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1、题目：浅谈固定资产减值在新旧会计准则中的差异姓 名：学 号：专 业：10春专 会计层 次：目 录开题报告摘要引 言71 资产减值概述81.1课题研究背景81.2资产减值的相关概念91.2.1资产减值的概念91.2.2 新旧准则中资产减值适用范围的变化91.3 固定资产减值的相关概念92 固定资产减值的理论依据112.1 固定资产减值的理论基础112.2 固定资产减值的实质 113 固定资产减值在新旧准则中的差异133.1 固定资产减值的认定标准在新旧会计准则中的差异133.1.1 旧准则对固定资产减值认定标准的规定133.1.2 新准则对固定资产减值认定标准的规定133.2 固定资产减值的计量
2、在新旧会计准则中的差异133.2.1 旧准则对固定资产“可回收金额”的规定143.2.2 新准则对固定资产“可回收金额”的规定153.2.3 固定资产减值损失额计算步骤153.2.4 新准则关于固定资产“可回收金额”的计量较旧准则中相关规定的优点163.3 固定资产减值的转回在新旧会计准则中的差异163.3.1 旧准则中对固定资产减值转回的规定163.3.2 新准则中对固定资产减值转回的规定173.3.3 新准则对固定资产减值转回的规定较旧准则中相关规定的优点173.4 固定资产减值的账务处理在新旧准则中的差异183.4.1 旧准则下固定资产减值的处理183.4.2 新准则下固定资产减值的处理
3、203.4.3 分析比较新旧准则关于固定资产减值会计处理上的差异223.5 引入“资产组”（减值）223.5.1资产组的认定16 3.5.2 资产组减值的认定16 4 对新准则中关于固定资产减值的有关问题的思考244.1 新准则较旧准则的特点244.1.1 新准则对减值迹象的判断更加明确244.1.2 对可收回金额的计量进行详细的规定,更具实务操作性13 4.1.3 新准则明确了资产组的认定17 4.1.4 新准则对减值损失的转回作出了新的规定18 4.2资产减值准则在实施过程中将存在的问题.18 4.2.1 关于引入资产组的问题 254.2.2 关于资产减值转回的问题 25结束语28开 题
4、报 告一、研究目的和意义1、论文题目：浅谈固定资产减值在新旧会计准则中的差异2、论文研究背景：会计是反应性的，随着客观环境的变化而变化，随着信息使用者需要的改变而变革。近十几年来，伴随着经济体制改革的不断深化，我国会计制度为了向国际靠拢已发生了数次巨大的变革，在资产减值会计处理方面，也在不断的改进。固定资产是现代企业资产的重要组成部分，它的减值对企业的利润有着重要的影响。所以本文首先对新颁布的资产减值准则特点作一个简要的归纳，并对其中一项比较重要的方面固定资产的减值，进行深入的研究。 3、论文研究的目的和意义：（1）本文研究的重点是新旧准则中关于固定资产减值的差异，所以在简要论述固定资产减值的
5、相关概念及其理论基础后，主要对其在新旧准则中的认定标准、计量、资产减值的转回、账务处理等问题展开详细的分析及比较。 (2)对比旧准则分析新准则特点及带来的影响，并对新准则在实施过程中将会出现的问题提出自己的见解。二、主要参考文献、资料及本课题的主攻方向1、参考文献：1 财政部.企业会计准则第8号资产减值.2006.22 财政部.企业会计准则第4号固定资产.2006.23 于晓镭.新企业会计准则使用手册M.机械工业出版社.2006.7：177-1914 高晓艳.新会计准则下企业各项资产减值核算的比较与分析J.2006.55 张东升.浅议资产减值会计的难题J.财会通讯. 2007.16 黄世忠.资
6、产减值准则差异比较及政策建议J.会计研究.2005(1):38-45 7 朱 伟.资产减值准备计提情况的统计分析J.财会通讯.2003(4):34-36 8 敖德萨.再论资产减值会计准则J.经济师. 2005(12):188-189 9 陈 立.完善资产减值准备的对策J.商业会计.2006(1):50-51 10 何 莹.固定资产减值的处理J.会计研究.2007.212 许龙彬.固定资产减值J.财会月刊.2006.913 财政部.企业会计制度.14 谈固定资产减值J.辽宁行政学院院报.2006.1215 刘新圆.新会计制度下的资产减值与折旧.2007.316 高 芳. 固定资产减值新旧准则比较
