第七章长期股权投资第一部分本章考情分析1．本章在考试中.docx

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1、红叶学校 会计培训专家 全国名师 助您过关 83628510 88628552第七章 长期股权投资 第一部分本章考情分析 1本章在考试中处于特别重要的地位，可以出客观题，也可以出主观题，几乎每年必考大题。 2本章重点有两个：长期股权投资成本法和权益法的核算。 第二部分本章考点精讲 长期股权投资包括初始计量、后续计量和处置三部分内容。第一节 长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则1长期股权投资核算范围本章所指长期股权投资，包括：（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投

2、资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价且公允价值不能可靠计量的权益性投资。应注意二点：（1）如果从股票市场购入股票，对被投资单位没有重大影响，准备长期持有，应归类为可供出售金融资产；（2）如果从股票市场购入股票，对被投资单位有重大影响，准备长期持有，应作为长期股权投资。长期股权投资核算的范围和核算方法长期股权投资核算范围 （参考持股比例）长期股权投资核算方法对子公司投资（50）成本法对合营企业投资（50）权益法对联营企业投资（20比例50）权益法对其他企业投资，没有重大影响，在活

3、跃市场没有报价，公允价值不能可靠计量（20）成本法2长期股权投资初始计量原则长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。二、企业合并形成的长期股权投资的初始计量（一）企业合并的概念 企业合并，是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。1以合并方式为基础对企业合并的分类本质上看，企业合并是一个企业取得对另外一个企业的控制权、吸收另一个或多个企业的净资产以及将参与合并的企业相关资产、负债进行整合后成立新的企业等情况。因此，以合并方式为基础，企业合并包括控股合并、吸收合并及新设合并。（1）控股合并，是指合并方（或

4、购买方，下同）通过企业合并交易或事项取得对被合并方（或被购买方，下同）的控制权，能够主导被合并方的生产经营决策，从而将被合并方纳入其合并财务报表范围形成一个报告主体的情况。控股合并中，被合并方在企业合并后仍保持其独立的法人资格继续经营，合并方在合并中取得的是对被合并方的股权。合并方在其账簿及个别财务报表中应确认对被合并方的长期股权投资，合并中取得的被合并方的资产和负债仅在合并财务报表中确认。可简写为：A+B=A+B。（2）吸收合并，是指合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将有关资产、负债并入合并方自身的账簿和报表进行核算。企业合并后，注销被合并方的法人资格，由合并方持有合并中取得的被

5、合并方的资产、负债，在新的基础上继续经营。可简写为：A+B=A。（3）新设合并，是指企业合并中注册成立一家新的企业，由其持有原参与合并各方的资产、负债在新的基础上经营，原参与合并各方在合并后均注销其法人资格。可简写为：A+B=C。2以是否在同一控制下进行企业合并为基础对企业合并的分类以是否在同一控制下进行企业合并为基础，企业合并可分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。（1）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下企业合并（同一控制下的企业合并一般是集团内并购）。对于同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企

6、业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。合并日，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。同一控制下的企业合并包括但不仅限于以下几种情况，实务操作中，企业应根据企业会计准则中对于同一控制下企业合并的界定，按照实质重于形式的原则进行判断：母公司将其持有的对子公司的股权用于交换非全资子公司增加发行的股份；母公司将其持有的对某一子公司的控股权出售给另一子公司； (2)非同一控制下的企业合并参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。一般情况下，集团外并购属于非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，在购买日取得对其他参与合并企业控制权的一方

7、为购买方，参与合并的其他企业为被购买方。购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。形成投资单位对被投资单位长期股权投资的企业合并属于控股合并。企业合并形成的长期股权投资，其初绐投资成本应当遵循企业会计准则第20号企业合并的相关规定，分别同一控制下的企业合并与非同一控制下的企业合并情形分别确定。(二)同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 1同一控制下企业合并应采用账面价值入账对于同一控制下的企业合并，从能够对参与合并各方在合并前及合并后均实施最终控制的一方来看，最终控制方在企业合并前及合并后能够控制的资产并没有发生变化。因此，在同一控制下的企业合并，合并方在企业合并中取得的资产和负债，

8、应当按照合并日其在被合并方的账面价值计量（因为集团内并购属于资源的整合，不会增加资产和负债；不会因并购产生利润）。合并方取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值(或发行股份面值总额)的差额，应当调整资本公积(仅指资本溢价或股本溢价)；资本公积不足冲减的，调整留存收益。（1）合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。（2）合并方以发行权益性证券作为合并

