申报审核时，均应注意区分一项转让房屋土地行为，是属于从事房地产开发性质的业务还是非从事

27、房地产开发性质的业务。第一节 常规开发业务确认应税行为的证据资料和审核评价1.1 确认应税行为的证据资料审核房地产开发企业的经营行为，是否属于应税范围，所需要的证据类型是与三个认定条件相对应的。主要有以下三种：1.1.1 转让行为发生的证据（1）清算项目的销售许可证。（2）销售商品房有关证明资料，以商品房购销合同统计表并加盖公章的形式，包含：销售项目栋号、房间号、销售面积、销售收入、用途等。1.1.2 转让国有土地使用权的证据（1）国有土地使用权证书；（2）取得土地使用权时所支付的地价款有关证明凭证及国有土地使用权出让或转让合同。1.1.3 取得转让收入的证据（1）与转让房地产有关的完税凭证，

28、包括：已缴纳的营业税、城建税、教育费附加等。（2）销售发票；（3）银行交款书或确认应收帐款的结算单据。1.2 确认应税行为的方法所谓纳税的认定条件，也可以称为认定标准，主要是三个方面，：一是发生转让行为，；二是转让对象是国有土地使用权，；三是转让取得增值收入。取得了征税行为的有关证据后，应当根据三个确认条件，就所审核的项目是否属于征税范围，做出分析评价。下面就分析评价的三个要求，做出具体说明。1.2.1 交易行为，开发商是有转让行为的主体土地使用权、地上的建筑物及其附着物是否发生转让，是判定开发商是否应缴纳土地增值税的第一个条件。发生了转让国有土地使用权、地上建筑物及其附属物行为的开发商，根据

29、土地增值税的有关规定，应对转让行为征税；对出让、出租等非转让行为不征税。这里有两层含义：第一，土地增值税征税范围不包括国有土地使用权出让所取得的收入。国有土地使用权的出让是指国家以土地的所有者的身份将土地使用权在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为。这种行为属于由政府垄断的土地一级市场。土地使用权出让的出让方是国家，是国家凭借土地的所有权向土地使用者收取的租金。出让的目的是实行国有土地的有偿使用制度，为了更好地合理开发、利用、经营土地，因此，土地使用权的出让不属于土地增值税的征税范围。而国有土地使用权的转让是指土地使用者通过出让等形式取得土地使用权后，将土地

30、使用权再转让的行为。包括出售、交换和赠与。它属于土地的二级市场。土地使用权转让，其地上的建筑物、其他附着物等随之转让。土地使用权的转让，属于土地增值税的征税范围。第二，土地增值税征税范围不包括未转让土地使用权的行为。是否发生房地产权属(指土地使用权和房产产权)的变更，是确定是否纳人征税范围的一个标准，凡土地使用权未转让的(如房地产的出租)，不能征收土地增值税。1.2.2 交易客体，开发商转让的是国有土地使用权开发商转让的土地，其所有权是否为国家所有，是判定开发商是否应缴纳土地增值税的第二个条件。土地增值税对转让国有土地使用权征税，转让非国有土地使用权不征税。国有土地是指由法律规定属于国家所有的

31、土地。对集体土地，按照现行规定，应先由国家征用后才能转让。根据中华人民共和国宪法和中华人民共和国土地管理法的规定，城市的土地属于国家所有。农村和城市郊区的土地除由法律规定属于国家所有的以外，属于集体所有。国家为了公共利益，可以依照法律规定对集体土地实行征用，依法被征用后的土地属于国家所有。对于上述法律规定属于国家所有的土地，其土地使用权在转让时，按照条例规定，属于土地增值税的征税范围，而农村集体所有的土地，根据中华人民共和国土地管理法、中华人民共和国城市房地产管理法及国家其他有关规定，是不得自行转让的，只有根据有关法律规定，由国家征用变为国家所有后，才能进行转让。因此，集体土地的转让是一种违法

32、行为，应由有关部门来处理。对于目前违法将集体土地转让给其他单位和个人的情况，基层税务主管机关应在有关部门处理、补办土地征用或出让手续变为国家所有之后再纳入土地增值税的征税范围。1.2.3 交易结果，开发商取得土地使用权转让增值收入是否取得收入，是判定开发商应缴纳土地增值税的第三个条件。取得国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物转让增值收入的单位和个人转让房地产的，对转让后取得的增值收入征税。根据国家有关的房屋产权产籍管理办法和土地使用权登记管理办法等规定，凡发生产权转移行为的必须办理房屋产权和土地使用权的权属变更登记手续。因而条例和细则有关征税范围的规定在实际征收管理中是可以把握的。条例和细则

33、对征税范围所作的界定，是根据我国房地产管理的现状，本着合理、合法、操作简便，减少计征的工作量的原则而确定的。第二节 非常规开发业务确认应税行为的证据资料和审核评价2.1 确认应税行为的证据资料一是土地使用权的归属，二是土地使用权的利用。审核房地产非常规开发业务，是否属于应税范围，所需要的证据类型同样是与三个认定条件相对应的。主要有以下三种：（1）转让行为发生的证据销售商品房有关证明资料，以商品房购销合同统计表并加盖公章的形式，包含：销售项目栋号、房间号、销售面积、销售收入、用途等。（2）转让国有土地使用权的证据对于取得土地使用权时所支付的地价款有关证明凭证及国有土地使用权出让或转让合同。（3）

