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1、企业会计报表的税收分析,主讲人：许立新 管理学院副教授2014、9,2,课程框架,1、概述2、税务部门报表分析方法,3,一、概述,4,（一）会计报表概述,1、我国会计报表体系,5,-5-,会计报表,资产负债表,损益表,现金流量表,资产负债所有者权益,财务状况,经营成果,现金流量,收入成本费用利润,现金流入现金流出,6,2、目前企业会计报表编制的依据,7,（二）税收概述,1、我国税收收入总体情况,8,中国税收收入统计情况,9,中国税收收入与国内生产总值（GDP）数据,10,2、企业税种划分,(1)流转税类。我国现行的增值税、消费税、营业税、关税属于这类（2）所得税类。我国现行的企业所得税、个人所
2、得税都属于这一类。(3)财产税类。我国现行的房产税、城市房地产税、车船税、城镇土地使用税都属于这一类。(4)资源税类。我国现行的资源税、城镇土地使用税属于这一类。(5)行为税类。我国现行的城市维护建设税、印花税、契税、土地增值税、都属于这一类。,11,（三）企业会计报表与税收关系,1、税收与报表项目关系（1）计入营业税金及附加：如流转税、城建税、土地增值税、资源税、教育费附加等。（2）计入管理费用：如房产税、土地使用税、印花税、车船使用税等。（3）计入资产成本：如契税、耕地占用税、车辆购置税等。（4）计入所得税费用：企业所得税,12,2、纳税申报表与会计报表数字的关系（1）会计报表中数字直接取
3、自企业的账簿资料；纳税申报表中数字大部分直接取自账簿资料，并与会计报表存在勾稽关系。具有一定的可比性。（2）纳税申报表与会计报表填报的目的和依据不同，两者在数据上不能完全对口，具有相当程度的不可比性。如流转税：视同销售,13,（四）报表分析目的,14,会计报表的使用对象1、投资人：2、债权人：3、经营者（管理者）：4、供应商：5、政府：（包括税务部门）6、雇员和工会：7、中介机构（注册会计师、咨询人员、注册税务师）：,15,税务部门报表分析目标,指以财务报表和申报资料为依据和起点，采用专门方法，系统分析和评价纳税人的过去和现在的经营成果、财务状况及其变动，目的是了解过去、评价现在、为纳税评估指
4、明方向。,16,二、税务部门报表分析方法-看结果、找问题,17,（一）总体评估分析,1、流转税税负率=（本期营业税金及附加本期应税主营业务收入）100%,18,2、所得税税负率=应纳所得税额利润总额100%,例如,银广夏1999年利润总额1.76亿元,所得税仅508万元,帐面税率为4%;2000年实现利润4.23亿元,所得税719万元,帐面税率不到1.7%;以公司交纳的所得税为基数,即使按照15%优惠税率,推算出银广夏1999年应税利润3387万元,2000年应税利润4793万元,应税利润与帐面利润两年累计相差51720万元.这么大一块利润(占帐面利润的86%)税务机关居然不确认为应税利润。,
5、19,企业所得税行业预警税负率举例（行业预警税负率）,20,（二）通用指标分析,21,1、收入类评估分析指标 主营业务收入变动率=（本期主营业务收入基期主营业务收入）基期主营业务收入100%,主营业务收入变动率,正值预警值,负值、或正值预警值,正常,少计收入,22,主营业务成本变动率=（本期主营业务成本-基期主营业务成本）基期主营业务成本100%其中，主营业务成本率=主营业务成本主营业务收入 主营业务成本变动率超出预警值范围，可能存在销售未计收入、多列成本费用、扩大税前扣除范围等问题。例如,银广夏1999年主营业务毛利率为42.330%,2000年更是达到64.17%,同属农业行业拥有高技术背
