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1、财务成本控制学习目标通过学习本章，你应该能够：1.了解财务控制的含义、原则和类别；2.了解成本控制的程序和方法；3.掌握目标成本控制法、定额成本控制法和标准成本控制法；4.理解现金流量控制的原理。第一节 财务控制概述一、财务控制的意义与特征 财务控制是指按照一定的程序与方法，确保企业及其内部机构和人员全面落实和实现财务预算的过程。财务控制是内部控制的重要组成部分，是内部控制的核心，是内部控制在资金和价值方面的体现。 财务控制系统具有以下特征：1采用价值形式控制手段。财务控制以实现财务预算为目标，而财务预算所包括的现金预算、预计利润表和预计资产负债表都是以价值形式予以反映的，所以财务控制必须借助
2、价值手段进行。2以综合经济业务为控制对象。财务控制以价值为手段，可以将不同岗位、部门和层次的经济业务综合起来进行控制。3以控制日常现金流量为主要内容。由于日常的财务活动过程表现为组织现金流量的过程，因此，控制现金流量成为日常财务控制的主要内容。在财务控制过程中要以现金预算为依据，通过编制现金流量表来考核评价现金流量的运行状况。二、财务控制的基本原则 财务控制的基本原则包括：1目的性原则。财务控制作为一种财务管理职能，必须具有明确的目的性，为企业理财目标服务。 2充分性原则。财务控制的手段对于目标而言应当是充分的，应当足以保证目标的实现。3及时性原则。财务控制的及时性要求及时发现偏差，并能及时采
3、取措施加以纠正。 4认同性原则。财务控制的目标、标准和措施必须为相关人士所认同。5经济性原则。财务控制的手段应当是必要的，其产生的价值应当大于所耗的费用。6客观性原则。管理者对绩效的评价应当客观公正，防止主观片面。7灵活性原则。财务控制应当含有足够灵活的要素，以便在出现任何失常情况下，都能保持对运行过程的控制，不受环境变化、计划疏忽、计划变更的影响。8适应性原则。财务控制的目标、内容和方法应与组织结构中的职位相适应。9协调性原则。财务控制的各种手段在功能、作用、方法和范围方面不能相互制约，而应相互配合，在单位内部形成合力，产生协同效应。10简明性原则。控制目标应当明确，控制措施与规章制度应当简
4、明易懂，易为执行者所理解和接受。 三、财务控制的种类可以采用各种不同的标志对财务控制进行分类。1按照财务控制的内容，可分为一般控制和应用控制两类。一般控制，是指对企业财务活动赖以进行的内部环境所实施的总体控制，包括组织控制、人员控制、财务预算、业绩评价、财务记录等项内容；应用控制，是指作用于企业财务活动的具体控制，包括业务处理程序中的批准与授权、审核与复核以及为保证资产安全而采取的限制措施等项控制。2按照财务控制的功能，可分为预防性控制、侦查性控制、纠正性控制、指导性控制和补偿性控制。预防性控制，是指为防范风险、错弊和非法行为的发生，或减少其发生机会所进行的控制；侦查性控制，是指为了及时识别已
5、经存在的风险、已经发生的错弊和非法行为，或增强识别能力所进行的控制；纠正性控制是对那些通过侦查性控制查出来的问题所进行的调整和纠正；指导性控制是为了实现有利结果而进行的控制；补偿性控制是针对某些环节的不足或缺陷而采取的控制措施。3按照财务控制的时序，可分为事前控制、事中控制和事后控制三类。事前控制，是指企业为防止财务资源在质和量上发生偏差，而在行为发生之前所实施的控制；事中控制，是指财务活动发生过程中所进行的控制；事后控制，是指对财务活动的结果所进行的分析、评价。4按照实施控制的主体，可分为出资者财务控制、经营者财务控制和财务部门的财务控制。出资者财务控制是为了实现其资本保全和资本增值目标而对
6、经营者的财务收支活动进行的控制，如对成本开支范围和标准的规定等。经营者财务控制是为了实现财务预算目标而对企业及各责任中心的财务收支活动所进行的控制，这种控制是通过经营者制定财务决策目标，并促使这些目标得到贯彻执行来实现的。如企业的筹资、投资、资产运用、成本支出决策及其执行等。财务部门的财务控制是财务部门为了有效地组织现金流动，通过编制现金预算，执行现金预算，对企业日常财务活动所进行的控制。如对各项货币资金用途的审查等。通常认为出资者财务控制是一种外部控制，而经营者和财务部门的财务控制是一种内部控制。5按照控制的依据，可分为预算控制和制度控制。预算控制是指以财务预算为依据，对预算执行主体的财务收
