注册会计师考试会计辅导课程.docx

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1、 郑庆华老师2003年注册会计师考试会计辅导经验谈引言2002年6月我在北注协的注册会计师考试辅导中，针对会计考试中的重点和难点，写了十五篇文章，发表在中国会计视野注册会计师视野上，考生很感兴趣，总阅读量达42万人次。今年，想在去年的基础上，在两个方面作修改：（1）对教材新变化部分作总结；（2）对教材难点部分再作补充和完善，希望这些文章能对考生有所帮助。一、本年教材新变化2003年教材与2002年教材相比，略有变化：1从篇幅看，教材新增加了约14页，与2002年教材篇幅基本持平。2从内容看，根据有关制度法规，新增或修改了部分内容，主要有：（1）坏账的核算增加了个别认定法；（2）对账龄的确定作了

2、详细的规定；（3）存货的计价有些变化，如接受存货投资、接受存货捐赠作了修改；期末计提和结转存货跌价准备有新规定；（4）股权投资差额的核算有新规定：贷差直接计入资本公积；借差分批摊销；（5）对未使用、不需用固定资产计提折旧有新规定；（6）对更新改造固定资产计提折旧作了规定；（7）收入核算中建造合同写细了；（8）明确了未确认融资费用和递延收益在报表上的列示方法；（9）对债务转为资本形成的资本公积作了新规定；（10）修改了非货币性交易在收到补价时损益确认的计算公式；（11）增加了存货跌价准备抵销的内容；（12）中期报告删除了繁杂的例子。二、本教材的逻辑结构本书可分为四个层次：1会计核算的基本理论，即

3、第一章总论；2会计六要素的核算，即第二章到第九章，包括资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润等八章；3财务会计报告的编制和调整，包括财务会计报告、关联方关系及其交易、合并会计报表、分部报告、中期财务报告；会计政策、会计估计变更和会计差错更正、资产负债表日后事项等七章；4特殊业务处理，包括所得税会计、外币业务、借款费用、或有事项、租赁、债务重组、非货币性交易、商品期货交易等八章。教材篇幅很长，在学习时，应该有一个清晰逻辑结构，才能提高学习效率。三、关于出题点注册会计师考试，在复习中应特别注意出题点，因为试题的分数主要来源于出题点。出题点主要取决于以下“四点”：1重点：即本学科的支撑点，如固定资

4、产，投资，收入，财务会计报告，或有事项，会计政策、估计变更和会计差错的更正，资产负债表日后事项，合并会计报表等；2难点：各章都有一些难点，这些难点既是出题的亮点，也是考生得分的关键点；3热点：即近期的社会热点，如资产不实问题、业绩评价问题以及目前企业执行企业会计制度和新准则导致的会计政策变更等问题。为了引起考生关注和解决这些问题，必然要将这些社会热点问题反映到试题中来；4新的知识点：如近期发布的存货和固定资产准则、关联方之间出售资产等有关会计处理暂行规定以及2002年11月和2003年3月发布的两个关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答等，这些新的知识点是出题时很感兴趣的地方。四、全书

5、改错1P53，第10行末尾句号前，加上“材料已验收入库”；2P55，第1行，将“2600元”改为“2585元”；3P62，倒2行，将“3000000元”改为“2400000元”；4P83，第14行，删除“其中，股本8000万元，资本公积为1000万元”，更好理解；5P84，例17第3行，应将“B公司”改为“A公司”；6P88，倒4和倒2行，“应收利息”改为“应计利息”；7P126，第13行末尾，在管理费用后加“等”，因为借款费用计入财务费用；8P135，中间段，本段“代扣代缴”均改为“代收代缴”；9P226，倒1行，去掉第5个字，即“被”字；10P278，例9第1段末尾，将“20144000元