9、对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积不足冲减的，调整留存收益。2账务处理同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按其差额，贷记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目；如为借方差额的，借记“资本公积资本溢价或

10、股本溢价”科目，资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，借记“盈余公积”、“利润分配未分配利润”科目。 【例1】206年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股(每股面值为1元，市价为4.34元)，取得S公司100的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在206年6月30日未考虑该项企业合并时，S公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，P公司与S公司所有者权益的构成如7-1表所示： 表7-1206年6月30日 单位：元 P公司S公司股本30 000 00010 000 000资本

11、公积20 000 0006 000 000盈余公积20 000 00020 000 000未分配利润23 550 0004 020 000合 计93 550 00022 020 000 S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额，P公司在合并日应进行的账务处理为： 借：长期股权投资（2202万100） 22 020 000 贷：股本（1000万1） 10 000 000 资本公积股本溢价 12 020 000 【例2】A公司于206年3月10日取得B公司100的股权，为进行该项企业合并，A

12、公司发行了600万股普通股(每股面值1元)作为对价。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下： 表7-2 单位：元A公司B公司项目金 额项 目金 额股 本36 000 000股 本6 000 000资本公积10 000 000资本公积2 000 000盈余公积8 000 000盈余公积4 000 000未分配利润20 000 000未分配利润8 000 000合 计74 000 000合计20 000 000 本例中假定A公司自其母公司手中取得B公司100的股权，为同一控制下企业合并。则A公司在合并日应进行的账务处理为： 借：长期股权投资 20 000 000 贷：股本 6 000 000

13、资本公积 14 000 000 【例3】说明吸收合并，不形成长期股权投资206年6月30日，P公司向S公司发行1000万股普通股 (每股面值为1元，市价为434元)对S公司进行吸收合并，并于当日取得 S公司净资产。参与合并企业在206年6月30日未考虑该项企业合并时，有关资产、负债情况如7-3所示： 表7-3 资产负债表 206年6月30日 单位：元 P公司S公司账面价值账面价值公允价值资产：货币资金17 250 0001 800 0001 800 000存货24 800 0001 020 0001 800 000应收账款12 000 0008 000 0008 000 000长期股权投资20

14、 000 0008 600 00015 200 000固定资产：固定资产原价40 000 00016 000 00022 000 000减：累计折旧12 000 0004 000 0000无形资产18 000 0002 000 0006 000 000商誊0000资产总计120 050 00033 420 00054 800 000负债和所有者权益：短期借款10 000 0009 000 0009 000 000应付账款15 000 0001 200 0001 200 000其他负债l 500 000l 200 0001 200 000负债合计26 500 00011 400 000ll 40

15、0 000实收资本(股本)30 000 00010 000 000资本公积20 000 0006 000 000盈余公积20 000 0002 000000未分配利润23 550 0004 020 000所有者权益合计93 550 00022 020 00043 400 000负债和所有者权益总计12 005 00033 420 000本例中假定P公司和S公司为同一集团内两个子公司，合并前其共同的母公司为A公司。该项合并中参与合并的企业在合并前及合并后均为A公司最终控制，为同一控制下企业合并。自6月30日开始，P公司能够对S公司净资产实施控制，该日即为合并日。P公司在合并日应进行的账务处理为：

16、 借：库存现金等 1 800000 库存商品等 1 020000 应收账款 8 000000 长期股权投资 8 600000 固定资产 12000000 无形资产 2 000 000 贷：短期借款 9 000000 应付账款 1 200 000 其他负债 1 200000 股本 10 000 000 资本公积（2202万1000万） 12 020 000在确定同一控制下企业合并形成的长期股权投资时，应注意企业合并前合并方与被合并方适用的会计政策不同的，在以被合并方的账面价值为基础确定形成的长期股权投资成本时，首先应基于重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方

17、资产、负债的账面价值进行调整的基础上，计算确定长期股权投资的初始投资成本。（三）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资 1非同一控制下企业合并应按照公允价值入账 非同一控制下的企业合并中，购买方为了取得对被购买方的控制权而放弃的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券等均应按其在购买日的公允价值计量。 基于上述原则，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用。其中，支付非货币性资产为对价的，所支付非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额应作为资产

18、处置损益，计入企业合并当期的利润表，即为取得股权换出的资产作为销售处理。例如，用存货投资，应视同销售存货，计入主营业务收入；用固定资产投资，应视同出售固定资产，计入营业外收入或支出。合并成本具体确认如下： （1）通过一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值； （2）通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和；（3）购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本；该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等（因为这部分费用计入债券