7、.2006.112、本文主攻方向是：新旧准则中关于固定资产减值的差异，所以在简要论述固定资产减值的相关概念及其理论基础后，主要对其在新旧准则中的认定标准、计量、资产减值的转回、账务处理等问题展开详细的分析及比较。三、主要研究内容、途径及技术路线1、主要研究内容、途径：（1） 资产减值概述，包括：课题研究背景、资产减值的相关概念、固定资产减值的相关概念（2）固定资产减值的理论依据，包括：固定资产减值的理论基础、固定资产减值的实质（3）固定资产减值在新旧准则中的差异，包括：固定资产减值的认定标准在新旧会计准则中的差异、旧准则对固定资产减值认定标准的规定、新准则对固定资产减值认定标准的规定、固定资产
8、减值的转回在新旧会计准则中的差异、固定资产减值的账务处理在新旧准则中的差异、引入“资产组”（减值）（4）对新准则中关于固定资产减值的有关问题的思考，包括：新准则较旧准则的特点、资产减值准则在实施过程中将存在的问题 2、论文研究的技术路线：（1）先对论文题目进行分解，分别对高新技术企业和培训体系的基本内涵进行理解。（2）确定初步的论文大纲。（3）科学调研，收集相关的论文材料。（4）提炼自己的论文观点。（5）将资料和自己的观点进行整理，进一步完善论文大纲，拟写好论文大纲的主要观点。（6）拟写论文。（7）论文修改（8）论文排版、定稿。四、研究的主要阶段、进度及完成时间该论文于2012年1月29日完成
9、。从大纲来看，主要阶段和进度为：1、 资产减值概述，包括：课题研究背景、资产减值的相关概念、固定资产减值的相关概念2 、固定资产减值的理论依据，包括：固定资产减值的理论基础、固定资产减值的实质 3 固定资产减值在新旧准则中的差异，包括：固定资产减值的认定标准在新旧会计准则中的差异、旧准则对固定资产减值认定标准的规定、新准则对固定资产减值认定标准的规定、固定资产减值的转回在新旧会计准则中的差异、固定资产减值的账务处理在新旧准则中的差异、引入“资产组”（减值）4、对新准则中关于固定资产减值的有关问题的思考，包括：新准则较旧准则的特点、资产减值准则在实施过程中将存在的问题 摘 要自2001年以来，资
10、产减值政策在一定程度上已经成为上市公司操纵经营业绩、粉饰财务状况、规避上市监管的工具。鉴于旧准则（即2002年颁布的企业会计准则）中缺乏关于资产减值的确认标准及详细指南，可操作性不强，进而引发上述问题。为了进一步规范企业资产减值的会计处理和相关信息的披露，财政部于2006年2月15号最新发布了38个企业会计准则，其中专门有一项就是规范资产减值会计处理的准则企业会计准则第8号资产减值。固定资产是现代企业资产的重要组成部分，它的减值对企业的利润有着重要的影响。所以本文首先对新颁布的资产减值准则特点作一个简要的归纳，并对其中一项比较重要的方面固定资产的减值，进行深入的研究。 本文研究的重点是新旧准则
11、中关于固定资产减值的差异，所以在简要论述固定资产减值的相关概念及其理论基础后，主要对其在新旧准则中的认定标准、计量、资产减值的转回、账务处理等问题展开详细的分析及比较。 最后，对比旧准则分析新准则特点及带来的影响，并对新准则在实施过程中将会出现的问题提出自己的见解。浅谈固定资产减值在新旧会计准则中的差异引 言为了贯彻谨慎性原则，使资产负债表更加真实地反映企业的财务状况，2001年财政部制定和颁布了企业会计制度。企业会计制度规定企业应计提八项减值准备。这一规定使企业树立了计提资产减值准备的理念，但它只给出了未来企业在处理企业资产上的大方向，对于具体操作上的细节问题却未作详细的描述，致使企业在以后