6、”改为“21440000元”；11P282，倒7行末尾，去掉“或营业外收入”；12P311，中间段第2行，将“存货成本”改为“存货账面价值”；13P312，倒3行末尾，去掉“其差额”；14P321，中间段分录，将“财务费用”改为“营业外收入”；15P408，中间段，将“长期股权投资”改为“长期债权投资”；16P436，中间段末尾，将“1000元”改为“200元”。（注：中注协于2003年7月17日在北京召开了“会计教材改革研讨会”，以上改错，是其成果之一）在以下各章中，我将就各章的难点、重点谈学习的体会和学习的技巧。第一章 总论一、本章在考试中的地位本章只能出小分题，一般在2分左右，虽然分数不

7、多，但它是理解全书的基础。复习方法：阅读理解。二、重点、难点讲解：1会计概述中给出了全书的主线，即财务会计的根本目标是为会计报表的使用者提供有用的信息。现代企业是以所有权和经营权相分离为特征的，投资者将资产交给经营者经营，最关心的是企业的财务状况和经营成果，因此，需要有用的信息用于决策。如果不能提供有用的信息，将严重损害投资者的利益。为了提高会计信息的“有用性”，想尽了各种办法。因此，在以后的学习中，如果不明白这个方法为什么要这样处理，就想想财务会计的根本目标，就能找到答案。2资产定义的变化对解决资产不实提供了法律依据。在国务院2000年6月发布的企业财务报告条例中，第一次修订了1992年11

8、月在企业会计准则中发布的资产定义，将资产定义为：“资产，是指过去的交易或事项形成并由企业拥有或者控制的资源，该资源预期会给企业带来经济利益”。这一变化，将对会计产生深远影响，是会计改革的实质性飞跃。由于资产定义的变化，对解决资产不实采取了以下措施：（1）在使用价值方面，去掉了原资产负债表中的“待处理流动资产损失”和“待处理固定资产损失”报表项目，因为它们是待处理的损失，已不符合资产的定义，不能作为资产进行报告。但要注意，在期末进行资产清查时，如发生存货和固定资产等实物资产的盘盈、盘亏，仍然要通过“待处理财产损溢”会计科目进行核算，所以在结账时，一定要将其转平。转平时有两种情况，一是已经董事会等

9、权力机构批准；二是未经权力机构批准。如果未经批准，则应在附注中作出说明，如果其后批准处理的金额与已处理的金额不一致，应当调整当期会计报表相关项目的年初数。（2）在价值方面，需计提“八大准备”。对“八大准备”，从以下三个方面作归纳第一，计提基础和列支渠道项目计提基础列支渠道1坏账准备估计坏账损失的金额列入管理费用2存货跌价准备成本与可变现净值列入管理费用3短期投资跌价准备成本与市价列入投资收益4长期投资减值准备账面价值与可收回金额列入投资收益5委托贷款减值准备本金与可收回金额列入投资收益6固定资产减值准备账面价值与可收回金额列入营业外支出7在建工程减值准备账面价值与可收回金额列入营业外支出8无形

10、资产减值准备账面价值与可收回金额列入营业外支出计提八大准备，有三个列支渠道，即一般性流动资产项目计提准备，计入管理费用；投资性项目计提准备，计入投资收益；一般长期资产项目计提准备，计入营业外支出。第二，在会计报表上的列示在资产负债表中，“八大准备”只能看到固定资产减值准备，其余七个准备看不到，因为都用相应资产的净额列示，如短期投资项目，用短期投资的账面余额减去短期投资跌价准备后的净额列示。这样处理的原因，一是从形式看，如果在资产方要将各种减值准备全部列出，则左边要增加约16个项目，资产方和权益方不好排列；二是从实质看，企业容易通过计提秘密准备，操纵利润（所谓秘密准备，是指不需计提准备时，企业根

11、据操纵利润的需要，而计提的准备）。为了防止企业计提秘密准备，随意操纵利润，要求企业填报资产减值准备明细表，从明细表中可以看出各种准备的计提过程。既然在明细表列示了各种准备，当然就不必在资产负债表中列示了。第三，计提准备产生的费用的抵税问题计提八大准备产生的费用，根据税法规定，其中的“7.5个”准备产生的费用不能抵税，只有“0.5个”准备产生的费用才能抵税，即计提的坏账准备在5以内部分可以抵税。八大准备产生的费用在所得税会计处理时，应当作为时间性差异进行处理，属于可抵减时间性差异。3利润是企业在一定会计期间的经营成果。经营成果如何确定，即经营业绩如何评价，是一个社会热点问题。近年对业绩评价主要有

