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1、第9章 固定资产 重点:1.固定资产的确认和初始计量 难点：1.固定资产的后续计量 2.固定资产的处置,9.1 固定资产的确认和初始计量9.1.1固定资产的定义和确认条件 固定资产的定义 固定资产的确认条件 固定资产确认条件的具体应用,9.1.2 固定资产的初始计量,1）外购固定资产 购入不需要安装的固定资产企业购入不需要安装而直接交付使用的固定资产，应按实际支付的买价、包装费、运输费、交纳的有关税金等作为固定资产成本，借记“固定资产”账户，贷记“银行存款”等账户。对于购入固定资产时发生的增值税问题，一般计入所购的固定资产成本，但是，若企业为一般纳税人，则企业购进机器设备等固定资产的进项税额不
2、纳入固定资产的成本核算，可以在销项税额中抵扣。,【例9-l】2010年1月1日，旭日有限公司购入一台不需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为l00万元。增值税进项税额为l7万元，发生运输费5 000元，款项全部付清。假定不考虑其他相关税费。旭日公司账处理如下：旭日公司设备的成本=1 000 000+5 000-50007%=1 004 650 借：固定资产 1 004 650 应交税费应交增值税（进项税额）170 350(170000+50007%)贷：银行存款 1 175 000,购入需要安装的固定资产按应计入固定资产成本的金额，先记入“在建工程”账户，安装完毕交付使用时再转
3、入“固定资产”账户。【例9-2】2010年2月13日，旭日有限公司购入一台需要安装的机器设备，取得的增值税专用发票上注明的设备价款为260 000元，增值税税额为44 200元，支付的装卸费为3 000元，款项已通过银行转账支付；安装设备时，领用原材料一批，其账面成本为24 200元，未计提存货跌价准备，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为4 114元；应支付安装工人薪酬4 800元。假定不考虑其他相关税费。旭日有限公司的账务处理如下：,确定固定资产的成本 固定资产的成本=260 000+3 000=263 000（元）借：在建工程 263 000 应交税费应交增值税（进项税额）44 200
4、 贷：银行存款 307 200 领用本公司原材料、支付安装工人薪酬等费用合计为29 000元借：在建工程 29 000 贷：原材料 24 200 应付职工薪酬 4 800 设备安装完毕达到预定可使用状态，结转成本时借：固定资产 292 000 贷：在建工程 292 000,2）自行建造固定资产自营方式建造固定资产 以自营方式建造固定资产，应当按照直接材料、直接人工、直接机械施工费等计入工程成本。企业为购建固定资产准备的各种物资应当按实际支付的买价、运输费、保险费等相关费用作为实际成本，计入“工程物资”账户。企业建造固定资产领用工程物资、原材料、库存商品，应按其实际成本转入所建工程成本。自营方式
5、建造固定资产应负担的职工薪酬、辅助生产部门为之提供的水、电、修理、运输等劳务，以及其他必要支出等也应计入所建工程项目的成本。,所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理了竣工决算手续后再进行调整，但不需要调整原已计提的折旧额。工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的企业存货。建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损，减去残料价值以及保险公司、过失人等赔款后的净损失，计入所建工程项目的成本；
6、盘盈的工程物资或处置净收益，冲减所建工程项目的成本。工程完工后发生的工程物资盘盈、盘亏、报废、毁损，计入营业外收支。,【例9-3】2010年1月，旭日有限公司准备自行建造一座厂房，为此购入工程物资一批，价款为250 000元，支付的增值税进项税额为42 500元，款项以银行存款支付。16月，工程先后领用工程物资272 500元（含增值税税额）；剩余工程物资转为该公司的存货，其所含的增值税进项税额可以抵扣；领用生产用原材料一批，价值32 000元，未计提存货跌价准备，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5 440元；辅助生产车间为工程提供有关劳务支出35 000元；应支付工程人员薪酬65 80
7、0元；6月底，工程达到预定可使用状态并交付使用。假定旭日有限公司适用的增值税税率为17%，不考虑其他相关税费。旭日有限公司的账务处理如下：,购入为工程准备的物资借：工程物资 292 500贷：银行存款 292 500注：根据我国2008年修订的增值税暂行条例规定的要求，2009年全国实施增值税转型改革以后，房屋、建筑物仍不纳入增值税的抵扣范围。这类固定资产发生的进项税额应计入所建造固定资产成本，而不在“应交税费”账户中核算。工程领用物资借：在建工程 272 500贷：工程物资 272 500 工程领用原材料 借：在建工程32 000贷：原材料 32 000,辅助生产车间为工程提供劳务支出 借：