7、支活动进行监督、调整的一种控制形式。预算表明了其执行主体的责任和奋斗目标，规定了预算执行主体的行为。制度控制是指通过制定企业内部规章制度，并以此为依据约束企业和各责任中心财务收支活动的一种控制形式。制度控制通常规定只能做什么，不能做什么。与预算控制相比较，制度控制具有防护性的特征，而预算控制主要具有激励性的特征。6按照控制的对象，可分为收支控制和现金控制。收支控制，是对企业和各责任中心的财务收入活动和财务支出活动所进行的控制。控制财务收入活动，旨在提高收入；控制财务支出活动，旨在降低成本，减少支出；收支控制的根本目标，就是实现利润最大化。现金控制是对企业和各责任中心的现金流入和现金流出活动所进
8、行的控制。由于企业财务会计采取权责发生制，导致利润不等于现金净流入，所以，对现金有必要单独控制。现金控制应力求实现现金流入流出的基本平衡，既要防止因现金短缺而可能出现的支付危机，也要防止因现金沉淀而可能出现的机会成本增加。7按照控制的手段，可分为定额控制和定率控制，也可称为绝对控制和相对控制。定额控制是指对企业和责任中心采用绝对额指标进行控制。一般而言，对激励性指标确定最低控制标准，对约束性指标确定最高控制标准。定率控制是指对企业和责任中心采用相对比率指标进行控制。一般而言，定率控制具有投入与产出对比、开源与节流并重的特征。比较而言，定额控制没有弹性，定率控制具有弹性。四、财务控制的方法财务控
9、制是内部控制的一个重要环节，财务控制要以消除隐患、防范风险、规范经营、提高效率为宗旨，建立全方位的财务控制体系和多元的财务监控措施。全方位的财务控制，是指财务控制必须渗透到企业的法人治理结构与组织管理的各个层次、生产业务全过程、各个经营环节，覆盖企业所有的部门、岗位和员工。 多元的财务监控措施，是指既有事后的监控措施，更有事前、事中的监控手段、策略；既有约束手段，也有激励的安排；既有财务上资金流量、存量预算指标的设定、会计报告反馈信息的跟踪，也有人事委派、生产经营一体化、转移价格、资金融通的策略。第二节 成本控制一、成本控制概述(一)成本控制的意义成本控制是根据预定的成本目标，对企业生产经营过
10、程中的劳动耗费进行约束和调节，发现偏差，纠正偏差，以实现预定的成本目标，促使成本不断降低。成本控制在现代成本管理中具有重要意义。 1成本控制是现代成本管理的核心 现代成本管理包括成本预测、成本决策、成本计划、成本核算、成本控制、成本分析和成本考核等环节。从管理的时序看，成本预测、决策和计划属于事前成本管理，成本核算和成本控制属于事中成本管理，而成本分析和成本考核属于事后成本管理。在这里，成本预测、决策和计划为成本控制提供依据，成本核算为成本控制提供反馈信息，成本分析和成本考核则反映了成本控制的结果。由此可见，成本控制是成本管理的核心内容。2成本控制是降低成本，提高经济效益的重要手段所谓经济效益
11、就是企业生产经营过程中劳动消耗与劳动成果之间的对比。只有以最小的劳动消耗实现最大的劳动成果，才能获得最佳的经济效益。成本是劳动消耗的具体表现形式，降低成本是实现经济效益的重要基础。要降低成本，必须加强成本管理，其中的一项重要内容是强化成本控制。因为成本控制实际上是对生产经营活动过程中的一切耗费进行约束和调节，使其朝着预定的成本目标发展，促使企业不断降低成本。显然，如果成本控制不力，成本目标就不能实现，降低成本和提高经济效益也就无从谈起。 3成本控制是加强整个宏观经济控制的重要基础 成本控制是整个宏观经济控制系统中的一个子系统，它在整个宏观经济控制中起着基础性作用。成本控制的效果在很大程度上影响
12、到宏观经济控制的效果。长期以来，我国企业成本普遍存在着失控现象。由于成本失控，一方面造成企业损失浪费日趋严重，成本不断上升，经济效益下降，投入与产出的比例失调，另一方面也导致了物价失控，呈现出“成本上升物价上涨成本再度上升”的恶性循环，进而影响整个宏观经济的控制。面对严峻的现实，必须清楚地意识到成本控制在整个宏观经济控制中的地位和作用，树立系统的成本控制意识，强化成本控制，才能为加强整个宏观经济控制奠定重要的基础。（二）成本控制的原则成本控制要遵循一定的原则，下面是成本控制的一般原则：1系统性原则成本控制是一个经济控制系统，这个系统要对成本实施有效控制，必须遵循系统性原则。系统性原则要求成本控