12、的实际操作中没有准确的标准作为参照，可操作性不强。工业企业中，固定资产会占用企业资产的很大比例，在当今社会瞬息万变的环境下，每年固定资产的公允价值都会发生变化，所以它对资产负债表及利润表的影响都很大。在旧的企业会计准则中，由于固定资产减值准备在其回复价值或升值时还可以进行转回处理，这就使得一些上市公司可以利用其操纵会计信息，达到粉饰企业财务状况的目的。为了加强对资产减值方面的管理，财政部在2006年新颁布的会计准则中对具体规范的范围作了详细的规定，尤其在资产减值的转回方面所作的变化最大。在此，本文将对企业资产的一个方面固定资产的减值在新旧准则中的差异提出自己的见解。1 资产减值概述1.1 课题
13、研究背景会计是反应性的，随着客观环境的变化而变化，随着信息使用者需要的改变而变革。近十几年来，伴随着经济体制改革的不断深化，我国会计制度为了向国际靠拢已发生了数次巨大的变革，在资产减值会计处理方面，也在不断的改进。我国在1998年之前执行的股份制试点企业会计制度，对于企业资产损失准备金的计提，规定简单，缺乏强制性的要求。财政部1998年初颁布的股份有限公司会计制度第一次对资产减值政策做出了明确的规定，要求上市公司必须对四类资产减值准备金。2001年财政部颁布实施的企业会计制度，对上市公司计提减值准备的资产范围进一步扩大，增加了对委托贷款、固定资产、在建工程和无形资产等四项资产计提减值准备。20
14、02年财政部又发布了企业会计准则，对固定资产和无形资产等减值会计做了详细的规定。为了进一步规范上市公司的行为，加快与国际会计准则的趋同，财政部于2006年2月15日颁布了39项企业会计准则，其中第8号就是资产减值准则。(以下称新准则)。 自2001年在股份有限公司范围内执行八项资产减值准备以来，该减值准备在一定程度上已成为上市公司操纵经营业绩、粉饰财务状况、规避上市监管的工具。在一些上市公司中，特别是面临着被“终止上市”的公司，滥用资产减值准备的现象已经达到触目惊心的地步。新准则考虑了我国的具体情况，它的实施对治理上市公司的盈余管理，提高信息质量有积极的作用。从98年股份有限公司会计制度第一次
15、对资产减值政策的推出到今天的新会计准则出台，不难看出财政管理当局和其他会计报表的使用者愈来愈注重固定资产的减值问题。1.2资产减值的相关概念1.2.1资产减值的概念新准则中对于资产减值定义为：“资产的可收回金额低于其账面价值”，这一点新旧准则并无不同，但旧准则没有对资产所涵盖的范围作出明确的界定且缺乏详尽务实的指导性规定内容。企业在执行旧准则的相关规定时，通常将存货、固定资产、无形资产等八项可计提减值准备的资产理解为独立于其他资产的单项资产。事实上，企业在计提某项资产减值准备时，应该与其他资产联系起来考虑，否则难以准确地反映该项资产减值的真实状况。新准则针借鉴国际会计准则，引入了资产组的概念，
16、在单项资产减值准备难以确定时，按照相关资产组确定资产减值。1.2.2 新旧准则中资产减值适用范围的变化在适用范围上，旧准则指出“企业应当定期或者至少于每年年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备”，但是在计量程序和方法上，只对短期投资等八项资产作出了明确规定，其他资产并未作出了明确规定。新准则则扩大了其适用范围，明确除第一章第三条规定的各项资产，相关准则有特别规定的，应当按其规定处理外，新准则适用范围还包括单项资产和资产组，新旧准则在适用范围上各自有其特定的范畴。 详见财政部2006年2月15日颁布的企
17、业会计准则1.3 固定资产减值的相关概念 跟据新颁布的企业会计准则第8号一一资产减值中的规定，我们可以推出固定资产减值的标准：“企业应在会计期末对固定资产进行核查如果由于市价持续下跌，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可收回金额低于账面价值的应当将可收回金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备 ”。根据新会计准则，以下几种情况可确定固定资产已经发生减值：(1)固定资产市价当期大幅度下跌，其跌幅大大高于因时间推移或正常使用而预计的下趺，并且预计在近期内不可能恢复；(2)企业所处经营环境，如技术、市场、经济或法律环境，或者 产品营销市场在当期发生或在近期发生重大变化并对企业产生负面影响；(