8、在建工程35 000贷：生产成本辅助生产成本35 000 计提工程人员薪酬 借：在建工程 65 800贷：应付职工薪酬 65 800 工程达到预定可使用状态并交付使用借：固定资产 405 300贷：在建工程 405 300 剩余工程物资转作存货借：原材料 20 000 贷：工程物资 20 000,出包方式建造固定资产企业多以出包工程是企业比较多见的方式。出包工程是指企业通过招标等方式将工程项目发包给建造承包商，由建造承包商组织工程项目的施工的建筑、安装工程。在出包方式下，企业支付给建造承包商的工程款作为工程成本，通过“在建工程”账户核算。企业应按合理估计的发包工程进度和合同规定向建造承包商结算
9、的进度款，借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”等账户；工程完工，按合同规定补付的工程款，借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”等账户；在建工程达到预定可使用状态时，按其成本，借记“固定资产”账户，贷记“在建工程”等账户。,【例9-4】旭日有限公司出包给天津第三建筑公司建造机加工车间，为期8各月，根据合同的规定，按合理估计的发包工程进度和合同规定向建造承包商结算的进度款320000元；工程完工，按工程结算单据补付工程款248000元，工程达到预定可使用状态。旭日有限公司的账务处理如下：支付工程结算进度款借：在建工程 320000 贷：银行存款 320000补付工程款借：在建工程 248000贷
10、：银行存款 248000 结转在建工程借：固定资产 568000贷：在建工程 568000,3）融资租入固定资产,融资租入固定资产的基本会计处理为借记“固定资产”，“未确认融资费用”账户，贷记“长期应付款（最低租赁付款额）”账户。在理解该分录时需要注意的有三个方面：一是固定资产入账价值用最低租赁付款额的现值与租赁开始日的公允价值的较低者作为入账价值的确定基础，如果承租人还发生一些初始直接费用（如咨询费、律师费等），则按照准则，该初始直接费用应计入固定资产入账价值；二是长期应付款应按照最低租赁付款额来确定。最低租赁付款额包括的内容：各期租金、承租人或与其有关的第三方担保的余值、承租人将支付的远低
11、于租赁到期日公允价值的买价。三是计算最低租赁付款额现值时折现率的选择：租赁合同的内含利率、合同规定的利率、同期银行贷款利率。原则上，首选租赁内含利率（出租人角度），其次选合同规定利率，再次选同期银行贷款利率。,【例9-5】2010年12月1日，旭日有限公司与乙租赁公司签订一份矿泉水生产线融资租赁合同。租赁合同规定：租赁期开始日为2010年12月31日；租赁期为3年，每年年末支付租金2 000 000元；租赁期届满，矿泉水生产线的估计残余价值为400 000元，其中旭日有限公司担保余值为300 000元，未担保余值为100 000元。该矿泉水生产线于2010年12月31日运抵旭日有限公司，当日投
12、入使用；旭日有限公司采用年限平均法计提折旧，于每年年末一次确认融资费用并计提折旧。假定该矿泉水生产线为全新生产线，租赁开始日的公允价值为6 000 000元；租赁内含利率为6%。2013年12月31日，旭日有限公司将该矿泉水生产线归还给乙租赁公司。旭日有限公司的账务处理如下：,2010年12月31日，租入固定资产最低租赁付款额现值2 000 0002.6730+300 0000.83965 597 880（元）融资租入固定资产入账价值5 597 880（元）未确认融资费用6 300 0005 597 880702 120（元）借：固定资产融资租入固定资产 5 597 880未确认融资费用 70
13、2 120贷：长期应付款 6 300 0002010年12月31日，支付租金、分摊融资费用并计提折旧,应计提折旧（5 597 880300 000）31 765 960（元）借：长期应付款 2 000 000贷：银行存款 2 000 000借：财务费用 335 872.8贷：未确认融资费用 335 872.8借：制造费用 1 765 960贷：累计折旧 1 765 9602011年及2012年支付租金、分摊融资费用并计提折旧的账务处理，比照2010年相关账务处理。,2013年12月31日，归还矿泉水生产线借：长期应付款300 000 累计折旧5 297 880 贷：固定资产融资租入固定资产 5
14、 597 880,9.2 固定资产的后续计量,9.2.1固定资产折旧1)固定资产折旧的影响因素及计提范围 2）固定资产折旧方法,年限平均法 年限平均法又称直线法，是指将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均相等。计算公式如下：年折旧额（原价预计净残值）预计使用年限原价（1预计净残值原价）预计使用年限原价年折旧率,工作量法 工作量法，是根据实际工作量计算每期应提折旧额的一种方法。一般资产在不同年度工作量差别较大的，适于采用工作量法计提折旧，比如汽车等应按照工作量法计提折旧。计算公式如下：单位工作量折旧额=固定资产原价(1一预计净残值率)/
