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1、财务报表舞弊的审计对策 【毕业论文】 会计出纳毕业论文自学考试本科毕业生毕业论文财务报表舞弊的审计对策考 生 姓 名 杨 婷 专 业会计注册会计师方向 准 考 证 号 01XXXXXXXXXX 指 导 老 师 通 讯 地 址 湖北经济学院 邮 政 编 码 4 3 0 2 0 5 电 子 邮 箱 645923097com 联 系 方 式 1XXXXXXXXXX 二 一 二 年 十 二 月毕业论文原创性声明本人郑重声明所呈交毕业论文是本人在指导教师的指导下独立进行研究工作所取得的成果除文中已经注明引用的内容外本论文不包含任何其他人或集体已经发表或撰写过的作品成果对本文的研究做出重要贡献的个人和集体
2、均已在文中以明确方式标明本人完全意识到本声明的法律结果由本人承担论文作者签名 年 月 日摘 要随着经济的发展越来越多的上市公司财务报表造假舞弊案浮出水面不仅严重打击了广大投资者的热情违背了证券com则也给社会带来了巨大的经济损失虽然国内外学者对财务报表舞弊的研究已卓有成效但是从审计人员的角度对财务报表舞弊进行研究并提出相应的审计对策的学者却十分稀少因此认为从审计人员角度对财务报表舞弊进行分析研究对报表舞弊研究者还是有一定的借鉴意义 文章第一部分主要综述了文章的研究背景研究对象研究方法及过内外对财务报表舞弊的审计对策的研究概况等文章的第二部分探讨了财务报表舞弊的理论根源分析了上市公司财务报表舞c
3、om三部分为文章的主题部分对财务报表舞弊的审计对策进行了深入研究探讨了舞弊的识别方法及审计人员面对企业的财务报表舞弊应采取的审计对策文章结尾的部分总结全文并且指出审计人员只能采取相应审计对策来发现应对企业财务报表的舞弊要真正根治财务报表舞弊必须要靠国家及企业财务人员管理层自身的努力国家应加强法规建设财务人员管理层应加强自己职业道德修养只有彻底消灭的财务报表舞弊的滋生环境才能从根本上消灭财务报表舞弊现象关键词 财务报表舞弊 舞弊识别 审计对策AbstractWith the development of economy more and more of the listed company fi
4、nancial statement fraud cases of fraud surface not only hit the investors enthusiasm violate the securities market fair Justice Public principle also to the society brought huge economic losses Although the domestic and foreign scholars on financial statement fraud has been fruitful but from the poi
5、nt of view of the audit of financial statements fraud and put forward the corresponding countermeasures of auditing scholars is very scarce so from that point of view of the audit of financial statements fraud analysis the financial statements fraud researchers still have a certain significanceThe f
6、irst part of the paper mainly describes the research background of this article the research object research methods and the domestic and foreign financial statement fraud to the audit countermeasures such as the general situation of the study The second part of the article discussed the theory of f