13、制做到事事有人管，处处有控制，人人有责任。因此，成本控制既要有纵向控制，又要有横向控制，既要有总指标控制又要有分指标控制，既要有前馈控制也要有反馈控制，既要有控制的组织体系又要有广泛的群众基础。从而形成上下左右、纵横交错的全员成本控制网络体系。成本控制只有遵循系统性原则，讲求系统的一致性，才能使成本控制行为与成本控制目标相协调，从而实现成本控制的总目标。 2效益性原则任何系统的控制都要讲求效益。效益性不仅是系统追求的目标，而且也是评价系统有效性的重要标准。成本控制遵循效益性原则，要求成本控制指标的确定、成本控制方法的选择、成本控制组织体系的建立，都要以提高经济效益为着眼点。凡是有利于提高经济效
14、益的成本行为都要积极地给予激励、促进和支持，凡是不利于提高经济效益的成本行为，都应予以调节、约束和限制，从而引导企业精打细算，增产节约，增收节支，提高经济效益。3例外管理原则 例外管理是指企业管理人员对于控制标准以内的问题，不必事无巨细，逐项控制，而应将注意力集中在成本实际值脱离成本目标值差异的例外事项上。所谓“例外事项”，一般有以下情况：一是成本差异额较大的事项，二是经常出现差异额的事项；三是可避免原因引起的性质严重的事项，四是影响企业决策的事项。对于这些例外事项，成本控制人员必须实行重点控制。成本控制遵循例外管理原则有利于将管理人员从繁琐的日常事务中解脱出来，集中力量抓住主要矛盾，从而提高
15、控制效率。（三）成本控制的程序与方法1成本控制的程序 成本控制的程序一般分为制定标准、执行标准和检查考评三个步骤。（1）制定标准。这属于事前控制。制定标准就是确定生产过程各阶段、各部门、各环节的成本费用标准、目标、预算或定额。对各种资源消耗和各项费用开支规定数量界限，作为衡量实际消耗和支出是否合理的依据。成本控制标准包括目标成本、费用预算、材料定额、工时定额、工序成本、零件成本、责任成本等等。（2）执行标准。这属于过程控制或事中控制。即在生产过程中根据预定的标准控制各项消耗和支出，随时发现节约还是超支，并预测其发展趋势，采取措施，把差异控制在允许的范围内。执行过程控制，主要依靠成本信息的及时反
16、馈和数据的统计分析，建立严格的责任制，实行全员控制和全过程控制。 （3）检查考评。这属于事后控制。即阶段性地集中查找和分析产生成本差异的原因，判明责任归属，对成本目标和标准的执行情况作出考核评价，奖优罚劣，并采取措施，防止不利因素重复发生，总结和推广经验，为修订标准提供可靠的参数，把成本控制的科学方法标准化。以上三个步骤相互联系，循环往复，构成成本控制循环。每一次循环，成本控制标准都应有所改善，成本控制手段也更加科学。2成本控制的方法成本控制的方法是多种多样的。从成本控制标准上来看，有目标成本控制法、定额成本控制法、标准成本控制法、预算控制法、责任成本控制法等。目标成本控制法是以目标成本作为成
17、本控制的依据，定额成本控制法是以定额成本作为控制成本的依据，标准成本控制法是以标准成本为成本控制的依据，预算控制法是以预算作为控制的依据，责任成本控制法是以责任成本作为控制的依据。下面重点介绍目标成本控制法、定额成本控制法和标准成本控制法。二、目标成本控制（一）目标成本控制的基本思想目标成本控制又叫成本企画，它首先被日本丰田汽车公司所采用，后发展到电机、制造、精密仪器、化工等行业，现已成为日本最富潜力的竞争武器之一。目标成本控制是针对目标成本进行策划并将其延伸至设计、制造阶段，运用价值工程进行功能成本分析，达到不断降低成本，增加竞争能力的一种成本管理方法。其基本思想是在产品的策划与设计阶段，作