15、预计总工作量 某项固定资产月折旧额=该项固定资产当月工作量单位工作量折旧额,【例9-6】旭日有限公司的一台机器设备原价为800 000元，预计生产能力为4 000 000个，预计净残值率为5。本月生产产品40 000个；假设旭日有限公司没有对该机器设备计提减值准备。则该台机器设备的本月折旧额计算如下：单个折旧额=800 000(15)4 000 000=019(元/个)本月折旧额=40 000019=7 600(元),双倍余额递减法 双倍余额递减法，是指在不考虑固定资产预计净残值的情况下。根据每期期初固定资产原价减去累计折旧后的余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。计算公式如下：
16、年折旧率=2预计使用寿命(年)100 月折旧率=年折旧率l2月折旧额=固定资产账面净值月折旧率,例如：某项固定资产的原价为120万元，预计使用年限为5年，预计净残值率为4%。要求：用双倍余额递减法计提折旧。第1年：120万2/5100%=48（万元）第2年：（120万48万）40%=28.8（万元）第3年：（1204828.8）40%=17.28（万元）第4、5年改成平均年限法：（1204828.817.281204%）2=10.56（万元）,年数总和法 年数总和法，又称年限合计法，是将固定资产的原价减去预计净残值的余额乘以一个以固定资产尚可使用寿命为分子、以预计使用寿命逐年数字之和为分母的逐
17、年递减的分数计算每年的折旧额。计算公式如下：年折旧率=尚可使用年限/预计使用寿命的年数总和100 月折旧率=年折旧率12 月折旧额=(固定资产原价一预计净残值)月折旧率、,例如：承接上例，用年数总和法计提折旧。第1年：（120万120万4%）5/15=38.4（万元）第2年：（120万120万4%）4/15=30.72（万元）第3年：（120万120万4%）3/15=23.04（万元）第4年：（120万120万4%）2/15=15.36（万元）第5年：（120万120万4%）1/15=7.68（万元,9.2.2固定资产的后续支出,1）资本化的后续支出固定资产发生的可资本化的后续支出，通过“在建
18、工程”账户核算。待更新改造等工程完工并达到预定可使用状态时，再从“在建工程”转为“固定资产”，并按重新确定的使用寿命、预计净残值和折旧方法计提折旧。企业在发生可资本化的固定资产后续支出时，可能涉及替换固定资产的某个组成部分。如果满足固定资产的确认条件，应当将用于替换的部分资本化，计入固定资产账面价值，同时终止确认被替换部分的账面价值。,【例9-7】旭日有限公司上马一条印刷生产线，其有关业务资料如下：2010年12月，该公司自行建成了一条印刷生产线并投入使用，建造成本为568 000元；采用年限平均法计提折旧；预计净残值率为固定资产原价为3%，预计使用年限为6年。2011年1月1日，由于生产的产
19、品适销对路，现有生产线的生产能力已难以满足公司生产发展的需要，但若新建生产线成本过高、周期过长，于是公司决定对现有生产线进行改扩建，以提高其生产能力。2011年1月1日3月31日，经过3个月的改扩建，完成了对该印刷生产线的改扩工程，共发生支出268 900元，全部以银行存款支付。该生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，大大提高了生产能力，预计尚可使用年限为7年9个月。假定改扩建后的生产线的预计净残值率为改扩建后固定资产账面价值的3%；折旧方法仍为年限平均法。为简化计算，不考虑其他相关税费，公司按年度计提固定资产折旧。,旭日有限公司的账务处理如下：a.2010年1月1日2010年12月31日两年
20、间，即固定资产后续支出发生前，该条生产线的应计折旧额为550 960元568 000（13%），年折旧额为91 826.67元（550 9606），各年计提固定资产折旧的账务处理为：借：制造费用 91 826.67贷：累计折旧 91 826.67 b.2010年12月31日，该生产线的账面价值为384 346.66元568 000（91 826.672），该生产线转入改扩建时的账务处理为：借：在建工程 384 346.66累计折旧 183 653.34贷：固定资产生产线 568 000,c.2011年1月1日3月31日，发生固定资产后续支出的账务处理为：借：在建工程 268 900贷：银行存款
21、 268 900d.2011年3月31日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态，将后续支出全部资本化后的生产线账面价值为653 246.66元（384 346.66268 900），其账务处理为：借：固定资产生产线 653 246.66贷：在建工程 653 246.66,e.2011年3月31日，生产线改扩建工程达到预定可使用状态后，其应计折旧额为633 649.26元653 246.66（13%）；在2011年4月1日12月31日9个月期间计提折折旧额为61 320.90元633 649.26（7129）9借：制造费用 61 320.90贷：累计折旧 61 320.90在2012年1月1日20