6、景的隆平高科2000年主营业务毛利率也只有36.03%.事实上,银广夏主要经营中药材的种植加工,葡萄种植酿酒,而中草药种植加工业与葡萄种植酿酒业在当前市场环境下,极少有暴利机会,不管是生产领域还是流通领域,净利润能做到10%就算相当优秀了,如果超 过20%那就是顶尖高手了.,2、成本类评估分析指标,23,营业（管理、财务）费用变动率=本期营业（管理、财务）费用-基期营业（管理、财务）费用基期营业（管理、财务）费用100%如果营业（管理、财务）费用变动率与前期相差较大，可能存在税前多列支营业（管理、财务）费用问题。,24,成本费用率=（本期营业费用+本期管理费用+本期财务费用）本期主营业务成本1
7、00%两者之间关系：期间费用的增长幅度应低于主营业务成本的增长幅度,25,成本费用率,预警值：正常,1.预警值：多列期间费用2.预警值：多列成本,26,成本费用利润率=利润总额成本费用总额100%其中：成本费用总额=主营业务成本总额+费用总额,成本费用利润率,预警值：正常,预警值（1）多列费用（2）少计收入,27,税前列支费用评估分析指标：,工资扣除限额“三费”（职工福利费、工会经费、职工教育经费）扣除限额交际应酬费列支额（业务招待费扣除限额）公益救济性捐赠扣除限额开办费摊销额技术开发费加计扣除额广告费扣除限额业务宣传费扣除限额财产损失扣除限额呆（坏）账损失扣除限额总机构管理费扣除限额社会保险
8、费扣除限额无形资产摊销额递延资产摊销额等。如果申报扣除（摊销）额超过允许扣除（摊销）标准，可能存在未按规定进行纳税调整，擅自扩大扣除（摊销）基数等问题。,28,3、利润类评估分析指标：主营业务利润变动率=（本期主营业务利润-基期主营业务利润）基期主营业务利润100%其他业务利润变动率=（本期其他业务利润-基期其他业务利润）基期其他业务利润100%,主营业务利润变动率,预警值：正常,预警值：多列成本 少列收入,29,税前弥补亏损扣除限额。按税法规定审核分析允许弥补的亏损数额。税前弥补的亏损额与会计报表的亏损额的差异：要经过纳税调整,30,营业外收支增减额。营业外收入增减额与基期相比减少较多，可能
9、存在隐瞒营业外收入问题。营业外支出增减额与基期相比支出增加较多，可能存在将不符合规定支出列入营业外支出。,31,营业外收入固定资产盘盈罚款净收入处理固定资产净收益接受捐赠出售无形资产收益政府补助债务重组收益等,营业外支出：固定资产盘亏处置固定资产净损失出售无形资产损失非常损失罚款支出债务重组损失捐赠支出,32,（三）指标的配比分析,主营业务收入变动率 与 主营业务利润变动率 主营业务利润=主营业务收入主营业务成本主营业务税金及附加,33,两者均为正,比值1,基本正常,34,两者均为正,比值1,多计成本,35,两者均为负,1、少计收入2、多计成本,36,前者为正，后者为负,多列成本,37,主营业
10、务收入变动率与主营业务成本变动率配比分析,两者均为正,比值1,基本正常,38,即：收入的下降幅度大于成本的下降幅度,两者均为负,比值1,1.少计收入2.多列成本,39,两者均为正,比值1,1.少列收入2.多列成本,40,主营业务成本变动率与主营业务利润变动率,即：成本的增长幅度大于利润增长幅度,两者为正,比值1,多列成本,41,前者为正,后者为负,异常，多列成本,42,例：某企业2010年2011年相关财务指标如下（单位：万元），试通过企业的指标、纵向和横向分析，提出企业可能存在的相应疑点。,43,44,企业指标分析表,45,企业指标分析表,46,分析：1、企业纵向指标的分析：（1）企业主营业
11、务利润比上年增长15.87%，低于主营业务收入的增长20.09%，应着重分析收入或成本方成是否存在问题。（2）主营业务收入比上年增长20.09%，说明企业本期经营态势较好，整体经济收益保持在较高水平，销售收入增幅较大。（3）主营业务成本比上年增长21.33%，该指标随着主营业务收入的增长而增长，应与主营业务收入的增长速度一致，而该指标略高收入的增长速度，应审查企业是否存在成本不实或成本正常情况下，收入方面存在问题。,47,（4）经营费用比上年增长21.11%，该指标随着主营业务收入变动同比同向。考虑到企业经营费用主要列支经营人员工资及福利费和经营过程中发生的一些费用，相对来说比较稳定，而该企业