7、inancial statement fraud root causes and analyzes the listed company financial statement fraud The cause of the types and means The third part is the theme of the article part of financial statement fraud audit countermeasures to further study this paper discusses the fraud identification method and
8、 the auditors facing the enterprises financial statement fraud should take countermeasures of audit This article summarize the ending part and points out that the auditor can take corresponding measures to deal with the audit found that enterprise financial statement fraud to really radical financia
9、l statement fraud must depend on a country and enterprise financial personnel Management to their own efforts countries should strengthen the construction of laws and regulations financial personnel Management should strengthen their professional ethics only thoroughly eliminate the financial statem
10、ent fraud growth environment to fundamentally eliminate financial statement fraud phenomenon Keywords Financial statement fraud fraud identification audit countermeasures目 录一引言 1 一研究动机及背景 1 二本文研究对象 1 二财务报表舞弊理论分析 1 一舞弊与错报 1 1舞弊的定义 1 2舞弊与错报 1 二财务报表舞弊的概念及原因 2 1企业报表舞弊的共同动机 2 2上市公司会计报表舞弊的特有动机 3 三财务报表舞弊的类
11、型 3 1通过虚构经济业务虚增利润 3 2巧用往来账户调节利润 4 3通过提前确认收入调节利润 4 4利用关联交易调节利润 4 5利用不当的会计政策和会计估计调节利润 5 三财务报表舞弊的基本审计对策 5 一保持必要的职业怀疑 5 二对内部控制制度的重新评估 5 三拓展询问从不同渠道获得潜在的企业舞弊线索 6 四广泛执行分析性复核程序 6 五严格执行函证程序 6 六执行严格的实物资产检查程序 7 参考文献 8 一引言一研究动机及背景我国上市公司财务欺诈事件一直不断自上世纪到目前上市公司财务事件此起彼伏诚信危机面临严峻的考验国家会计学院的调查显示只有25的总会计师认为中国目前上市公司的财务报告是
12、可信的舞弊事件的发生对各方面产生了巨大的影响在这种情况下审计中对舞弊就需要愈加关注而从理论上讨论财务报表审计中对舞弊的考虑更是至关重要的二本文研究对象财务报告时企业想外界提供财务信息的主要载体而财务报告有财务数据和非财务数据组成前者主要由财务报表提供后者则由报表附附注提供企业的财务舞弊行为最主要是提供虚假的财务数据即主要对财务报表进行舞弊一般来说上市公司的信息披露比较公开资料较多而非上市公司的资料相对较少而且由于国家不同会计政策存在一定差异以及国外公司资料获得较为不易因此本文主要以中国上市公司为例来进行研究即本文的研究对象主要为我国上市公司财务报表二财务报表舞弊理论分析一舞弊与报错1舞弊的定义
13、有关舞弊的定义韦伯斯特新大学词典 对其所做的阐释为舞弊是一种故意掩饰事实真相的行为它以诱使他人丧尸有价值的财务或法定的权利为目的从舞弊者的角度出发霍尔德R戴威尔Howard R Davie等人在管理会计师发现与控制无比指南一书中将舞弊定义为舞弊常常涉及一人或若干人故意的秘密的不去他人有价值之物从而使自己获利他们还指出舞弊包括五个必要因素1舞弊者的存在在2舞弊者的意识行为3他人已经丧失有价值之物4舞弊行为发生时丧尸有价值之物的他人并未察觉5舞弊者从该行为重获利中国注册会计师审计准则第1141号财务报表中对舞弊的考虑财会20064号 第二章第六条指出舞弊是一个宽泛的法律概念舞弊是指被审计单位的管理