18、为经营者，必须关注将要制造的产品成本的上限，这一上限即目标成本。通过市场需求决定的目标售价（预期售价）和期望目标利润这两个因素来求得目标成本。用列式可表示为：目标成本=目标售价-目标利润目标成本=目标售价（1-目标利润率）这意味着，目标成本控制要求确保制造过程实际消耗的成本乃至用户的使用成本都不允许超越这一范围，这就必须把成本管理的立足点从制造阶段转向制造前阶段。在制造前阶段（产品的策划、构想与设计阶段）摆脱单纯会计思想方法的束缚，使以价值工程方法为主的多样化工程方法与会计计量方法有效地结合起来，藉此达成大幅度的成本降低。这一控制过程由三个环节构成：（1）目标成本设定；（2）目标成本分解；（3
19、）目标成本考核。下面分别就这三个环节具体进行介绍。（二）目标成本的设定目标成本设定环节要求确定一个在目标售价前提下能达成目标利润的目标成本额。由上面谈到的目标成本公式，只要确定了目标售价和目标利润（率），就能设定目标成本。目标售价的确定是在考虑生产基本形态（自主开发生产还是接受订货生产）和产品类型（首次生产的新产品还是已生产过的旧产品等）的基础上，结合产品的市场情况（供需与竞争）来形成的。在这方面日本的桥本贤一与小川正树作了较好的实践总结，在他们所著的技术人员用成本企画追求最低成本的步骤中，以表格的形式列示了各种情形下目标售价的确定方法，如表10-1所示。表10-1 目标售价的确定生产基本形态
20、产品类型市场情况目标售价确定自主开发生产新产品存在竞争市场价格不存在竞争类似品价格旧产品增加新功能市场价格不增加新功能类似品价格受客户预算限制产品(较少见)希望价格接受订货生产首次接受订货存在竞争市场价格不存在竞争类似品价格继续接受订货希望价格目标利润率的设定是一个经营者主观上对利润的要求问题，取决于经营者的期望或者说欲求，但期望或欲求并非可以任意拔高，必须考虑各种现实可能性的制约。（三）目标成本的分解目标成本分解是为使目标成本易于达成，根据产品的特性且兼顾方便的因素，将其分解成更小的单位。其分解的方式从大类上可以分为按物为对象分解与按人为对象分解，其中又各有细的分类。以下逐一分述。1功能别分
21、解功能别分解是指将产品制造目标成本按功能值基准分解为该产品各功能的目标成本。其步骤为，首先分解为大的功能分域的成本，再向中功能分域分解，最后再向小功能分域分解。一般而言，在构想设计阶段只能做到大功能分域的分解，进入详细设计阶段后才能进行更细的分解。应该注意到，产品的功能整理必须通过价值工程的方法，由“功能系统图”来确定功能分域。必须注意，功能分域评价时切勿忘记用户的立场，必须从产品用户的立场来进行评价。功能别分解法主要是对处于导入期的复杂新产品适用，必须以源流管理思想从构想原点起进行功能分析。当然对于成长期中需要进行功能改造或变更的产品也往往采用此法。2构造别分解构造别分解的实施方法是，在产品
22、构造分割的基础上，根据经验评估各个构造的重要程度（往往以百分数表示），或者按历史上类似产品的成本构成比，将其作为合理的分解基准进行目标成本的分解。实务中有多种构造别分解法，如构造群别、构件别及中间半成品别等等。倘若产品的基本构造及其运作方式大体已定型，该产品的技术发展速度又不太快，或者由于为抢占市场，开发时间急促而难以及时拿出新构想的产品，往往采用构造别分解的方法。 实践中有一种将功能别分解与构造别分解相结合的方式。具体做法是，首先按大功能分域分解目标成本，再向次级的功能分域细分解，这样就使得目标成本循着构想及基本设计的轨迹逐渐落实，当构造的轮廓大体趋于明确时，再进行构造别分解。对几乎没有市场
23、先例的、带有较高创新性的产品，这种两者结合的方法既实用又有效。3成本要素别分解在功能别或构造别分解之后，再进一步按作为成本控制对象的成本要素进行目标成本的再分解。分解之前必须先明确成本要素的项目，成本要素应划分到何种详细程度才算合适，可以说因例而异，但至少需要划分为直接材料费和加工费两项。如此简单的两分法有其典型的说明意义，即成本要素别分解实际上内含着责任别分解的属性，因为降低材料费是设计人员的职责，降低加工费则是生产技术人员的职责，这与下文要说的开发设计人员别分解有其相通之处。成本要素别分解目标成本有助于设计阶段(包括工程设计与产品模型设计)的成本控制，也使得制造过程中加工工艺的各种投入有了