18、3)同期市场利率或其他市场投资回报率等大幅度提高进而很可能影响企业计算固定资产可收回金额的折现率并导致固定资产可收回金额大幅度降低；(4)固定资产陈旧过时或发生实体损坏等；(5)固定资产预计使用方式发生重大不利变化，如企业计划终止或重组该资产所属的经营业务、提前处置资产等情形从而对企业产生负面影响；(6)企业内部报告的证据表明固定资产的净即失效已经低于或者将低于预期,如固定资产所创造的净现金流量或者实现的营业利润(或者损失)远远低于(或高于)预计金额等.(7)其他表明资产可能已经发生减值的迹象.2 固定资产减值的理论依据2.1 固定资产减值的理论基础现代财务会计的目标是向会计信息使用者提供对决
19、策有用的信息，然而建立在固定资产的历史成本计量基础上的会计信息，其决策有用性正日益受到会计信息需求者的质疑。因此，近年来国际及国内的会计准则委员会都在努力围绕这一会计目标重新构建财务会计理论框架，修订会计要素的概念、确认与计量的标准，这些举措中最具代表性的就是，将资产定义为预期的未来经济利益。同样，固定资产的存在价值就是为了企业未来利润的流入。因为从一个盈利企业来看，其持有资产的目的就是为了获得未来的经济利益，我国企业会计制度为了顺应国际潮流，采纳了这个最能体现资产本质特征的定义。该定义的采用，为固定资产减值会计在实务上推广使用打下了理论基础。 2.2 固定资产减值的实质会计信息需求者追求会计
20、信息决策有用的目的促进了固定资产减值理论的研究，企业为了规避风险刺激了固定资产减值会计的使用。现代企业在充满不确定性的经济环境中经营，企业对现实或潜在的风险采取激进抑或保守的态度，经过长期的会计实践，会计理论与实务界总结出的谨慎原则精辟地阐明了企业应采取的态度。在资产负债表日，如果固定资产账面历史成本高于其未来流入的经济利益，企业就不应坚持以历史成本计量固定资产的价值，否则会导致虚计其资产价值。虚计固定资产价值从会起账面利润的虚高，这样的报表无法真实反映企业的财务状况与经营成果，从而误导投资者。因此，当固定资产出现账面价值高于其预期给企业带来的经济利益时，应将其差额计入损失，使期末固定资产按现
21、行的公允价值进行计量，这就是固定资产减值会计的实质所在。3 固定资产减值在新旧准则中的差异3.1 固定资产减值的认定标准在新旧会计准则中的差异 3.1.1 旧准则对固定资产减值认定标准的规定2000年企业会计制度规定：“企业应当定期或者至少于每年年底终了对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项资产可能发生的损失，对可能发生的各项资产损失计提资产减值准备。”在这里没有对资产减值的认定标准做出具体规定。2002年企业会计准则 固定资产也未明确固定资产减值的确认标准，导致在会计实务中可操作性较差。3.1.2 新准则对固定资产减值认定标准的规定2006年资产减值准则规定：“企业应
22、当在会计期末判断资产是否存在可能发生减值的迹象。”这些迹象如第一章第三节中所述。通过对以上判断固定资产减值标准的分析，我们可以归纳出资产减值的三种确认标准：1.永久性标准，即对在可预见的未来不能恢复的固定资产减值给予确认。这个标准避免了确认暂时价值波动形成的损失，但需要会计人员对暂时减值与永久减值进行判断；2.经济性标准，即在资产负债表日，若资产账面价值高于可回收金额则确认其减值。它能如实反映资产负债表日资产的价值，避开了采用职业判断区分固定资产减值类型的难题，便于操作。3.可能性标准，即要求对可能的固定资产减值予以确认，其目的主要在于与历史成本保持一致，避免对不必要的减值损失的确认。3.2
23、固定资产减值的计量在新旧会计准则中的差异对于计提多少固定资产减值准备，其实质是固定资产减值的计量问题。而确定固定资产可收回金额，是正确选择资产减值计量属性、合理计提固定资产减值准备的关键因素。3.2.1 旧准则对固定资产“可回收金额”的规定2002年实行的企业会计准则 固定资产中对固定资产“可收回金额”是按“固定资产销售净价与预期从该资产的持续使用和使用寿命结束时的处置中形成的现金流量的现值孰高确定”。对以销售净价(或市价)作为计量标准 在以后企业的会计实践中表明其有些欠妥：其一，销售净价是以买卖双方自愿的交易为基础的，会受到许多外界因素的干扰，如供求关系、通货膨胀、人们对新旧固定资产的偏好等