19、的初始金额中），也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用（因为这部分费用计入资本公积）。（4）在合并合同或协议中对可能影响企业合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。（5）无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，其实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。2账务处理非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本(不含应自被投资单位收取的现金股利或利润)，借记本科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现

20、金股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产或借记有关负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，按其差额，贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记“主营业务收入”科目，并同时结转相关的成本。涉及增值税的，还应进行相应的处理。 【例4】A公司于206年3月31日取得了B公司70的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如表7-4所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用100万元。本例中假定合并前A

21、公司与B公司不存在任何关联方关系。 表7-4 206年3月31日 单位：元项目账面价值公允价值土地使用权20 000 00032 000 000专利技术8 000 00010 000 000银行存款8 000 0008 000 000合计36 000 00050 000 000 本例中A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。 A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本；投出的资产作为销售处理。A公司应进行的账务处理为： 借：长期股权投资 51 000 000 贷：无形资产 28 000 000 银行存款 9 000

22、 000 营业外收入（4200万2800万）14 000 000 除上述以外，以下两点应当注意：(1)多次交换交易实现的企业合并，形成企业合并前企业对持有的对被购买方长期股权投资采用成本法核算的，其长期股权投资在购买日的账面价值应为原账面价值加上购买日为取得进一步的股份支付的对价公允价值之和。形成企业合并前企业对持有的对被购买方长期股权投资采用权益法核算的，在购买日应对权益法下长期股权投资的账面价值进行追溯调整，将有关长期股权投资的账面价值调整至其最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的账面价值。 (2)企业无论是采用企业合并方式还是其他方式取得长期股权投

23、资，支付的价款或对价中包含的、被投资单位已经宣告发放的现金股利或利润，应作为应收项目单独核算，不构成长期股权投资成本。 【例5】A公司于205年3月以4000万元取得B公司30的股权，因能够派人参与B公司的生产经营决策，对所取得的长期股权投资按照权益法核算并于205年确认对B公司的投资收益150万元(该项投资的初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额相等)。 投资时A公司账务处理如下：借：长期股权投资 40000000 贷：银行存款 40000000205年末确认投资收益：借：长期股权投资 1500000 贷：投资收益 1500000 206年4月，A公司又斥资5 000

24、元取得B公司另外30的股权。假定A公司在取得对B公司的长斯股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润；A公司按净利润的10计提盈余公积。 本例中A公司是通过分步购买最终取得对B公司的控制权，形成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理： 借：盈余公积（150万10） 150 000 利润分配未分配利润 1 350 000 贷：长期股权投资 1 500 000 借：长期股权投资 50 000 000 贷：银行存款 50 000 000 企业合并成本=4 000+5 000=9 000（万元） 三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资 1以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购

25、买价款作为长期股权投资的初始投资成本，初始投资成本包括与取得长期投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。 【例6】甲公司于206年2月10日，自公开市场中买入乙公司 20的股份（对被投资单位具有重大影响），实际支付价款8000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为： 借：长期股权投资 82 000 000 贷：银行存款 82 000 000 2以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，其成本为所发行权

26、益性证券的公允价值。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。 【例7】206年3月，A公司通过增发3 000万股(每股面值1元)自身的股份取得对B公司20的股权，按照增发前后的平均股价计算，该3 000 万股股份的公允价值为5 200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。 本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。 借：长期股权投资 52 000 000 贷：股本 30 000 000 资本公积 22 000 000 借：资本公积 2 000 000 贷：银行存款 2 0

27、00 000 3投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。约定价值不公允时，按照公允价值入账。 投资者投入的长期股权投资，是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入企业，接受投资的企业在确定所取得的长期股权投资的成本时，原则上应按照投资各方在投资合同或协议中约定的价值作为其初始成本。例外的情况是，如果投资各方在投资合同或协议中约定的价值明显高于或低于该项投资公允价值的，应以公允价值作为长期股权投资的初始投资成本。 在确定长期股权投资的公允价值时，如果存在活跃的市场，其价值可以按照活跃市场中的信息直接取得，即参照市价确定其公