14、层治理层员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为2舞弊与报错中国注册会计师审计准则第1141号财务报表审计中对舞弊的考虑财会20064号中指出错报是财务报表错报的非故意行为主要包括为编制财务报表而手机和处理时发生失误由于疏忽和误解有关事实而做出不恰当的会计估计在运用确认计量分类或列表 包括纰漏下同 相关的会计政策时发 生失误由此可见舞弊与错报有本质的区别舞弊系行为人有实现不良动机和企图不止物质利益等诱惑利用管理上的漏洞而策划和实施者如挪用公款贪污公款盗窃财物等不法活动并采取销毁证据伪造证据转移政务等掩盖方法而错误并非人为预谋或故意所为而是其不精通业务技术政策不经心操作以及组织管理不
15、善所致且在其发生后行为人未实施任何举动加以掩盖财务报表的报错可能由于舞弊或错误所致其区别在于导致财务报表发生错误的行为是故意行为还是非故意行为二财务报表舞弊概念及原因财务报表舞弊是为了欺骗报告使用者而对财务报告中列示的数字或财务报表附注进行有意识的错报或忽略它包括对财务报告据以编制的会计记录或凭证文件进行操纵伪造或更改对财务报告的交易事项或其余重要信息的错误或有意疏忽与数量分类提供方式或披露方式有关的会计原则有意误用在财务报表审计中注册会计师通常只关注系列两类舞弊行为1侵占资产是指被审计单位的管理层或员工非法占用被审计单位的资产2对财务信息作出虚假报告其可能源于管理层通过操纵利润误导财务报表使
16、用者对被审计单位业绩或盈利能力的判断综上所述可将我国财务报表的原因基本上归类为以下几点企业报表舞弊的共同动机1为了考核业绩企业经营年业绩考核一般以财务指标为基础如销售收入总额资产总额利润总额利润或扭亏计划的完成情况投资回报率销售收入增长率资产保值增长率资产周转率销售利润等这些财务指标的计算均以会计报表提供的数据为基础由于经营业绩的考核不仅是对企业总体经营情况的评价也是对企业主要负责人经营管理业绩的评定并影响其提升奖金福利等其他方面为了在经营业绩考核上获得良好的评价进而获得相应的经济利益如高额奖金或年薪保住职位等企业就有可能再其不能达到预期目标的情况下对其会计报表进行包装粉饰可见基于业绩考核而出
17、现舞弊性会计报表是常见动机之一2为了获取资金和企业信用企业向银行等金融机构进行贷款时金融机构出于风险考虑和自我保护的需要不仅要对企业资信进行评估而且还要对企业财务状况经营业绩和现金流量等进行财务分析因此为了获得金融机构的贷款资金或其他供应商的商业信用经营业绩欠佳财务状况不健全的企业难免要对其财务报表修饰打扮那一番3为了推迟或减少纳税在内部人控制下的企业企业利益也就是内部人利益内部人为确保企业利益便出现了偷税漏税减少或延迟纳税的动机而为了达到这些目的企业通常通过隐瞒收入或推迟确认调整账面收入和利润并提供虚假会计报表来逃避应纳税金4为了隐瞒违法行为企业为了隐瞒主要负责人和企业本身的违法行为如立小金
18、库账外账贪污收回回扣挪用公款行贿等通常会提供虚假会计报表因此这些行为一旦暴露不但企业要受到处罚企业主要负责人和相关责任人也要受到处罚不仅职位难保而且可能要承担相应的刑事责任2上市公司会计报表舞弊的特有动机1为了股票上市或增发到证劵市场上去投资是拟上市公司和上市公司的主要目标但证劵法对于发行新股或增发有严格规定因此上市公司为达到在证劵市场上发行股票配股增发等融资目的往往利用种种手段粉饰会计报表骗取在证劵市场上发行股票配股和增发的资格达到在证劵市场圈钱的目的2为了操纵股票价格上市公司股价预期业绩密切相关也与其经盈者投资者尤其是机构投资者或者称庄家的利益直接相关因此为配合庄家炒作股票上市公司往往通过
19、粉饰出具好看的会计报表和分配方案3为了避免被ST退市根据证监会的有关规定上市公司上市后财务状况和经营状况恶化等原因将被特别处理甚至退市上市公司为避免ST以及退市这些带帽公司一般都表现出强烈扭亏为盈的欲望以达到摘帽的目的因此铤而走险进行会计报表舞弊的也屡见不鲜三财务报表舞弊的类型1通过虚构经济业务虚增利润1虚构销售业务虚构销售业务可直接增加企业的业务进入进而增加利润是企业会计报表无比中最为常见的性质最为严重也最难以审查的舞弊方法之一一般的企业虚构销售业务具有四个特征单笔业务金额巨大通常发生在会计末期相关业务不具有连续性等但当前企业虚构企业销售业务呈现出连续性系统性的特征在整个会计年度甚至多个会计