12、两大变化：（1）将原利润表中的“以前年度损益调整”项目去掉了。如果将“以前年度损益调整”包括在利润表中，则本年的利润就由本年的经营成果和以前年度的损益调整得来，这不能正确评价本年度的经营成果，因此，在利润表中必须去掉“以前年度损益调整”项目。但要注意，如果涉及到以前年度损益调整的，仍然通过“以前年度损益调整”会计科目进行核算，最后将“以前年度损益调整”科目余额转入到“利润分配未分配利润”，而不是转入“本年利润”；（2）利润总额的计算越来越小了，谨慎原则的运用越来越多了。比如，在债务重组中，将不必支付的负债由以前的转入“营业外收入”改为转入“资本公积其他资本公积”；在借款费用处理中，资本化期间缩

13、短了，资本化的金额减小了；资本化金额小了，则计入财务费用的金额就大了。这种情况几乎贯穿全书，包括非货币性交易的处理，关联交易的会计处理等，有了这个思路，以后在相关部分的学习中就好理解了。第二章 货币资金及应收项目一、本章在考试中的地位本章考试中地位一般，但今年新增加了一些知识点，使考试中的地位有所上升，尤其要注意坏账准备的核算。复习方法：理解基础上适度练习。二、重点、难点讲解1存放银行的存款，如果因银行破产发生损失，应将损失计入“营业外支出”。2票据到期日，如果是按实际天数计算，根据“算尾不算头”的惯例，按实际经历的天数计算；如果是按月计算，月份中间开出商业汇票时，则“对日对对日”，如1月20

14、日开出，一个月到期，到期日为2月20日，2个月到期，为3月20日；月末开出商业汇票时，则“月末对月末”，如1月31日开出，一个月到期，到期日为2月28日（或29日，最后一天），二个月到期，到期日为3月31日，3个月到期为4月30日。3应收票据贴现要掌握书中的公式，强调：（1）到期价值可理解为本加息，如为不带息，则为本（面值）；（2）贴现息的计算基础是票据到期价值，而不是面值；公式中的贴现天数如改为贴现期则更全面；（3）做分录时，收到的贴现所得金额计入银行存款，转平应收票据的账面价值，差额则计入财务费用。例2001年10月1日因销售商品收到面值为100万元，4个月期限，年利率为6%的商业承兑汇票

15、。（1）2001.10.1收到时：借：应收票据100贷：主营业务收入（100/1.17）85.47应交税金应交增值税（销项税额）（85.47*17%）14.53（2）如果11月1日将此应收票据贴现，贴现率为8%，则：到期值=本+息=100+100*（6%/12）*4=100+2=102(万元)贴现息=到期值*贴现率*贴现期限=102*（8%/12）*3=2.04（万元）贴现所得金额=到期值贴现息=102-2.04=99.96（万元）借：银行存款99.96财务费用0.04贷：应收票据1004应收账款涉及现金折扣时，应按总价法核算。在计算折扣金额时，P33例6是按含税金额折扣，但在P174例8中是

16、按不含说折扣，在考试中要看清要求；在实际中，一般是按含税折扣。5增加了“个别认定法”作为估计坏账损失的方法在采用余额百分比法和账龄分析法时，如果某项应收账款的可收回性与其他各项应收账款存在明显的差别，可对该项应收账款采用个别认定法计提坏账准备。例甲公司采用余额百分比法计提坏账准备，计提比例5%，年初坏账准备余额50万元，本年发生坏账损失10万元，本年收回上年已核销的坏账8万元，年末应收账款余额1000万元，其中有一项100万元的应收账款有确凿证据表明只能收回20%，计算本年应计提的坏账准备金额，并作相关的会计处理。则：（1）年末应保留的坏账准备余额=900*5%+100*80%=125（万元）