24、明确的依据，同时对制造阶段的标准成本设定也有指导作用。4开发设计人员别分解上述按物将目标成本分解计算是针对客体把努力目标作详细的限定分割，但如能针对人这个能动的主体分解目标成本，即把努力目标归属到人，则有利于促进人的责任意识并带动其行为动机，具有更为高级的管理意义。人通常以组织和个人两种形态存在，具体分解方式也可按组织别（工作团队或小组）和按个人别（开发设计人员）展开。按组织别和人员别分解的宽严程度不同，按开发设计者个人来分解最为严格。按开发设计人员别分解目标成本促进了人的成本意识，有助于保证目标成本的完成，更彻底地达到管理效果。这种做法长期持之以恒，因其长期起着激励成本意识的作用，将大大有助
25、于挑战设计极限，变理想为现实。（四）目标成本的考核目标成本的考核是对达成目标成本工作的履行程度进行监控、检查的行为。为了使成本控制起到指导和督促作用，必须经常检查各个单位和个人对目标成本的执行情况。检查可以定期进行，每旬、每月或每季检查一次，特别是对于那些占成本比重很大、经常发生波动并且控制比较困难的目标成本更要经常性地进行检查。在检查过程中，不仅要检查目标成本的实现程度，而且要检查成本核算的真实性和正确性，特别是有无任意扩大成本开支范围和标准，人为地抬高成本的现象，对于乱摊乱挤成本的行为，必须严肃处理。在检查的基础上还要进行分析，通过分析，分清主观因素和客观因素、有利因素和不利因素以及主要因
26、素和次要因素，对比差距，揭露矛盾，充分挖掘企业内部潜力，为今后制订目标成本提供新的依据。最后，以目标成本为依据对成本控制工作进行考核和评价，表扬先进，惩罚落后，贯彻多劳多得的按劳分配原则，从而调动企业各方面降低成本的积极性。三、定额成本控制（一）定额成本控制流程定额成本控制是为了及时反映和监督产品成本脱离定额成本的差异，配合和加强定额管理而采用的一种方法。其控制流程为：事先确定定额成本，事中把实际发生费用划分为定额成本与定额差异两部分来归集，事后分析产生差异的原因，及时反馈到管理部门，同时以产品定额成本为基础，加减所归集和分配的定额成本差异、定额变动差异、材料成本差异，求得产品实际成本。对于实
27、际成本与定额成本的关系可用下列公式表示：产品实际成本产品定额成本脱离定额成本差异定额变动差异材料成本差异（二）定额成本的制定 产品的定额成本是以现行消耗定额为根据计算出来的产品成本，是企业现有生产条件和技术水平下所应达到的成本水平。它与计划成本不同，计划成本是以计划期内平均消耗定额为根据计算的产品成本，是企业整个计划期内所应达到的平均成本。定额成本控制首先要根据产品的工艺规程，制定产品的原材料、动力、工时消耗定额，并且根据各项消耗定额和原材料的计划单价、计划工资率或计件工资单价，计算这种产品的直接材料成本和直接人工成本；其次制定制造费用预算，并按一定比例将其分摊到单位产品上去，从而计算这种产品
28、的间接成本；最后，把直接成本和间接成本加总，从而得到该种产品的定额成本。定额成本通常由计划、会计等部门共同制定。在零部件不多的情况下，一般是先制定零件定额成本，然后再汇总计算部件和产成品的定额成本。零部件定额成本可以作为在产品和报废零部件计价的根据。如果产品的零、部件较多，为了简化计算工作量，也可以不计算零件定额成本，而根据列有零件原材料消耗定额、工序计划和工时消耗定额的零件定额卡，以及原材料计划单价、计划工资率和费用率，计算部件定额成本，然后汇总计算产成品定额成本，或者根据零部件的定额卡直接计算产成品定额成本。在不计算零部件定额成本的情况下，在产品和报废零部件的计价，就要根据零部件定额卡和原
29、材料计划单价、计划工资率和费用率临时计算。（三）脱离定额差异的核算计算和分析脱离定额成本的差异是定额法的核心内容。它包括材料脱离定额差异的计算，直接人工费用脱离定额差异的计算，制造费甩脱离定额差异的计算。现分述如下。1直接材料脱离定额差异的核算 在按批别组织生产的企业，领料按批别进行，定额差异的计算也按批别进行。材料脱离定额差异的核算通常采用材料凭证限额法和分批切割法。 材料凭证限额法是在材料发出时，分别编制定额凭证（限额领料单）和差异凭证，来反映材料在生产过程中使用情况的一种方法。发料时，在限额内的，填写限额领料单。超定额领用或领用替代材料的，需填写超额领料单或代用材料领料单。对已领未用的材