20、年度持续造假有的企业为了虚构销售业务往往从原始销售合同开始甚至商品运输手续委托收款等全套造假如从银广厦公司提供的购买原材料生产出库销售全过程均有相应的原始凭证和记录病菌有具体经办人员签字给人以内部管理运作正常的感觉2虚假资产评估虚假的资产评估报告未经理想的资产评估虚无资产的评估和不恰当的评估如琼民源在未取得土地使用权和有关部门批准立项和确认的情况下编造对四个项目的资产评估以此确认了觉得资本公积3虚构其他业务如企业虚构资产盘盈虚构对外投资及其相应的投资收益虚构无形资产虚构应收款项甚至虚构银行存款等2巧用往来账户调节利润企业因赊销商品产生的应收款项购货单位为长期占用应付款销售企业经销人员和财务人员
21、为谋取私利双方和某长期拖欠货款造成企业应收销货款长期挂账有些企业将外单位还款不冲销往来账而是截留并转移他处再通过坏账损失挤列管理费用如企业收到外单位归还的欠款后直接从银行提出现金转入企业小金库日后再将应收账款作为坏账处理通过坏账损失列入管理费用有的企业将实现的收入暂时存放在预付账款账户中作为预付款日后再作相反会计分录视同退款借此隐瞒收入偷逃税款3通过提前确认收入调节利润提前确认收入是指企业销售商品提供劳务及让渡资产使用权时在不符合收入确认的条件下确认收入此方法可以最大化利润或平滑利润4利用关联交易调节利润1关联购销业务如将企业将其产品高价出售给其关联企业或低价从关联企业采购商品或劳务等人为抬高
22、上市公司业绩和效益通过形式而非实质上的销售调节利润也有的企业则相反通过将其产品低价出售给其关联企业或高价从关联企业采购商品或劳务等将企业资产和利润转移到关联企业掏空本企业等2受托经营受托经营舞弊是指管理当局利用我国目前缺乏受托经营法规的制度缺陷采用托管经营的方式服务与利润操纵目的在实务中上市公司将不良资产委托给关联方经营按双方协议价收取高额回报这样不仅避免了不良资产产生的亏损还可获得利润但这笔回报常常是挂在往来账上没有正正的现金流入因此只是一种虚假的利润报表或是关联企业将获利能力较高的企业以较低的托管费用较有上市公司经营为上市公司注入费用3资产置换和股权置换将非上市公司的优质资产与上市公司的劣
23、质资产相置换将非上市公司盈利能力较高的子公司廉价出售给上市公司将上市公司亏损的子公司或闲置的资产高价出售给非上市公司4资金拆借以低息或高息发生资金往来调节财务费用虽然我国法律不允许企业间相互拆借资金单人有很多上市公司因募集到的资金没有好的投资项目就拆借给母公司或其他不纳入合并报表的关联方并按约定的高额利率收取资金占用费以此虚增利润5费用转嫁费用转嫁就是指上市公司通过操纵与关联方之间应各自分摊的销售和管理费用实现调节利润的目的由于我国上市公司人多是采用部分改组的方式上市的因此他们之间与集团公司之间存在这千丝万缕的联系其中一项就是接受和提供服务在上市公司和集团公司之间常常存在着关于费用支付和分摊的
24、协议这就成为上市公司费用缴纳标准代替承担上市公司各项费用甚至退换以前年度缴纳的费用等帮助上市公司提高利润5利用不当的会计政策和会计估计调节利润1选用不当的借款费用核算方法我国现行会计制度对借款费用可予资本化的范围开始条件等都有明确规定然而在实际工作中不少企业滥用借款费用会计处理将应计入当期财务费用的利息计入在建工程的成本以调节利润2选用不当的股权核算方法当投资企业对被投资企业的投资满足一定条件如具有控制共同控制或重大影响时应采用权益法核算反之则采用成本法核算许多企业再这两种方法上做起了文章当被投资公司盈利时将不该用权益法核算的投资采用权益法核算当被投资公司亏损时将用权益法核算的又改成成本法核算
25、 3选用不当的折旧方法折旧方法也是企业最常使用的一种操纵利润的方法延长折旧年限有加速法改为直线法设置不提折旧等情况在实际操作中屡见不鲜4选用不当的会计报表合并政策凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其会计报表合并范围即所有自公司都应当纳入合并会计报表的范围有的企业常常通过改革合并范围来调节利润典型做法是将盈利子公司纳入合并范围将亏损公司排除在合并范围之外三财务报表的基本审计对策一保持必要的职业质疑注册会计师在审计每个项目时应首先考虑是否有舞弊的嫌疑注册会计师无论是在审计阶段还是在实施阶段都必须要保持必要的职业质疑不搞无反正假设要执行右臂推定的原则即审计人员不能搜集充分适当的审计数据来表明被
26、审计单位的报表是公允的则推定其不公允注册会计师要客观评价所观察到的情况及所搜集到的证据并对任何潜在的负面指标或几项应保持应有的职业谨慎已确定其是否导致财务报表重大不实二对内部控制制度的重新评估现代审计是建立在内控制基础上的抽样审计要合理确定审计程序的标准和范围关键在于评价内部控制的有效性因此注册会计师应确定被审组织是否建立了现实的组织目标是否有书面政策说明具体的规则及在发现违反行为时应采取的行动是否建立和保持了恰当的授权政策是否具有为管理层提供足够可靠信息的通讯渠道是否具备能保证控制环境的建议等等三拓展询问从不同渠道获得潜在的企业舞弊线索询问在调查舞弊案件中是一种有效的方法它能够从不同的途径获