17、（2）本年应计提坏账准备=125（50-10+8）=12548=77（万元）借：管理费用77贷：坏账准备776在账龄分析法中对“账龄”的计算作出了明确规定采用账龄分析法计提坏账准备时，收到债务单位当期偿还的部分债务后，对账龄的确定是：（1）剩余的应收账款不应改变其账龄；（2）存在多笔应收账款且账龄不同的情况下，应当逐笔认定收到的是哪一笔应收账款；（3）确实无法认定的，按照先发生先收回的原则确定。例甲公司于2001年4月1日销售一批商品给乙公司，含税收入500万元，货款未收；2003年2月1日又销售一批商品给乙公司，含税收入300万元，货款未收。2003年3月1日收回货款100万元，但未指明收回

18、的是哪笔货款，2003年12月31日，应收账款余额为700万元。则账龄列示如下：应收账款账龄应收账款金额（万元）1年以内30012年023年4003年以上0合计7007坏账准备的核算要注意：（1）下列情况应作为会计政策变更处理如果坏账的核算方法由直接转销法改为为备抵法，应按会计政策变更处理； 在坏账准备采用备抵法核算的情况下，由原按应收账款期末余额的3至5计提坏账准备（即固定比例）改为根据实际情况由企业自行确定计提比例计提坏账准备，应作为会计政策变更处理。（2）企业由按余额百分比法（自行确定计提比例）改按账龄分析法或其他合理的方法计提坏账准备，或由账龄分析法改按余额百分比法或其他合理的方法计提

19、坏账准备，均作为会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。（3）计提坏账准备的基数是应收账款和其他应收款以及应收融资租赁款净额；应收票据到期未收回，转入应收账款后可计提坏账准备；预付账款不符合其性质，转入其他应收款后，可计提坏账准备；（4）坏账准备的计提方法，余额百分比法使用较多，账龄分析法较准确。例9说明了坏账准备如何计提、如何冲销、如何补提，一定要搞透；其他七大准备比照着做，可提高学习效率。第三章存货 一、本章在考试中的地位 本章以前年度分数很少，但2001年11月发布存货准则后，有了新的出题点，考试中较重要，尤其是存货的入帐价值和存货跌价准备的计提，必有几分。复习方法：理解基础上适度练习

20、。 二、重点、难点讲解 1代销商品应作为委托方的存货处理，但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，企业会计制度也要求受托方对其受托代销商品纳入账内核算。例如，2003年12月25日接受代销商品100元，则： 借：受托代销商品100 贷：代销商品款100 在年末编制资产负债表时，受托代销商品作为存货的增项，代销商品款作为存货的减项，同时增减100元，存货的余额为零，即不是受托方的存货，这是很特殊的处理方法。 2企业接受捐赠的原材料，按未来应交的所得税，计入递延税款，在处置时补交所得税，再转入应交税金应交所得税。分下面两种情况处理： （1）接受捐赠时，收到增值税专用发票，未来应交的所得税按不含税

21、价格计算： 例2003年12月25日，接受原材料捐赠，市价（不含税）为100万元，接到的增值税专用发票注明的税额为17万元，企业所得税率为33%。则： 借：原材料100 应交税金应交增值税（进项税额）17 贷：资本公积接受捐赠非现金资产准备84 递延税款（100*33%）33 （2）接受捐赠时，未收到增值税专用发票，未来应交的所得税按含税价值计算： 例2003年12月25日，接受原材料捐赠，市价（含税）为117万元，未接到增值税专用发票，企业所得税率为33%。则： 借：原材料117 贷：资本公积接受捐赠非现金资产准备78.39 递延税款（117*33%）38.61 （注：对于上述第二种情况，未

22、来应交所得税的计算不存在分歧；但对于第一种情况，有人认为也应按117万元计算未来应交的所得税。税法老师大多赞成上述做法，我在“会计教材改革研讨会”上提出上述做法后，也没人提出异议） 3需要缴纳消费税的委托加工物资，其由受托方代收代交的消费税，应分别以下情况处理： （1）收回后直接销售，则计入成本 例2003年12月15日，甲公司收回委托乙企业加工的烟丝后，直接送商场销售；假设按规定乙企业代收代交消费税10元，甲公司税款已付。则： 乙企业代收时： 借：银行存款10 贷：应交税金应交消费税10 下月10日前代交时： 借：应交税金应交消费税10 贷：银行存款10 可见仅是代收代交而已，真正的税收负担