22、16年12月31日7年间，每年计提折旧额为81 761.20元633649.26（7129）12。每年计提固定资产折旧的账务处理为：借：制造费用 81 761.20贷：累计折旧 81 761.20,2）费用化的后续支出 与固定资产有关的修理费用等后续支出，不符合固定资产确认条件的，应当根据不同情况分别在发生时计入当期管理费用或销售费用。,【例9-8】2010年1月3日，旭日有限公司对现有的一台生产用机器设备进行日常维护。维护过程中领用本企业原材料一批。价值为94 000元，应支付维护人员的工资为28 000元；不考虑其他相关税费。本例中。对机器设备的维护，仅仅是为了维护固定资产的正常使用而发生
23、的，不产生未来的经济利益，因此应在其发生时确认为费用。旭日有限公司的账务处理为：借：管理费用 22 000 贷：原材料 94 000 应付职工薪酬 28 000,9.3 固定资产的处置,9.3.1固定资产终止确认的条件9.3.2 固定资产处置的会计处理 1）企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣期间正常的处理损失，借记“营业外支出处置非流动资产损失”账户。贷记“固定资产清理”账户；属于生产经营期间由于自然灾害等非正常原因造成的，借记“营业外支出非常损失”账户，贷记“固定资产清理”账户。固定资产清理完成后的净收益，借记“固定资产清理”账户，贷记“营业外收入”账户。,【例
24、9-11】旭日有限公司有一台设备，因使用期满经批准报废。该设备原价为180000元。累计已计提折旧170000元、减值准备2 300元。在清理过程中，以银行存款支付清理费用4 000元，收到残料变卖收入5 400元，应支付相关税费300元。有关账务处理如下：固定资产转人清理：借：固定资产清理 77 000 累计折旧 170 000 固定资产减值准备 2 300 贷：固定资产 180 000发生清理费用和相关税费：借：固定资产清理 4 300 贷：银行存款 4 000 应交税费 300,收到残料变价收入：借：银行存款 5 400 贷：固定资产清理 5 400结转固定资产净损益：借：营业外支出处置
25、非流动资产损失 75 900 贷：固定资产清理 75 900,2）固定资产盘亏的会计处理 固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。企业在财产清查中盘亏的固定资产，按盘亏固定资产的账面价值借记“待处理财产损溢待处理固定资产损溢”账户，按已计提的累计折旧，借记“累计折旧”账户，按已计提的减值准备。借记“固定资产减值准备”账户，按固定资产原价，贷记“固定资产”账户。按管理权限报经批准后处理时，按可收回的保险赔偿或过失人赔偿，借记“其他应收款”账户，接应计入营业外支出的金额。借记“营业外支出盘亏损失”账户。贷记“待处理财产损溢”账户。,【例9-12】旭日有限公司年末对固定资产进行清查时，发现丢失一台
26、冷冻设备。该设备原价52 000元。已计提折旧20 000元。并已计提减值准备l2 000元。经查，冷冻设备丢失的原因在于保管员看守不当。经批准。由保管员赔偿5 000元。有关账务处理如下：发现冷冻设备丢失时：借：待处理财产损溢 20 000 累计折旧 20 000固定资产减值准备 12 000 贷：固定资产 52 000报经批准后：借：其他应收款 50 00 营业外支出盘亏损失 15 000 贷：待处理财产损溢 20 000,9.3 固定资产减值企业在资产负债表日应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象，如果资产存在减值迹象的，应当进行减值测试，估计资产的可收回金额。如果有迹象表明表明，资产的
27、可收回金额低于其账面价值的，应当将固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。根据所确认的资产减值金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“固定资产减值准备”科目。期末，企业应当将“资产减值损失”科目余额转入“本年利润”科目。,【例9-13】旭日公司2009年12月31日发现一条生产线存在减值迹象。经计算，该生产线的可收回金额为800 000元，账面价值为750 000元，以前年度未对该生产线计提过减值准备。由于该项固定资产的可收回金额已低于其账面价值，两者的差为50000元表明该固定资产已发生了减值，应计提相应的资产减值准备。该公司相关账务处理如下：借：资产减值损失计提的固定资产减值准备50 000贷：固定资产减值准备50 000,复习思考题1.固定资产的初始计量包括哪些内容？2.固定资产折旧的影响因素及计提范围有哪些？3.固定资产的后续支出包括哪些内容？4固定资产处置的会计处理？,