27、得企业前在舞弊的线索因此审计师除向管理层询问其对本单位舞弊风险的看法以及所了解或怀疑舞弊方面的任何信息外也应当向企业的中层管理人员普通职工询问企业生产经营的基本状况财务状况盈利状况工资待遇和福利待遇情况等还应当向企业外部人员询问如企业的主要客户和供应商开户银行政府监管部门法律顾问等通过从不同渠道获得的信息评价会计报表的合理性从而获得企业是否存在会计舞弊的线索当然究竟应该向谁询问及询问什么需要和利用用专业判断四广泛执行分析性复核程序分析性复核是舞弊审核技术中最重要的一种方法和程序在审计计划阶段执行分析性复核程序可以是审计师对企业经营情况获得更好的了解和确认资料间异常的关系和意外的波动对不能合理解
28、释的重大差异或波动通常是位高风险舞弊领域需要审计实施是足够的审计程序从不同的途径收集充分可靠的审计数据使证据之间能够形成完整的具有充分说服力的证据链证实或排除企业会计报表舞弊的怀疑在进行分析性复合时通常采用比较分析比率分析结构分析和趋势分析但要注意的是分析性复核要贯穿审计过程的始终不仅在计划阶段使用在实施和报告阶段也要使用不仅要重视企业内部的纵向分析性复核也要重视企业和行业内部规模相当企业的横向分析性复核不仅要重视会计报表的分析性复核也要重视会计报表构成项目具体内容的分析性复核不仅重视资产负债表和利润表的分析性复核也要重视对现金流量表的分析性复核不仅重视单一会计报表的分析性复核也要重视整体会计
29、报表的分析性复核尤其是现金流量表与利润表资产负债表的协调性的分析性复核不仅要重视会计数据的非法性复核也要重视其他业务数据的分析性复核并且将会计数据的分析性复核结果与其他业务数据的分析性复核并且将会计数据的分析性复核结果与其他业务数据的结果进行比较分析验证其一致性不能孤立的看待某一个指标的变化趋势而应将几个指标结合起来分析不能仅依靠指标值做出绝对化的判断而应将对企业的定量分析与定性分析相结合五严格执行函证程序函证是指审计师为印证企业会计记录所载事物纺织企业弄虚作假以企业名义向第三者发函询证的方法审计时通常应对银行存款应收账款预付账款已购买尚未交割的投资银行贷款应付账款和预收账款及或有事项重大或异
30、常的交易项目实施函证通过函证特别是对应收帐和银行存款的函证可以获取重要的外部证据这是对付舞弊的锐利武器但在审计实务中审计师实施函证不能只是机械的发函收函而是控制函证的整个过程遵循重要的外部证据应亲自获取原则应做到审计时应亲自收发函收函地点最好是审计机构而非企业汗蒸对象范围不能受企业左右而应根据所了解的情况依靠审计师时的职业判断确定有疑点或控制成本较大时应较多采取肯定式函证认真分析回函并对未回函询问函被退回回函确认数与企业账面不一致等情况予以特别关注必要时则应追加其他程序如条件允许可以亲自去一些重要的或有重大舞弊嫌疑的需函证单位企业进行会计报表舞弊时可能与被函证人串通要求被函证人提供虚假的回函信
31、息对于这种情况审计时应当保持足够的专业怀疑并获取被函证人的相关资料甚至试试其他补充性审计程序获取更多的证据判断被函证人回函的可靠性六执行严格的实物资产检查程序实物资产检查时至审计师现场监督企业资产的盘点并观察事物资产质量状况和根据需要进行适当的抽查通常企业为了配合收入成本利润的舞弊往往要同时进行实物资产数量和质量的舞弊在审计实务中审计师在很大程度上以来对企业实物资产的监盘来获取有关审计证据验证实物资产长是否真实存在并评价企业相关资产减值准备计划的合理性因此执行实物资产检查程序非常重要在实施时应注意不要太早告诉企业将要检查的地点以防止企业转移实物资产来掩盖资产不实检查时应特别关注实物资产的品质状况注意是否存在毁坏陈旧过时及残次的情况应抽查实物资产的数量抽查重点应为价值大或有疑点的资产并应从相关明细账中选取一些项目追查至盘点记录以发现多计或虚构的资产最后验证企业实物资产的盘盈盘亏情况和相关减值准备计划的合理性参考文献1 陈少华2003防范企业会计信息舞弊的综合对策研究M中国财政2 李爽吴溪等2005 舞弊检查M中国财政出版社3 注册会计师准则J20064 张立民陈小林虚假财政报告现状分析J中国注册会计师2003年第5期第15-17页5 狄文秋2004利用会计报表来识别会计舞弊的审计技巧中国审计M6 王建新2004上市公司管理的舞弊类型及审计方法财会研究M注J指期刊M指著作1