23、人是甲公司。 甲公司将税款付乙企业后，甲公司在将烟丝送商场销售时，不必再计算应交消费税： 借：委托加工物资10 贷：银行存款10 可见甲公司是真正的税收负担人，将税金计入了成本。 （2）收回后连续加工，则可以抵扣 例2003年12月15日，甲公司收回委托乙企业加工的烟丝后，用于加工卷烟，再将卷烟对外销售；假设按规定乙企业代收代交消费税10元，甲公司税款已付；甲公司将烟丝加工成卷烟对外销售时，应交消费税25元。则： 乙企业代收时： 借：银行存款10 贷：应交税金应交消费税10 下月10日前代交时： 借：应交税金应交消费税10 贷：银行存款10 甲公司将税款付乙企业，收回烟丝加工成卷烟对外销售时，

24、甲公司应按卷烟计算应交消费税，但烟丝的消费税可以抵扣： 支付税金给乙企业时： 借：应交税金应交消费税10 贷：银行存款10 销售卷烟时： 借：主营业务税金及附加25 贷：应交税金应交消费税25 下月10日前甲公司申报上交税金： 借：应交税金应交消费税15 贷：银行存款15 可见甲公司税收负担为25元，其中10元由乙企业申报上缴，甲公司自己申报上缴15元。 4对于逾期未退包装物没收的押金，应计入其他业务收入，并交纳增值税，有可能交纳消费税 例甲企业收到卷烟的包装物押金100元，2003年12月20日包装物逾期未收回，没收押金： 借：其他应付款100 贷：其他业务收入（100/1.17）85.47

25、 应交税金应交增值税（销项税额）14.53 （注：理解为将包装物销售了） 假设卷烟的消费税率为30%，则计算押金应交的消费税： 借：其他业务支出25.64 贷：应交税金应交消费税（85.47*30%）25.64 （注：如果包装的是不交消费税的商品，则没收押金不交消费税） 5存货的期末计价，在按成本与可变现净值孰低计量，计提存货跌价准备时，要注意： （1）可变现净值=存货的估计售价至完工估计将要发生的成本估计的销售费用及相关税金 不同的存货，期末计提跌价准备时，上述公式的运用是不同的，存在下列四种情况： 如果存货为库存商品，不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 例2003年12月31日，A库

26、存商品的账面成本为100万元，估计售价为80万元，估计的销售费用及相关税金为2万元。则年末计提存货跌价准备如下： A商品可变现净值=A商品的估计售价估计的销售费用及相关税金=80-2=78（万元） 应计提跌价准备22万元： 借：管理费用22 贷：存货跌价准备22 如果存货为用于出售的原材料，则只需将原材料的成本与根据材料本身的估计售价确定的可变现净值相比计提跌价准备，也不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 例2003年12月31日，B原材料的账面成本为100万元，因产品结构调整，无法再使用B原材料，准备将其出售，估计B材料的售价为110万元，估计的销售费用及相关税金为3万元。则年末计提存货

27、跌价准备如下： B材料可变现净值=B材料的估计售价估计的销售费用及相关税金=110-3=107（万元） 因材料的可变现净值高于材料成本，不应计提存货跌价准备。 如果存货为用于生产的原材料，则应当将原材料与其所生产的产成品的期末价值减损情况联系起来，假设用原材料生产的产成品的可变现净值预计高于产成品的成本，则原材料应当按照原材料成本计量，也不存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 例2003年12月31日，C原材料的账面成本为100万元，C原材料的估计售价为90万元；C原材料用于生产甲商品，假设用C原材料100万元生产成甲商品的成本为140万元，甲商品的估计售价为160万元，估计的甲商品销售费用