30、料，需填制退料单。在每批生产任务完成后，限额领料单所列未领材料的余额，扣除代用领料单金额，加上退料单所列金额，就是材料的节约差异。超额领料单上所列数量则为超支差异。 【例10-1】某企业本月投产甲产品500件，单位产品A材料消耗定额25千克，每千克计划单位成本4元，超额领料单本月登记数量为150千克。甲产品的A材料定额差异计算如下： 甲产品A材料定额成本：50025450 000（元） 甲产品A材料脱离定额差异：1504600（元）在分批组织生产的企业，对于某些经常大量使用的材料，通常是通过下料车间切割后才能加工使用，这时可采用专设的材料切割核算凭证“材料切割核算单”来核算材料脱离定额的差异。
31、这种核算差异的方法叫做分批切割法。材料切割核算单的格式及内容如表10-2所示：表10-2 材料切割核算单材料编号或名称：B材料 材料计划单位成本： 4元产品名称：乙产品 废料计划单位成本： 0.50元切割人工号和姓名：526赵明 材料计量单位： 千克切割日期：200年月2日 完工日期：200年月4日表10-2发料数量退回余料数量材料实际消耗量废料回收数量15671499单件消耗定 额单件回收废料定额应割成的毛坯数量实际割成的毛坯数量材料定额消耗量废料定额回收量100.4015141405.60材料脱离定额差异废料脱离定额差异差异原因过失人数量金额数量单价金额技术不熟练，多留了毛边，故减少了毛坯
32、数量操作人936-3.400.50-1.70表10-2中，回收废料超过定额的差异可冲减材料费用，故列作负数。在不能按上述分批核算原材料脱离定额差异的情况下，可采用定额盘存法核算差异，基本做法是：1.定期对在产品进行盘存，确定在产品数量。2.根据产量凭证所列完工产品数量及盘存在产品数量，计算产品投产数量。计算公式为：产品投产数量完工产品数量期末在产品数量期初在产品数量3.计算材料定额消耗量。计算公式为：材料定额消耗量产品投产数量材料消耗定额4.计算材料实际消耗量。根据限额领料单、超额领料单、代用领料单、退料单等凭证，以及车间余料的盘存资料，计算出材料实际消耗量。5.计算材料脱离定额的差异。计算公
33、式为：材料脱离定额的差异（材料实际消耗量材料定额消耗量）材料计划单价【例10-2】甲产品期初在产品50件，本月完工产量650件，期末在产品为80件，原材料系开工时一次投入，材料消耗定额为10千克，计划单价为6元千克。本月材料限额领料凭证登记数量为6 800千克，材料超额领料凭证登记数量为400千克，期末车间盘存余料为200千克。本月甲产品材料脱离定额差异的计算过程如下：（1）计算本月投产数量： 投产数量6508010050680（件）（2）计算材料定额消耗量： 材料定额消耗量680106 800（千克）（3）计算材料实际消耗量： 材料实际消耗量6 8004002007 000（千克） （4）计
34、算材料脱离定额差异：材料脱离定额差异（7 0006 800）61 200（元）2直接人工费用脱离定额差异的核算 人工费用脱离定额差异的核算，因采用工资形式不同而有所区别。 在计件工资形式下，生产工人工资脱离定额差异的核算与原材料脱离定额差异的核算类似。按计件单价支付的工资就是定额工资。其计算公式为： 直接人工定额费用约当产量计件单价计件单价计划单位工时人工费用每工时产量定额对符合定额的生产工人工资，应该反映在产量记录中。其他如废品损失、停工工资、女工哺乳期间的津贴等则属于工资定额差异。对脱离定额的差异，通常反映在专设的补付单等差异凭证中。在计时工资形式下，生产工人工资脱离定额的差异平时不能按产
35、品直接计算，所以平时只以工时进行考核，在月末实际生产工人工资总额确定以后，才能按下列公式计算：计划单位工时工资计划产量的定额直接工资总额计划产量的定额生产工时总数 实际单位工时工资实际直接工资总额实际生产工时总数某产品定额工资该产品实际产量的定额生产工时计划单位工时工资该产品实际工资该产品实际产量的实际生产工时实际单位工时工资【例10-3】设某企业生产甲产品，每工时产量定额为4件，本月约当产量1 600件，计划每工时人工费为3元，实际人工费为1 400元。其直接人工费用脱离定额差异计算如下：计件单价340.75（元/件）甲产品定额工资1 6000.751 200（元）甲产品实际工资脱离定额差异