28、允价值；不存在活跃市场的情况下，无法按照市场信息确定其公允价值的，应当按照一定的估价技术等合理的方法确定的价值作为其公允价值。4通过非货币性资产交换等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本的应参照本书“第八章 非货币性资产交换”有关要求确定。 5通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本参照本书“第十一章 债务重组”有关要求确定。 第二节 长期股权投的后续计量一、长期股权投资后续计量原则长期股权投资应当分别不同情况采用成本法或权益法确定期末账面余额。二、长期股权投资核算的成本法（一）成本法的概念及其适用范围 成本法，是指投资按成本计价的方法。长期股权投资成本法核算适用下列情形： 1投资企业

29、能够对被投资单位实施控制的长期股权投资。 控制，是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。控制一般存在于以下情况，如： （1）投资企业直接拥有被投资单位50以上的表决权资本。 （2）投资企业虽然直接拥有被投资单位50或以下的表决权资本，但具有实质控制权的。投资企业对被投资单位是否具有实质控制权，可以通过以下一种或一种以上情形来判定： 通过与其他投资者的协议，投资企业拥有被投资单位50以上表决权资本的控制权。例如，A公司拥有B公司40的表决权资本，C公司拥有B公司30的表决权资本，D公司拥有B公司30的表决权资本。A公司与C公司达成协议，C公司在B公司的权益由A

30、公司代表。在这种情况下，A公司实质上拥有B公司70表决权资本的控制权，表明A公司实质上控制B公司。 根据章程或协议，投资企业有权控制被投资单位的财务和经营政策。例如，A公司拥有B公司45的表决权资本，同时，根据协议，B公司的生产经营决策由A公司控制。 有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员。这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50或以下表决权资本，但根据章程、协议等有权任免董事会的董事，以达到实质上控制的目的。 在董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。这种情况是指，虽然投资企业拥有被投资单位50或以下表决权资本，但能够控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议，从而能够控制其

31、财务和经营政策，使其达到实质上的控制。 投资企业能够对被投资单位实施控制的，被投资单位为其子公司，投资企业应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资企业对子公司的长期股权投资，应当采用成本法核算，编制合并财务报表时按照权益法进行调整。 2投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。 共同控制，是指按照合同约定对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。投资企业与其他方对被投资单位实施共同控制的，被投资单位为其合营企业。 重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与

32、决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资企业能够对被投资单位施加重大影响的，被投资单位为其联营企业。当投资企业直接拥有被投资单位20或以上至50的表决权资本时，一般认为对被投资单位具有重大影响。此外，虽然投资企业直接拥有被投资单位20以下的表决权资本，但符合下列情况之一的，也应确认为对被投资单位具有重大影响： （1）在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表。在这种情况下，由于在被投资单位的董事会或类似的权力机构中派有代表，并享有相应的实质性的参与决策权，投资企业可以通过该代表参与被投资单位政策的制定，从而达到对该被投资单位施加重大影响。 （2）参与被投资单位

33、的政策制定过程。在这种情况下，由于可以参与被投资单位的政策制定过程，在制定政策过程中可以为其自身利益而提出建议和意见，由此可以对该被投资单位施加重大影响。 （3）向被投资单位派出管理人员。在这种情况下，通过投资企业对被投资单位派出管理人员，管理人员有权力并负责被投资单位的财务和经营活动，从而能对被投资单位施加重大影响。 （4）依赖投资企业的技术资料。在这种情况下，由于被投资单位的生产经营需要依赖对方的技术或技术资料，从而表明投资企业对被投资单位具有重大影响。 （5）其他能足以证明投资企业对被投资单位具有重大影响的情形。 企业在确定能否对被投资单位实施控制或施加重大影响时，应当考虑投资企业和其他

34、方持有的被投资单位当期可转换公司债券、当期可执行认股权证等潜在表决权因素。 投资企业在当前情况下，根据已持有股份及现行可实施潜在表决权转换后的综合持股水平，有能力对另外一个企业的生产、经营决策施加重大影响或共同控制的，不应当对长期股权投资采用成本法核算，而应采用权益法核算。 在考虑现行被投资单位发行在外可执行潜在表决权的影响时，不应考虑企业管理层对潜在表决权的持有意图及企业在转换潜在表决权时的财务承受能力，但应注重潜在表决权的经济实质。 考虑现行可执行的潜在表决权在转换为实际表决权后能否对被投资单位形成控制或重大影响时，应考虑本企业及其他企业持有的被投资单位潜在表决权的影响。 考虑现行可执行被