12、经营费用增长高于主营业务收入增长20.09%，应审核是否存在多列支费用的问题。（5）管理费用比上年增长8.67%，该指标反映企业本期发生的管理费用与历史同期发生的管理费用变动情况。管理费用基本属于固定费用，企业该项费用比上年增长8.79%，应重点审查。（6）营业外支出变动率-416.86%，该指标比上年同期下降-416.86%，考虑到企业营业外支出存在税法不允许列支的项目、税法限制性列支项目及须经税务机关审批方可列支的项目，因此应重点审查。,48,2、通过对上表采集的该行业有关财务指标（标准值如上表所例），进行异常分析，判断企业是否存在异常申报的情形。对比结果：以上19项企业指标与同行业指标的
13、对比，差异较大的指标项目主要涉及到主营业务收入、主营业务费用、主营业务利润、经营费用等。企业主营业务收入增长率低于同行增长率，而主营业务成本、主营业务费用、经营费用增长率却都高于同行业增长率。影响到主营业务利润和主营业务利变动率，所得税税负率都低于行业增长率。应为重点核实项目：财务费用下降比例较高，应核实财务费用扣除的真实情况。,49,3、根据配比指标的分析，指出该企业纳税评估的核查方向。（1）主营业务成本变动率与主营业务收入变动率比率21.33/21.09=106.17%，两者正常应趋于1，应审核成本方面是否存在问题；（2）经营费用变动率与主营业务收入变动率21.11/20.09105.82
14、%，企业主营业务收入变动率变动幅度小于经营费用变动率变动幅度，则应进行重点评估，审核企业是否存在少计收入、多计费用或虚列费用的情形。（3）管理费用变动率与主营业务收入变动率8.67/20.0943.16%,管理费用属于固定费用，应重点审核该科目的真实性、费用开支是否与经营有关。（4）主营业务利润变动率与主营业务收入变动率78.78%,该比值正常情况下应趋于1，而该企业每一单位收入带来的利润小于同行业单位收入带来的利润，应重点审核企业成本和收入是否存在问题。,50,（四）报表项目进一步分析（找问题）-重点是资产负债表项目,会计核算的方法以“凭证账簿报表”为一条主线（“如何做会计”）；财务分析是逆
15、向的过程，即“报表账簿凭证”（如何用会计）；,51,1、货币资金本项目可能涉及偷税的主要问题有：（1）借方发生额对应应付款项账户，以往来账转移应税收入。（2）借方发生额直接对应存货账户，销售货物不作销售处理，隐瞒销售行为。（3）借方发生额直接对应成本费用账户，以收入冲减成本费用，隐匿应税收入。（4）贷方对应费用账户，但原始凭证不合规定，非法列支费用；或原始凭证虽然合法，但列支数超过规定标准，多列成本费用。,52,2.交易性金融资产 采用公允价值进行计量，期末讲公允价值的变动计入当期损益。可能发生的涉税行为有：(1）持有和处置过程中发生的损益，未按税法规定列入应纳税所得额申报缴纳企业所得税（2）
16、期末公允价值的变动损益未按税法规定调整应纳税所得额。,53,3、“应收账款”等往来账户应收账款如发生大幅度下降应分析：（1）是否存在“应收账款”明细账的贷方余额？其是否属于预收账款的性质？（2）是否增提了坏账准备？是否进行了纳税调整？（3）核销的应收账款是否经主管税务机关批准？（4）是否进行过债务重组？（5）是否推迟收入实现时间甚至有收入不入账行为？,54,发生大幅度上升应分析：（1）企业是否在优惠期内快结束之前集中开票销售？（2）企业是否刻意延长应收账款期？（3）是否存在长期挂账未申请核销的应收账款？（4）借方发生额直接对应存货类账户，故意隐瞒收入。,55,4.存货 如果存货结存较大或增长过
17、快，应分析:（1）是否集中备货？借方发生额计量和确认错误，虚列进货成本？（2）若产成品、库存商品余额较大，是否已实现销售未入账且未结转成本？（3）将达到固定资产标准或者用于在建工程的工程物资混入存货项目。（4）是否快过优惠期时少转存货成本？（5）是否长期未盘存而有未处理的积压存货？未及时转账，故意少计应纳税所得额等。,56,如果存货余额较小或急剧下降，应分析：（1）是否多转存货成本？（2）是否集中抛货或处置存货？审批情况？（3）是否已实现的收入冲减存货？（4）是否货到票未到时未暂估入账？（5）是否提取减值准备？（6）存货成本差异是否按规定结转？（7）存货账户贷方直接对应营业外支出、在建工程、待