28、及相关税金为8万元。则年末计提存货跌价准备如下： 甲商品可变现净值=甲商品的估计售价估计的销售费用及相关税金=160-8=152（万元） 因甲商品的可变现净值152万元高于甲商品的成本140万元，C原材料按其本身的成本计量，不计提存货跌价准备。 如果存货为用于生产的原材料，应当将原材料与其所生产的产成品的期末价值减损情况联系起来，假设用原材料生产的产成品的可变现净值预计低于产成品的成本，则原材料应当按照原材料的可变现净值计量，此时存在“至完工估计将要发生的成本”的问题 例2003年12月31日，D原材料的账面成本为100万元，D原材料的估计售价为80万元；D原材料用于生产乙商品，假设用D原材料

29、100万元生产成乙商品的成本为140万元（即至完工估计将要发生的成本为40万元），乙商品的估计售价仅为135万元，估计乙商品销售费用及相关税金为7万元。则年末计提存货跌价准备如下： 乙商品可变现净值=乙商品的估计售价估计的乙商品销售费用及相关税金=135-7=128（万元） 因乙商品的可变现净值128万元低于乙商品的成本140万元，D原材料应当按照原材料的可变现净值计量： D原材料可变现净值=乙商品的估计售价将D原材料加工成乙商品估计将要发生的成本估计的乙商品销售费用及相关税金=135-40-7=88（万元） D原材料的成本为100万元，可变现净值为88万元，计提跌价准备12元： 借：管理费用

30、12 贷：存货跌价准备12 （2）一类存货因为有无合同导致期末可变现净值的计算结果不同时，应分别确定是否计提跌价准备，不得互相抵销 例某企业库存化工原料由于品种繁多，期末采用按照类别计提跌价准备的方法对存货计价，A类存货中有100万元的原料专门用来为某客户加工产品而储备，另外200万元的原料没有专门合同，其他情况见下表（金额单位为万元）。对该类化工原料需要分别以合同价和市场价作为预计售价的基础，单独计算可变现净值，单独计提减值准备，而不能因为合计原料成本和合计可变现净值均为300万元而不计提减值准备。计算过程如下： A类原材料原料成本加工费用产品合同价格产品市场价格预计销售税费原料可变现净值原

31、料期末计价减值准备有合同1006020017020120100 0无合同200802903018018020合计3001405030028020有合同材料可变现净值=有合同材料产品的估计售价200 至完工估计将要发生的成本60 估计的销售费用及税金20=120无合同材料可变现净值=无合同材料产品的估计售价290 至完工估计将要发生的成本80 估计的销售费用及税金30=180分别计算结果表明，有合同的不计提跌价准备，无合同的要计提跌价准备20万元（不能因为原料的成本为300万元，原料的可变现净值也为300万元而不计提跌价准备）：借：管理费用 20贷：存货跌价准备 20（注：本例题由唐宁老师提供）

32、（3）因销售、债务重组、非货币性交易而结转存货成本时，应结转与其对应的存货跌价准备，其中销售结转的存货跌价准备冲减管理费用，而债务重组、非货币性交易结转存货跌价准备不冲减管理费用例甲公司为一般纳税企业，增值税率17%，该公司有一项库存商品账面余额1000万元，已计提存货跌价准备200万元，本期用400万元存货偿还一项300万元的应付账款（计税价格400万元）；另对外销售350万元的存货，取得销售收入300万元，上述经济业务已经完成，增值税票已经开具，款项尚未收到。甲公司的会计分录是：债务重组完成时：借：应付账款 300存货跌价准备 200*（400/1000） 80营业外支出 88贷：库存商品

33、 400应交税金-应交增值税（销项税额）（400*17%） 68销售实现时：借：应收账款 351贷：主营业务收入 300应交税金-应交增值税（销项税额）51借：主营业务成本 350 贷：库存商品 350借：存货跌价准备 200*（350/1000）70 贷：管理费用 70第四章 投资一、本章在考试中的地位本章是全书的第一重点章，每年必出大题；尤其是长期股权投资权益法的核算，可以独立出大题，也可与合并报表、会计政策变更、重大会计差错更正、日后事项、关联交易等结合在一起形成综合题。二、重点、难点讲解（一）本章逻辑结构本章的逻辑结构是先讲短期投资，再讲长期投资（股权、债权）；因为无论是短期投资还是长