34、取得转让收入的证据与转让房地产有关的完税凭证，包括：已缴纳的营业税、城建税、教育费附加等。销售发票； 银行交款书或确认应收帐款的结算单据。2.2 确认应税行为的方法下面以协议出让方式取得土地后再转让的开发商为例，说明房地产非常规开发业务的开发商，是土地增值税纳税主体的问题。一是发生了转让行为。开发商协议出让方式取得开发用地后再转让土地使用权，是开发商从政府手中取得土地使用权或从其他土地使用者手中取得土地使用权后，将土地使用权再转让给其他土地使用单位或个人的行为。该行为，属于土地增值税的应税行为。二是转让的对象是国有土地。开发商协议出让方式取得开发用地后再转让土地使用权，是转让国有土地权的行为。

35、该行为，属于土地增值税的应税行为。三是取得了增值收入。开发商协议出让方式取得开发用地后再转让土地使用权，转让后，取得了增值收入，应缴纳土地增值税。第三节 非从事房地产开发性质销售转让业务3.1 确认应税行为的证据资料3.1.1 转让行为发生的证据（1）地使用权转让协议复印件；（2）房屋买卖合同复印件；（3）土地使用权、房屋转让发票复印件。3.1.2 转让国有土地使用权的证据变更前房产证和土地使用证的复印件，取得土地使用权时所支付的地价款有关证明凭证及土地使用权出让或转让合同，工程竣工验收备案表复印件。3.1.3 取得转让收入的证据（1）销售发票；（2）银行交款书或确认应收帐款的结算单据；（3）

36、已缴纳的营业税、城建税、教育费附加、印花税缴款书复印件；（4）取得房产证、土地使用证时交付的契税单据；（5）取得土地使用权的出让金单据和出让合同；（6）取得土地使用权时支付的补偿费单据合同；（7）建造成本的发票或房屋评估报告。3.2 确认应税行为的方法认定非从事房地产开发性质销售转让业务缴纳土地增值税的条件如下：3.2.1 交易行为，房屋土地转让人是有转让行为的主体房屋土地转让人，发生了转让国有土地使用权、地上建筑物及其附属物的行为，根据土地增值税的有关规定，应对转让行为征税，对出让、出租等非转让行为不征税。对于非从事房地产开发性质的销售转让房地产行为，是否缴纳土地增值税，同样是以发生转让行为

37、，作为第一个认定条件。3.2.2 交易客体，房屋土地转让人转让的是国有土地使用权房屋土地转让人转让的土地，其所有权是否为国家所有，是判定房屋土地转让人是否应缴纳土地增值税的第二个条件。对于非从事房地产开发性质的销售转让房地产行为，转让的必须是国有土地使用权，转让非国有土地使用权及其地上建筑物不属于土地增值税的征税范围。3.2.3 交易结果，房屋土地转让人取得土地使用权转让增值收入是否取得收入，同样是是判定房屋土地转让人应缴纳土地增值税的第三个条件。取得国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物转让增值收入的单位和个人转让房地产的，对转让后取得的增值收入征税。3.3 案说从事房地产开发与非从事房地产

38、开发的确认方法对于如何区分从事房地产开发与非从事房地产开发，这个问题主要是在房地产开发企业，非房地产开发企业不存在这个问题。因为，房地产开发施行严格的市场准入制度，没有取得房地产开发资格的企业和个人，开发的房屋土地不允许上市交易，市外交易不能享受房地产开发企业的许多优惠政策。案例：应根据出让方的立项文件确认转让房屋土地的交易性质某投资管理公司将在建生产用房以4500万元的价格，转让给某房地产开发企业。合同约定，受让方负责办理过户、纳税等事宜。受让方办理土地增值税申报手续时，主管税务所要求提交注册税务师事务所的鉴证报告。理由是，依据国税发2006187号文件规定，房地产开发企业办理房地产转让项目

39、的土地增值税清算申报手续，应提交中介机构的鉴证报告。经注册税务师事务所鉴证后，确认扣除项目总额为4200万元，其中取得银行收据的利息150万元。转让方接到鉴证报告后提出两点意见：一是，没有在开发成本的基础上，加计5%的房地产开发费用；二是，增值额没有超过扣除总额的20%，应当享受免征土地增值税的照顾。注册税务师事务所解释说，转让方不是房地产开发企业不能享受加计扣除和20%以下增值免税照顾。转让方又进一步申辩，纳税手续是由受让方办理的，受让方是房地产开发企业，他们有资料享受这两项政策。受让方自豪地解释说，我们协议约定让受让方办理有关手续，是经过专家精心筹划的，我们研究过文件房地产开发企业可以享受