18、处理财产损溢、应付款、投资类账户或存货类账户不按税法规定确认收入,57,5.长期股权投资（1）企业以存货对外投资，未按税法规定作为视同销售处理；（2）其持有和处置过程中发生的损益未计入应纳税所得额；（3）以固定资产资产对外投资，其评估增值部分未作纳税调整；（4）对于被投资企业与投资企业适用不同税率情况下，投资企业未按规定补缴所得税；（5）核算方法选择（权益法或成本法）？（6）是否提取减值准备？,58,6.固定资产和累计折旧A：增值税方面（1）在建工程（不动产）领用了本企业产品，未按规定计算增值税；（2）属于应征增值税范围对外出售的固定资产未按相应办法计缴税金；（3）外购的非生产用或不动产固定资
19、产错误地抵扣了进项税额。,59,B：所得税方面（1）对外转让固定资产未按规定及时结转固定资产清理账户到当期损益；（2）对外出租固定资产收取的租金收入未作“其他业务收入”入账；（3）盘盈的固定资产不计入应纳税所得额；（4）盘亏、毁损或报废固定资产未取得主管税务机关同意税前扣除的批复，擅自在税前扣除；（5）增加的固定资产未按规定计价，将运杂费、安装费等属于固定资产成本的部分计入当期损益；（6）融资租入的固定资产未遵守其租赁费只能以提取折旧方式税前扣除，而擅自在税前扣除；（7）以固定资产对外投资获取被投资单位部分股权的，在投资交易发生时未视同公允价值销售固定资产并按规定计算确定资产转让所得或损失；（
20、8）不按规定提取折旧，未取得主管税务机关批准擅自加速提取折旧或擅自扩大范围计提折旧。,60,7.无形资产（1）错误核算无形资产取得时的入账价值，影响无形资产的正确摊销；（2）企业实际摊销期限低于税法规定的摊销期限时，不按税法规定调增应纳税所得额计算缴纳所得税；（3）错误核算无形资产减值准备的提取、结转等相关业务，影响企业所得税；（4）对无形资产减值准备账户的期末余额与期初余额的差额不按税法规定调整应纳税所得额计算缴纳所得税。,61,8.长期待摊费用（1）错误核算长期待摊费用的发生额，将不属于长期待摊费用范围的费用支出计入，以至影响长期待摊费用的摊销额；（2）故意缩短摊销期限，影响纳税所得额；（
21、3）将筹建期间发生的费用在开始生产经营的当月一次计入损益后，未按税法规定调增应纳税所得额计算缴纳企业所得税。,62,9.应付账款 反映企业因购买原材料、商品和接受劳务等而应付给供应单位的款项。（1）贷方直接对应货币资金账户，隐匿收入；（2）有证据表明确实无法支付的应付账款不及时转入营业外收入确认应纳税所得额；（3）借方直接对应存货账户，不按税法规定对销售的存货确认收入。,63,10.应付职工薪酬（1）虚列、多列工资支出；（2）有超过规定税前扣除标准计提的工资，不按税法规定调增应纳税所得额计算缴纳所得税。,64,11.预计负债 反映企业预计负债的期末数额包括对外担保、商业承兑票据贴现、未决诉讼、
22、质量保证等很可能产生负债。偷税信息：预计负债账户期末余额，不符合企业所得税税前扣除，未按规定调整应纳税所得额计算缴纳所得税。,65,12.资本公积“制度”下明细项目有资本或股本溢价、受赠、股权投资准备、拨款转入、外币资本折算差额、其他；准则下只有“资本溢价”和“其他”两个明细科目。（1）溢价发行股票产生的资本公积，将股票发行费用计入当期费用，减少应纳税所得额；（2）以实物资产对外投资过程中的资产评估增值，未按税法规定在资产处理时并入应纳税所得额计算缴纳所得税；（3）接受捐赠的资产价值未按税法规定扣除应缴纳所得税后计入资本公积；（4）确实无法支付的应付账款，未按税法规定调增应纳税所得额；以上两项准则下均应计入营业外收入（5）如将应记入当期损益的待处理财产盘盈、对外投资收益、收回以前年度已核销的坏账损失等记入资本公积；（6）因债务重组产生的收益，未按税法规定调增应纳税所得额（制度下）。,