24、，所以在某一时点上价格会背离其价值。根据企业持有固定资产的原本意义，固定资产的减值额应当根据将资产的账面价值与其内在价值比较后才能确定。其二，采用销售净价作为计量标准未能充分考虑企业持有资产的本质。企业持有资产的本质和目的不是为了出让，而是要其为企业带来长期经济利益。 未来经济利益的流入更不能用销售净价来衡量，因为未来经济利益中包含风险因素，而销售净价是某一时点实在的价格，它没有考虑风险这一因素。其三，账面价值与销售净价的比较是管理者对保留固定资产还是出售固定资产做出决策的依据的表观原因，不是企业决定是否保留资产的决定因素。潜在利益的流入和企业评估资产的风险才是企业决定是否保留资产的真正原因。
25、事实上，企业保留固定资产不能只是考虑继续使用该资产是否比出售该资产带来更多预计未来现金流量和潜在收益，更主要是考虑此资产在生产过程中的特殊作用等不能用货币衡量的因素。企业会计制度对资产“可回收金额”是以主观估计为依据，缺乏客观性和可操作性。3.2.2 新准则对固定资产“可回收金额”的规定2006年发布的资产减值准则对“可收回金额”是按“资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值孰高确定”。从以固定资产的销售净价作为计量标准到以公允价值减去处置费用后的净额作为计量标准，我认为后者更符合企业持有资产的目的。预计未来现金流量的现值是理想的计量标准，它使固定资产价值的确定与固定资产
26、的定义得到了统一，克服了采用销售净价所产生的以上问题。由于现金流量的现值计算会给计算减值额带来一定难度，因此，可以借鉴资产评估的原理，采用收益法计算资产未来现金流量的现值，但其前提条件是遵循资产减值准则第11条的规定：以经企业管理层批准的最近财务预算或预测数据，以及该预算或者预测期之后年份稳定的或者递减的增长率为基础；由于不易取得期间超过5年并且详细、清晰、可靠的未来现金流量财务预算或预测，所以新准则对预算期进行了限定，即“建立在预算或者预算基础上的预计现金流量最多涵盖5年”。企业管理层如有确凿证据证明更长的期间是合理的，可以涵盖更长的期间。除以上方法以外，新准则同时规定：贴现率既可采用资产定
27、价模型来确定，也可采用风险贴现率、加权资本成本等模型来确定，这样就能依据充分地计算出未来现金流量的现值，并与资产账面价值进行比较，确定固定资产减值损失额。3.2.3 固定资产减值损失额计算步骤(1)计算固定资产账面价值，即账面价值 = 原值 - 累计折旧 - 资产减值准备 (2)计算固定资产可以回收金额，即(1)可回收金额1 = 公允价值 - 处置费用；(2)可回收金额2 = 预计未来现金流量的现值(3)按照公允价值减处置费用后的净值和未来现金流量的现值孰高原则确定的“可回收金额”(3) 确定减值准备，即减值准备 = 账面价值 - 按孰高原则确定的可回收金额3.2.4 新准则关于固定资产“可回
28、收金额”的计量较旧准则中相关规定的优点比较分析可见，新准则对“可回收金额”计量的操作性原则比现行制度实际，对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值等计算分别作了较为详细的指导，可操作性强。企业会计制度将固定资产的减值确认与计量混为一谈，且在计算固定资产“可回收金额”时对货币时间价值的确定没有明确指导原则，致使会计计量不够谨慎。同时，以单项固定资产为主计量资产“可回收金额”，由于“估计”的弹性很大，没能暴露出计量工作的复杂性；而新准则将可能发生减值资产的认定与资产“可回收金额”的计量严格区分，并在计算“可回收金额”时对货币时间价值的确定原则明确了指导原则，使会计计量更加慎。3.3 固定资产减值