34、期投资，无论是股权投资还是债权投资都有期末计价问题，因此最后回到期末计价。在复习方法上，无论是对短期投资还是长期投资（股权，债权），都可按下列三个步骤复习：第一步：投资时（初始投资成本、新的投资成本的确定）第二步：持有期间（权益确认、期末计价）第三步：处置时（投资收益确认）按照这样的逻辑顺序进行复习，思路清晰，效果好。（二）短期投资要掌握几个要点1短期投资取得时，初始投资成本为支付的全部价款，但有两个例外，即购入股票时，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未领取的现金股利，计入应收股利；中途购入债券时，实际支付的价款中包含已到付息期尚未领取的债券利息，计入应收利息。2短期投资持有期间不确认投资收益

35、，收到的现金股利或利息，有两个去向：冲减应收股利（或应收利息）；冲减投资成本。3短期投资期末计价，采取成本与市价孰低法，可按总体、类别、单项计提短期投资跌价准备。4投资处置时，处置收入与其账面价值的差额即为投资收益。例2002年4月1日甲公司购入乙公司股票100股，准备短期持有；每股买价10元，其中包含已宣告但尚未领取的现金股利0.3元，另外支付税金、手续费等相关费用15元。（1）2002年4月1购入时：借：短期投资股票投资985应收股利（100股*0.3）30贷：银行存款（100*10+15）1015(假设股利宣告日3月15、股权登记日4月10、股利发放日4月28)(2)2002年4月28日

36、收到现金股利30元：借：银行存款30贷：应收股利30(3)2002年10月8日乙公司又宣告分派现金股利，每股0.5元：借：应收股利（100*0.5）50贷：短期投资股票投资50(4)2002年10月31日收到现金股利：借：银行存款50贷：应收股利50(5)2002年12月31日，每股收盘价为8元，计提跌价准备：12月末的短期投资余额985-50=935元，市价100*8=800元，需计提跌价准备借：投资收益135贷：短期投资跌价准备（935-800）135（6）2003年2月1日甲公司将股票全部售出，收到银行存款1200元：借：银行存款1200短期投资跌价准备135贷：短期投资股票投资935投

37、资收益400（三）长期股权投资采用成本法核算时，主要掌握两句话：如果没有分派现金股利，则不确认投资收益；如果分派现金股利，有两个去向：分到的现金股利如果是本企业投资以前形成的，应冲减投资成本；分到的现金股利如果是本企业投资以后形成的，则计入投资收益。可按P74中间段的公式计算。这里仅补充一点：接例10：假设上述C公司于1997年5月1日分派现金股利200，000元，则：应冲减初始投资成本的金额=（100000+2000000）-400000*10%-10000=-20000（元）计算结果为20000元，说明可恢复投资成本20000元。因为以前只冲减投资成本1万元，故只能恢复投资成本1万元。所做

38、分录是：借：应收股利（200000*10%）20000长期股权投资C公司10000贷：投资收益30000如果一定要恢复2万元，则其中的1万元就不是恢复，而是增加长期股权投资1万元，同时确认投资收益1万元，就变成权益法了，这是在运用这个公式时应注意的。（四）长期股权投资采用权益法核算，难度相当大，又是非常重要的出题点，在核算中要掌握的要点是：1投资时，初始投资成本和新的投资成本确定，主要是股权投资差额的计算、摊销和账务处理；今年要特别注意，当初始投资成本低于应享有被投资单位所有者权益份额之间的差额，计入资本公积股权投资差额。（注：制度规定，2003年之前，企业对外投资已按原规定进行会计处理的（即