40、这两项政策的照顾。上述情况有两个问题值得我们思考：一是，这项交易适用国税发2006187号文件吗？二是，通过受让方房地产开发企业，办理土地增值税申报手续能够享受加计扣除和20%以下增值免税照顾吗？答案是否定的，理由如下。首先，国税发2006187号文件只适用于房地产开发企业的商品房开发项目土地增值税清算，对于非从事房地产开发性质的房屋土地转让，不适用这个文件。目前还没有关于非从事房地产开发性质的房屋土地转让，应在申报环节提交中介鉴证报告的有关规定。因此，主管税务所要求纳税人提交中介鉴证报告，缺乏法律依据的支持。其次，土地增值税的纳税义务人是转让方而不是受让方，土地增值税的有关规定只适用于纳税义

41、务人。所转让房屋土地，无论受让方或代理人是否属于房地产开发企业，只要的转让方不是房地产开发企业，或虽是房地产企业但但转让的不是自己开发的商品房，均不能享受加计扣除和20%以下增值免税照顾。注册税务师事务所将通过上述两个问题的结论，做了进一步解释，并要求转让方重新审阅有关部门的立项文件。经查验，立项文件中没有关于房地产开发的内容，所有文件都是关于技术改造的立项内容。交易双方与注册税务师事务所达成共识，所转让的项目是投资公司从事非房地产开发性质的业务，不适用加计扣除和20%以下增值免税政策。第四节 五项交易行为的审核评价大家应注意，本节所讲五种交易行为，前三种属于开发行为属于土地增值税清算审核业务

42、的范围。后两种行为属于非从事房地产开发的房地产销售，不属于国税发2006187号文件规定的土地增值税清算审核业务的范围。根据2003年5月国家税务总局地方税务司编写的，中国税务出版社出版的新编地方税业务指南中，五项具体交易行为的征税范围的有关内容主要有如下几项：4.1 取得国有土地使用权后仅进行土地开发这种情况是指土地使用者通过出让方式，向政府交纳土地出让金，有偿受让土地使用权后，仅对土地进行通水、通电、通路和平整地面等基础开发，不进行房产开发，即所谓的“将生地变熟地”，然后直接将空地出让出去。这属于国有土地使用权的有偿转让，纳入土地增值税的征税范围。4.2 取得国有土地使用权后进行房屋开发建

43、造再出让这种情况即是一般所说的房地产开发。虽然这种行为通常被称作卖房，但按照国家有关的房地产法律和法规的规定，卖房的同时，土地使用权也随之发生转让。由于这种情况既发生了产权的转让又取得了收入，应纳入土地增值税的征税范围。4.3 确认视同销售行为国税发2006187号文件规定：“房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产。”这个规定说明两种情况，：一是开发产品自用，如用于职工福利、奖励；二是非货币交易，如对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等。对于用于

44、职工福利的商品房，作为视同销售应如何确认存在一定的难度。如用于公司托儿所、公司健身康复疗养场所等集体福利，由于产权没有变更，未发生转让行为，作为视同销售处理显然与土地增值税确认销售的三个条件不相符。因此，我们认为应该理解为是用于职工个人的福利分配。北京市地方税务局关于印发的通知（京地税地2007134号）文件规定：“对房地产开发企业将开发的商品房用于赞助等行为，发生所有权属转移时应视同销售房地产，取得其收入确定由主管地方税务机关按照当期同类区域、同类房地产的市场价格核定。”京地税地2007134号文件的附件一的附件3房地产转让收入鉴证表中，要求计算“用于赞助作价金额”，并计入房地产转让收入总额

45、。关于赞助视同销售问题，我们认为“赞助”的概念不能等同于“赠予”，如果等同的话，则与国家税务总局的文件关于赠予不征税的规定相抵触。国家税务总局关于印发的通知国税函发1995110号文件的第四条明确规定，“对转让房地产并取得收入的征税，对发生转让行为，而未取得收入的不征税。如通过继承、赠与方式转让房地产的，虽然发生了转让行为，但未取得收入，就不能征收土地增值税。”由于京地税地2007134号文件，没有对赞助交易给出定义，也没有明确赞助的判断条件和标准，因此在实际操作中是存在困难的，而且容易与赠予相混淆。如果按交易习惯来理解赞助的含义，有广告性赞助、体育性赞助等。一般意义上赞助，是指企业为了实现自己的目标（获得宣传效果）而向某些活动（体育、艺术、社会团体）提供资金支持的一种行为。 所谓体育赞助，是指企业为体育赛事或运动队提供经费、实物或相关服务等支持，而体育赛事组织者或运动队以允许赞助商享有某些属于它的权利(如冠名权、标志使用权及特许销售权等)或为赞助商进行商业宣传(如广告)作为回报。赞助的实质是双方资源或利益的交换与合作。因此一项成功的赞助必须是双方互利互惠、互有所得的，它也是受法制化市场经济左右的。赞助绝非只是“卖广告”或“属冠名权”，而是双方资源重新配置的深层次合作。4.4 将已投入使用的房地