36、1 4001 200200（元）无论采用哪种工资形式，都应根据上述核算资料，按照成本计算对象汇总编制“定额工资及脱离定额差异汇总表”，汇总反映各种产品的定额工资、实际工资、工资差异，以及产生差异的原因，并据以登记有关的产品成本计算单。3制造费用脱离定额差异的核算制造费用属于间接费用，即发生时先按发生地点进行归集，月末才直接或分配计入产品成本。所以，在日常核算中，不能按照产品直接核算费用脱离定额的差异，只能根据费用计划，按照费用项目核算费用脱离计划的差异，据以控制和监督费用的发生。各种产品应负担的定额制造费用和费用脱离定额的差异，在月末时可比照上述计时工资的计算公式计算确定。（四）定额变动差异的
37、核算定额变动差异，是指由于修订消耗定额而产生的新旧定额之间的差额。新定额一般在月初开始实行，当月投入的产品费用，都应按新定额来计算脱离定额差异。但在定额变动后，月初在产品的定额成本并未修订，仍然是按旧的定额计算的。为了使按按旧定额计算的月初在产品定额成本和按新定额计算的本月投入产品的定额成本，在新定额的同一基础上相加起来，以便计算产品的实际成本，必须计算月初在产品的定额变动差异，用以调整月初在产品的定额变动成本。由此可见，定额变动差异主要是指月初在产品由于定额变动产生的差异。其计算公式为：月初在产品定额变动差异月初在产品按原定额计算的定额成本月初在产品按调整后定额计算的定额成本采用此公式计算，
38、要求企业应根据消耗定额发生变动的在产品盘存资料和修订前后的消耗定额，计算月初在产品消耗定额修订前和修订后的定额消耗量，从而确定定额消耗量的变动差异和金额差异。这种方法，一般要按零部件计算定额消耗量，在构成产品零部件种类较多的情况下，计算工作量较大。为了简化计算工作，可按照单位产品，采用系数折算的方法计算。计算公式如下：定额变动系数按新定额计算的单位产品成本按旧定额计算的单位产品成本月初在产品定额变动差异按旧定额计算的月初在产品成本（1定额变动系数） 【例10-4】甲产品的某些零件从6月1日起修订材料消耗定额，单位产品旧的材料消耗定额为40元，新的材料消耗定额为38元， 该产品月初在产品按旧定额
39、计算的材料定额成本为16 000元。其月初在产品定额变动差异计算结果如下：定额变动系数38400.95月初在产品定额变动差异16 000（1-0.95）800（元）这种方法，适用于零部件成套生产或零部件生产的成套性较大的企业。对于计算出的定额变动差异，应分别不同情况予以处理。在消耗定额降低的情况下产生的差异，一方面应从月初在产品定额成本中扣除，另一方面，还应将属于月初在产品生产费用实际支出的该项差异，加入本月产品成本中。相反，在消耗定额提高的情况下，月初在产品增值的差异应加入月初在产品定额成本之中，同时从本月产品成本中予以扣除。（五）材料成本差异的核算在定额法下，为了加强对产品成本的考核和分析
40、，材料日常核算都按计划成本进行。即材料定额成本和材料脱离定额差异，都按材料的计划单位成本计算。因此，在月末计算产品实际成本时，还必须按照下列公式计算产品应负担的材料成本差异。 某产品应负担的材料成本差异（该产品材料定额成本材料脱离定额差异）材料成本差异率【例10-5】甲产品所耗原材料定额成本为15 000元，材料脱离定额差异为超支1 000元，原材料的成本差异率为节约3。该产品应分配的材料成本差异为： （15 0001 000）（-3）-480（元）对上述计算所得的定额成本、脱离定额差异、定额变动差异以及材料成本差异，月末应在完工产品和月末在产品之间按照定额成本比例进行分配。如果各种差异数额不
41、大，或者差异虽然较大，但各月在产品数量比较均衡的情况下，月末在产品可按定额成本计价，即不负担差异，差异全部由产成品负担。四、标准成本控制（一）标准成本控制流程标准成本，就是在一定条件下，根据科学方法预先制订的、用以衡量实际成本高低的一种成本尺度，是一种预定的目标成本。标准成本一般有以下几种： 1基本标准。它是以实施标准成本的第一年或选定某一基本年度的实际成本作为标准成本，一经确定，不予变动。基本标准可作为今后衡量成本控制工作好坏的基础，以便进行成本升降的动态分析，但由于未来的情况总是变化的，因而以基本标准来衡量未来的成本水平难免有失偏颇，所以实际中较少采用。2理想标准。它是企业在最佳的生产经营