39、计入股权投资差额的贷方），不再追溯调整，对其余额应继续采用原有的会计政策，直至摊销完毕为止；2003年，本规定发布之后，企业新发生的对外投资，按上述规定进行会计处理。）2持有期间权益确认权益确认分两种情况：一是被投资单位实现净损益的处理，二是净损益以外的其他所有者权益的变动处理，它们的确认过程和账务处理差异很大：（1） 被投资单位实现净损益的处理，要注意以下几个问题一般情况下，被投资单位当年实现的净利润，投资企业应按持股比例计算应享有的份额，确认投资收益。例2001年1月1日甲公司投资于乙公司，占乙公司40%的股份。2001年12月31日乙公司计算出的净利润为100万元，则甲公司应确认投资收益

40、40万元：借：长期股权投资乙公司（损益调整）400000贷：投资收益（100万*40%）400000如果乙公司在实现的100万元净利润中拿出其中的30万元用于分配现金股利，则甲公司可分得现金股利12万元：借：应收股利（30万*40%）120000贷：长期股权投资乙公司（损益调整）120000被投资单位当年发生的净亏损，投资企业应按持股比例计算应分担的份额，确认投资损失。例2002年乙公司发生净亏损80万元，则甲公司应确认的投资损失为32万元：借：投资收益（80万*40%）320000贷：长期股权投资乙公司（损益调整）320000但在确认净亏损时一定要注意，投资企业确认被投资单位的净亏损，应以投

41、资账面价值减记至零为限，因为现在规范的公司都是责任有限，未确认的损失通过备查账登记。投资企业在确认投资收益时，应以取得被投资单位股权后发生的净损益为基础计算应享有的份额。例2001年4月1日甲公司投资于乙公司，占乙公司40%的股份，采用权益法核算。2001年乙公司实现净利润120万元，假设平均每月实现净利润10万元。在计算2001年甲公司应确认的投资收益时，只能是被投资单位在4月至12月，即9个月所实现的利润，投资单位所拥有的份额，甲公司所作的账务处理是：借：长期股权投资乙公司（损益调整）360000贷：投资收益（90万*40%）360000如果年度内投资的持股比例发生变化，应该分段计算应享有

42、的份额。例2001年4月1日甲公司投资于乙公司，占乙公司40%的股份；2001年8月1日又进行了投资，持股比例上升为50%；2001年10月1日又进行了投资，持股比例上升为70%。2001年12月31日乙公司计算出的净利润为120万元，假设每月净利润均匀发生为10万元，则甲公司应确认投资收益计算如下：4月7月400000*40%=1600008月9月200000*50%=10000010月12月300000*70%=210000合计470000借：长期股权投资乙公司（损益调整）470000贷：投资收益470000这里要特别注意，分段计算必须以权益法核算为前提。如2001年1月1日甲公司投资于乙

43、公司，占乙公司10%的股份，采用成本法核算；2001年4月1日又进行了投资，持股比例上升为40%，由成本法改为权益法核算；2001年8月1日又进行了投资，持股比例上升为50%；2001年10月1日又进行了投资，持股比例上升为70%。在甲公司计算2001年应确认的投资收益时，只能是被投资单位在4月至12月即权益法核算时所实现的利润，投资单位所拥有的份额。第一季度被投资单位实现的利润，在由成本法改成权益法时进行了追溯调整，计入到了投资成本中。投资企业在确认投资收益时，如果被投资单位实现的净利润中包括了法规规定的不属于投资企业的净利润，应按扣除不能由投资企业享有的净利润的部分之后的金额计算。例200

44、1年1月1日甲公司投资于乙公司（系外商投资企业），占乙公司10%的股份；2001年4月1日甲公司又投资于乙公司，持股比例上升为40%；2001年8月1日又进行了投资，持股比例上升为50%；2001年10月1日再次进行了投资，持股比例上升到70%。2001年12月31日乙公司计算出的净利润为120万元，假设每月净利润均匀发生为10万元，同时根据章程规定，将净利润的20%转作职工福利及奖励基金，则甲公司应确认投资收益计算如下：4月7月400000*40%*80%=1280008月9月200000*50%*80%=8000010月12月300000*70%*80%=168000合计376000借：长期股权投资乙公司（损益调整）376000