29、的转回在新旧会计准则中的差异 3.3.1 旧准则中对固定资产减值转回的规定 我国现行会计制度即2002年颁布的企业会计准则允许对已确认的固定资产减值损失予以转回。但是以我国实际运行情况看，该规定已成为一些企业操纵损益的主要手段，出现了利用固定资产减值损失转回 扭亏“的报表粉饰新潮，不利于提高会计信息质量。3.3.2 新准则中对固定资产减值转回的规定新准则规定： 资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”该准则对资产减值损失转回的限制，大大收缩了“资产减值转回”虚增利润的弹性间，将会使报表信息质量更加客观真实。3.3.3 新准则对固定资产减值转回的规定较旧准则中相关规定的优点首先，新准则第
30、17条明确规定：“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”，该规定封死了某些企业利用固定资产减值冲回操纵利润主通道，为提高会计信息质量提供了保证。减值冲回是某些企业(特别是上市公司)操纵利润的常用手段。一般说来，利用固定减值冲回操纵利润的方法不外乎有两种：一是当预计当年将会出现大幅亏损时，提前为下一年度扭亏为盈做准备，在当年大额计提固定资产减值准备，而后再下一年度冲回，从而做出下一年度扭亏为盈的财务报表；二是选择某一年份超大额计提固定资产减值准备，其后几年分次缓慢冲回，制造出利润稳步攀升的假象，为管理当局的管理业绩服务。在旧准则中，上述两种减值冲回的方法合法但不合理，这种合法但不合理的方
31、法严重地影响了会计信息质量。其次，新准则在第七章对固定资产减值计提的原因、程序、方法等在附注中披露提出了明确的要求，这必然会促使管理当局正确地运用资产减值准则，提高会计信息质量。会计信息质量的高低与会计报表附注的披露程度密切相关，会计报表附注对固定固定资产减值计提披露越充分，会计信息使用者在阅读会计报表时，越有利于对资产减值的相关信息做出正确地判断，这对于会计信息的管理当局而言，无疑多了一层压力。再次，新准则在计量资产可收回金额时，谨慎地引入公允价值这一计量属性，增强了会计信息的可靠性。会计本身就是要提供真实的、公充的会计信息，以公允价值计量的资产可收回金额理所当然是真实，公充的。新准则考虑到
32、我国国情，借鉴国际会计准则，审慎地运用公允价值这一计量属性，必然会促使企业为会计信息使用者提供了与其决策更为相关的、可靠的信息。3.4 固定资产减值的账务处理在新旧准则中的差异3.4.1 旧准则下固定资产减值的处理例：甲公司2001年12月25日购置了一台设备，价值为1300万元（含增值税进项税额），在考虑相关因素的基础上，公司预计该设备使用寿命为10年，预计净残值为65万元，采用年限平均法计提折旧。2004年12月31日，公司在进行检查时发现该设备发生减值，可收回金额为499万元。该设备在2004年12月31日以前没有计提固定资产减值准备。假定2007年12月31日甲公司进行检查时发现，以前
33、期间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化，对公司产生有利影响，可收回金额为600万元，其他条件不变。则甲公司的相关会计处理如下： (1)2004年12月31日，在不考虑计提减值准备因素情况下计算确定的固定资产账面净值为929.5（1300-370.5）万元；可收回金额为499万元。因此，该公司应计提固定资产减值准备金额为430.5（929.5-499）万元，其会计分录为：借：营业外支出计提的固定资产减值准备 430.5 贷：固定资产减值准备 430.5值得注意的是，2004年12月31日固定资产发生减值时，应先对固定资产计提折旧，然后才进行计提固定资产减值准备会计处理。(2)2005年至20
34、11年每年计提折旧时，应按该设备2004年12月31日计提减值准备后的固定资产账面价值499（1300-370.5-430.5）万元和尚可使用寿命7年重新计算确定折旧率和折旧额，即每年计提折旧金额62（499-65）/7万元。每年的会计分录为：借：制造费用 62 贷：累计折旧 62 3.2007年12月31日，在没有转回已确认的固定资产减值损失情况下的固定资产账面净值为313（499-623）万元；可收回金额为600万元。因此，甲公司应相应转回已确认部分固定资产减值损失。而2007年12月31日在不考虑2004年12月31日计提减值准备430.5万元因素情况下计算确定的固定资产账面净值为559