42、环境和最优的生产经营要素组合下的标准成本。理想标准可作为企业长期追求的目标，用以激励职工。但这种标准要求过高，一般难以实现，所以实际中也较少采用。 3正常标准。它是在现有的生产经营环境、正常价格和生产技术水平下制订的标准成本。所谓“正常”是指根据历史成本的平均值，剔除不正常因素，并考虑成本的未来变动趋势来确定标准成本，它既非轻而易举又非高不可攀，因而受到实际工作中的普遍采用。标准成本控制，就是通过比较实际成本和预先制订的标准成本，揭露实际成本脱离标准成本的差异，分析并追踪产生差异的原因和责任，据以采取有效措施，实现标准成本。标准成本控制是由标准成本的制订、差异的计算和分析以及差异的账务处理三个
43、部分组成。其显著特点是融成本计划、成本核算、成本控制和成本分析于一体，并突出了成本控制在标准成本控制中的核心地位。（二）标准成本的制订 标准成本通常按制造成本制订，即分别制订直接材料、直接工资和制造费用的标准成本。对于非制造成本一般采取编制预算的方法实行预算控制。 标准成本的基本形式是： 单位产品标准成本单位产品耗用数量标准单位价格标准数量标准包括直接材料、直接工资和制造费用的用量标准；价格标准包括材料价格标准、工资率标准和制造费用分配率标准。1直接材料标准成本的制订 直接材料标准成本是直接材料的标准用量和标准价格之乘积。直接材料的标准用量是由生产技术部门，根据设计图纸和工艺特点并参照实际生产
44、情况，通过分析研究，采用工程标准确定的单位产品需耗用的材料数量，它包括有效材料用量和生产中的废料和损失。直接材料的标准价格，是由采购部门和财会部门共同根据材料供货单位价格和运输等因素而确定的材料单价，它包括买价和采购费等。2直接工资标准成本的制订直接工资标准成本是直接工资数量标准和价格标准的乘积。直接工资数量标准是生产技术部门根据历史资料或技术测定来确定的单位产品必需消耗的时间。它包括产品直接加工时间、必要的间歇和停工时间以及必要的废品工时。直接工资价格标准，就是工资率标准，它是以当时实际支付的工资率或预计支付的工资率为依据，并结合工资形式来制订的。在计时工资形式下，就是每一标准工时应分配的工
45、资，在计件工资形式下，就是单位产品直接支付的工资。 3制造费用标准成本的制订 制造费用标准成本就是制造费用数量标准和价格标准的乘积。制造费用数量标准是指生产单位产品所需要的直接人工小时或机器小时。制造费用价格标准是指制造费用分配率标准，即单位“生产能量”应负担的制造费用。在制订制造费用价格标准时，应注意两点：一是根据制造费用与生产能量的关系，将全部制造费用分解为变动制造费用和固定制造费用两个部分，并分别制订变动制造费用分配率标准和固定制造费用分配率标准，二是生产能量应该是实用生产能量，即指企业在充分利用现有生产能力后可以达到的生产能量。由于企业一般生产多种产品，因此，为了便于汇总，生产能量一般
46、用直接人工小时或机器小时表示。可见，单位产品的标准成本就是单位产品的直接材料标准成本、直接工资标准成本和制造费用标准成本的总计。（三）标准成本差异的计算和分析标准成本制订以后，在实际生产过程中就要按照标准成本实施控制。实际成本与标准成本之间的差异称为成本差异。当实际成本大于标准成本，称为不利差异（或逆差），当实际成本小于标准成本，称为有利差异（或顺差）。标准成本控制就在于努力扩大有利差异，缩小不利差异，降低产品成本。标准成本差异的计算和分析一般通过因素分析法进行。所谓因素分析法，是确定引起某个经济指标变动的各个因素影响程度的一种计算方法。它在计算某一因素对一个经济指标的影响时，假定只有这个因素在变动而其它因素不变；同时确定各个因素替代顺序，然后按照这一顺序替代计算，把这个指标与该因素替代前的指标相比较，确定该因素变动所造成的影响。 在前面标准成本制订中，我们已经知道标准成本受数量和价格两个因素的影响。因此，对于标准成本差异的计算和分析就针对这两个因素进行。在确定替代顺序时，一般是假定数量因素优先。于是，数量差异按标准价格计算，价格差异按实际数量计算。标准成本差异的通用计量模型就为： 数量差异（实际数量一标准数量）标准价格 价格差异实际数量（实际价格一标准价格）下面分别就各个成本项目的差异进行计算和分析。1直接材料成本差异直接材料成本差