35、投资单位潜在表决权的影响仅为确定投资企业对被投资单位的影响能力，而不是用于确定投资企业享有或承担被投资单位净损益的份额。在确定了投资企业对被投资单位的影响能力后，如果投资企业对被投资单位具有共同控制、重大影响的，应按照权益法核算，但在按照权益法确认投资收益或投资损失时，应以现行实际持股比例为基础计算确定，不考虑可执行潜在表决权的影响。 （二）成本法核算 1在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计价。追加或收回投资应当调整长期股权投资的初始投资成本。同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本为取得被合并方账面所有者权益的份额。 2被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收

36、益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。 通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回，冲减投资的账面价值。 【例8】甲公司203年1月1日以8 000 000元的价格购入乙公司 3的股份，购买过程中另支付相关税费30 000元。乙公司为一家未上市的民营企业，其股权不存在明确的市场价格。甲公司在取得该部

37、分投资后，未以任何方式参与被投资单位的生产经营决策。甲公司在取得投资以后，被投资单位实现的净利润及利润分配情况如下(单位：元)： 年 度 被投资单位实现净利润 当年度分派利润 203年 10 000 000 9 000 000 204年 20 000 000 16 000 000 注：乙公司203年度分派的利润属于对其202年及以前实现净利润的分配。 甲公司每年应确认投资收益及冲减投资成本的情况确定如下： (1)203年取得投资时 借：长期股权投资 8 030 000 贷：银行存款 8 030 000 (2)20 3年从乙公司取得利润 当年度被投资单位分派的9 000 000万元利润属于对其在

38、202年已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得270 000元，该部分金额已包含在其投资成本中，应冲减投资成本。 借：银行存款 270 000 贷：长期股权投资 270 000 (3)204年从乙公司取得利润应冲减投资成本金额（投资后至本年末（本次）止被投资单位累积分派的现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资企业的持股比例 投资企业已经冲减的投资成本(900万+1600万-1000万) 3 270 000=180 000元 当年度实际分得现金股利=16 000 0003=480 000元 应确认投资收益=480 000-180 000=300 000元 借：银行存款（1600

39、3） 480 000 贷：长期股权投资 180 000投资收益 300 000 注：应用上述公式时应注意二点：（1）如果计算结果为正数，就是应冲减长期股权投资的金额；如果是负数，则是应恢复以前已经冲减的长期股权投资；（2）恢复的金额不能大于以前冲减的金额。 三、长期股权投资权益法核算 （一）权益法的概念及其适用范围 权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。 （二）权益法核算 采取权益法核算，在取得投资时应先确定初始投资成本（见

40、第一节），然后调整初始投资成本。1调整初始投资成本（1）成本份额，不调长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额系投资企业在购入该项投资过程中通过购买作价体现出的与所取得股权份额相对应的商誉，不须进行调整，而是构成长期股权投资的成本。（2）成本份额，调入营业外收入长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，该部分差额可以看作是被投资单位的股东给予投资企业的让步，或是出于其他方面的考虑，被投资单位的原有股东无偿赠与投资企业的价值，因而应确认为当期收益（作为利得计入营业外收入），同时调整长期股权投资的成本。注：可辨

41、认净资产公允价值可辨认资产公允价值负债公允价值 【例9】A企业于205年1月取得B公司30的股权，实际支付价款3 000 万元。取得投资时被投资单位账面所有者权益的构成如下(假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，单位：万元)： 实收资本 3 000 资本公积 2 400 盈余公积 600 未分配利润 1 500 所有者权益总额 7 500 假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A企业在取得对B公司的股权后，派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对 B公司的生产经营决策施加重大影响，A企业对该投资按照权益法核算。在取得投资时点上，A公司应进行的账

42、务处理为： 借：长期股权投资成本 30 000 000 贷：银行存款 30 000 000 长期股权投资的成本3000万元大于取得投资时点上应享有被投资单位净资产公允价值的份额2 250万元(7 50030)，不对其账面价值进行调整。 假定上例中取得投资时点上被投资单位净资产公允价值为12 000 万元， A企业按持股比例30计算确定应享有3 600 万元，则初始投资成本与应享有被投资单位净资产公允价值份额之间的差额600万元应计入取得投资当期的损益。 借：长期股权投资成本 36 000 000 贷：银行存款 30 000 000 营业外收入 6 000 0002持有期间，被投资企业盈利，投资企业应确认投资收益（1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。借：长期股权投资公司（损益调整） 贷：投资收益（2）分回利润投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。账务处理是：借：应收股利 贷：长期股权投资公司（损益调整）3持有期间被投资企业发生亏损，投资企业应确认投资损失投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构