35、（1300-123.56）万元，低于其可收回金额600万元。所以，甲公司不能按照可收回金额600万元与没有转回已确认固定资产减值损失情况下的固定资产账面净值313万元之间的差额287万元予以转回，而应按照在不考虑计提减值准备因素情况下计算确定的固定资产账面净值559万元与没有转回已确认固定资产减值损失情况下的固定资产账面净值313万元之间的差额246万元予以转回，其会计分录为：借：固定资产减值准备 246 贷：营业外支出计提的固定资产减值准备 246上述会计处理表明，按246万元转回已确认固定资产减值损失后，该项固定资产账面价值已恢复至559万元，与不考虑计提减值准备因素情况下计算确定的固定资
36、产账面价值相同，表明2004年12月31日所计提减值准备430.5万元实际上已全部转回。尽管转回后该项固定资产减值准备余额仍有184.5（430.5-246）万元，这是由于2005年至2007年因2004年12月31日计提减值430.5万元而少提折旧184.5（61.53）万元所致。如果按可收回金额600万元与313万元的差额287万元转回，则实际转回减值准备超过原提减值准备41（600-559）万元。3.4.2 新准则下固定资产减值的处理例：2007年12月31日，甲公司发现2004年12月31日购入的一项专利技术设备，市场上已经出现类似的专利技术，发现此项设备可能减值。如果该企业准备出售，
37、市场上厂商愿意以2200000元的公允价值收购该项设备，发生处置费用为200000。该设备尚可使用5年，未来5年的现金流量为500000元、480000元、460000元、440000元、420000元，第6年现金流量及使用寿命结束时带来的现金流量为380000元。采用折现率为5%，假设2007年账面价值3000000元，已经计提折旧500000元，以前年度已经计提减值准备200000元。减值测试及相关会计处理如下:(1)比较固定资产账面价值与可回收金额：账面价值 = 原值 - 累计折旧 - 资产减值准备 = 3000000 500000 200000 = 2300000(元)可回收金额= 2
38、200000 200000 = 2000000(元)该设备账面价值已经超过可回收金额，因此该设备存在资产减值损失。(2)计算资产使用价值。见表1：表1 预计未来现金流量现值计算表年份预计未来现金流量折现率折现系数现值20085000005%0.952447619020094800005%0.907043537420104600005%0.863839736520114400005%0.822736198920124200005%0.783532908120133800005%0.7462283562合计2283561资产使用价值为2283561元，可回收金额为2000000元，取两者较高者为最
39、最终可回收金额。确认资产损失为16439（23000000 2283561）元。(3)资产损失的会计处理：借：营业外支出 16439 贷：固定资产减值准备 164393.4.3 分析比较新旧准则关于固定资产减值会计处理上的差异旧会计准则将各项资产的减值确认为当期费用。这种将资产减值计入当期费用的做法虽然简单易行，但有可能将应计入折旧中的资产损耗一次性计入某一年度的费用中，模糊了折旧与减值这两个概念的区别。若利用减值弥补资产损耗，不仅掩盖了资产在消耗中被弥补这一漫长过程，为企业调节利润留下一定空间，而且会给企业的经营带来一定的风险。为此可以通过追溯调整将资产的损耗计入恰当的年份防止企业通过固定资
40、产减值调节利润。另外在会计处理上的一个最大区别就是新准则中不用考虑资产减值回转的问题。3.5 引入“资产组”（减值）我国现行八项资产减值准备（2002年颁布的企业会计准则）都要求以单项资产为基础计提，但是在实务中，许多固定资产难以单独产生现金流量，因此，要求以单项固定资产为基础计提减值准备在操作上有困难。国际会计准则第36号资产减值为此引入了“现金产出单元”的概念，考虑到这一概念在实务中较难理解，2006年我国推出的新准则引入了“资产组”的概念即要求企业应当以单项固定资产为基础估计其可收回金额。但如果企业难以对单项固定资产的可收回金额进行估计的，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回
41、金额，计算确认减值损失。“资产组”概念的提出较之旧准则关于资产减值方面的规定是一个很大的改革。 3.5.1 资产组的认定 资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。几项资产的组合生产的产品（或者其他产出）存在活跃市场的，即使部分或者所有这些产品（或者其他产出）均供内部使用，也应当在符合前款规定的情况下，将这几项资产的组合认定为一个资产组。资产组一经确定，各个会计期间应当保持一致，不得随意变更。 3
42、.5.2 资产组减值的认定 资产组减值的认定与单项固定资产基本相同，即根据其可回收金额是否低于账面价值来判定。资产组账面价值的确定基础应当与其可收回金额的确定方式相一致。 (1)资产组的账面价值包括可直接归属于资产组与可以合理、一致地分摊至资产组的资产账面价值，通常不应包括已确认负债的账面价值，但如不考虑该负债金额就无法确定资产组可收回金额的除外。 (2)资产组的可收回金额应当按照该资产组的公允价值减去处置费用后的净额与其预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。4 对新准则中关于固定资产减值的有关问题的思考4.1 新准则较旧准则的特点与原企业会计制度中规定的固定资产减值的相关规定相比，新准则
43、中对于固定资产减值的规定有以下特点。 4.1.1 准则对减值迹象的判断更加明确 在减值迹象判断上，新准则比现行制度的要求更加明确。一是明确会计期末企业是否必须计提固定资产减值准备，首先取决于固定资产是否存在减值迹象，并从企业外部信息和内部信息给出了八项判断标准，强调只要存在其中一项或几项,应当估计其资产减值的主要要素可收回金额，然后与账面价值进行对比,确定减值损失的金额。二是明确如果不存在减值迹象，则不必估计该固定资产的可收回金额，也不必确认减值损失。 4.1.2 对可收回金额的计量进行详细的规定,更具实务操作性 可收回金额的计量是固定资产减值会计的核心问题。本准则在借鉴国际会计准则的基础上,
44、再次引入“公允价值”的概念。在确定可收回金额时，应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量现值两者之间较高者确定。准则对公允价值、处置费用和预计未来现金流量现值（如预计未来现金流量、折现率）的计算等分别作了较为详细操作指导规定。 4.1.3 准则明确了资产组的认定及其减值的处理 对资产组的确定,核心是以该资产组的现金流入是否能独立于其他资产或资产组的现金流入为依据。 当资产组和资产组组合的可收回金额低于其账面价值,并按差额确认为减值损失后,该减值损失按以下顺序进行分摊:(1)抵减分摊至资产组或资产组组合中商誉的账面价值。(2)根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项
45、固定资产的账面价值所占比重，按比例抵减其账面价值。 4.1.4 准则对减值损失的转回作出了新的规定 新减值准则在确定固定资产减值损失时,同我国现行制度和准则仍保持一致。但在转回问题上，准则规定“减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回”。4.2资产减值准则在实施过程中将存在的问题 4.2.1 关于引入资产组的问题 对于一些以单项资产为基础计提减值准备在操作上有困难的情况，准则引入了“资产组”的概念。就我国的企业管理现状和上市公司的监管机制看，资产组属于全新概念，引入资产组的概念将面临一系列困难:其一，资产组概念的运用，需要有与之相适应的现金流量预算管理水平。我国的大部分上市公司没有编制长期现金流量的惯例（而这恰恰是采用资产组所必不可少的），管理人员和
