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1、试论政府会计目标 关键字：政府目标 受托责任 决策有用摘要：政府会计准则制定机构以及大多数学者对政府会计目标的阐述都强调反映政府的受托责任，即“受托责任观”。之所以这样是因为受托责任是政府会计存在的基础，政府的受托责任表现在公共事物管理活动的全过程，反映政府的受托责任是政府会计中1个非常重要的概念，所有的政府财务报告都以受托责任为依据。笔者认为，应该从政府会计的信息使用者及其需求出发定位政府会计的目标为提供对决策有用的信息，即“决策有用观”。1、有关政府会计目标的述评有关政府会计目标的讨论集中表现在对政府财务报告目标的论述中，它有“受托责任观”和“决策有用观”两种观点。NCGA在1982年1月
2、发布的第1号概念公告政府单位会计与编制财务报告的目标中明确指出，政府及政府单位财务报告的全面目标是为、和社会决策以及受托责任控制和财务管理提供财务信息，为评价管理和组织业绩提供依据。美国GASB在1987年5月公布的第1号概念公告编制财务报告的目标中对政府会计目标作出了权威性的规定“政府的财务报告应该提供信息帮助使用者评价受托责任，并做出经济、社会和政治方面的决策受托责任是最高目标，其他 目标都来源于此。”美国GASB将受托责任作为政府会计与报告的基本价值取向，将受托责任作为基本目标，它生成了“为做出有关受托责任的决策提供有用信息”的其他目标。国际会计师联合会公立单位委员会在1991年3月公布
3、的第1号研究公告中央政府的财务报告目标中认为：“财务报告应当证实政府或单位对财政事务和信托资源的受托责任。”陈立齐教授和李建发教授认为，政府会计最高层次的目标是帮助政府履行公共受托责任。贝洪俊（2004）认为，政府会计的全面目标是帮助政府履行公共受托责任，为经济、社会和政治决策以及评价管理和组织业绩提供信息。从以上的引述中，我们可以看到，政府会计准则制订机构及大多数学者对政府会计目标的阐述都强调反映政府的受托责任，即“受托责任观”。与美国相比，澳大利亚的政府会计目标是提供对使用者做出和评价有关稀缺资源配置的决策有用信息。澳大利亚坚持决策有用性能够概括受托责任，1般目的的财务报告实现了决策有用目
4、标的同时，也就成为履行其对使用者会计受托责任的1种手段。另外，新西兰政府的财务信息披露目标主要是决策有用性。如果说会计目标的研究以“决策有用观”占上风的话，那么政府会计目标的研究则是“受托责任观”占绝对优势。之所以这样主要是对政府会计目标的讨论大多是从政府会计的特点出发，因为受托责任是政府会计存在的基础，政府的受托责任表现在社会公共事务管理活动的全过程，反映政府的受托责任是政府会计中1个非常重要的概念。但是因此就以反映政府的受托责任作为政府会计的目标未必妥当。2、政府会计目标确定的因素会计是1个以提供财务信息为主的经济信息系统， 会计目标就是这个信息系统所应达到的某种境地。具体说来，会计目标定
5、位涉及的主要是描述“会计应该为谁提供什么样的信息”。因此，合理确定会计目标，需要考虑两个方面的因素：1是会计信息使用者的范围；2是这些使用者对会计信息的需求。下面从这两方面对政府会计进行分析。(1)政府会计的信息使用者按与政府的“利害关系”，政府财务信息的使用者可以分为以下几类：公众（包括纳税人、选举人、投票人和政府服务对象等）；立法机关和其他监督团体（人民代表大会、审计机关、税务机关、工商行政管理部门等）；现时的投资者和债权人；经济和财务分析及评级机构；潜在的投资者和债权人；其他政府、国际机构和其他资源的提供者；内部管理者。上述的、类的信息使用者都是因为受托责任3而产生的，公众以及现实的投资
6、者和债权人与政府有着直接的委托代理关系，立法机关和监督团体则是受公众委托监督政府受托责任履行的代表，而经济和财务分析及评级机构则要通过对政府会计信息的评价、分析向其他使用者（包括立法者、公众、资源提供者等）传播信息。而其余几类信息使用者并非因为受托责任关系而产生对政府会计信息的需要，潜在的投资者和债权人并没有与政府有正式和确定的委托约定，他们只是希望获得1些有助于经济决策的政府会计信息；在世界经济1体化以及我国加入WTO的背景下，政府作为世界经济及政治中的成员，有义务向其他政府、国际机构提供政府会计方面的信息；而且政府内部管理人员、政策制定人员等也需要政府会计信息，以便有效履行他们的管理和决策
7、责任。上述几类信息使用者即使跟政府不存在委托受托责任关系，仍然对政府会计信息有需求。 $False$ (2)政府信息使用者的信息需求政府会计信息的使用者是广泛的，不同的使用者有着不同的财务信息需求，他们需要政府披露不同的财务信息，以作出相应的决策。总的来说，政府会计信息使用者的信息需求主要有以下几类：1、公共受托责任的信息需求政府作为资源或资金的受托方，1旦接受了对资源运用和管理的权利，他同时就承担了向资源提供者（委托方）报告资源受托管理情况的责任。为了解脱受托责任，政府需要提供以下信息：忠实受托责任4 信息，它要求政府提供预算执行情况及结果的信息以便公众评价政府是否按照法定预算、法规或合约（
8、如拨款、财务限制条款）取得和使用资源。政府整体财务状况的信息。政府提供服务的努力程度、成本和成就的业绩信息。这些信息需求都是从直接由公共受托责任派生出来的。2、预测政府能力的信息需求政府需要披露信息以说服潜在的投资者（如债权人、供应商和财务援助者）为其提供财务资源。潜在的投资者需要会计信息预测政府履行合约的能力，以便作出是否把资源委托给政府的决策，在作出这种决策之前，受托责任关系是不存在的，因此这种预测信息的需求并不是由受托责任引起的。只有当潜在的投资者与政府签定合约后，关于受托责任的会计信息才被用来监督合约的履行。3、衡量的信息需求国外政府以及国际机构需要有关的政府会计信息，大多是想通过别国
9、政府财政财务活动的性质、范围和程度以及结果等考察其对整个世界经济的影响，以便作出1些、经济决策。4、加强内部管理的信息需求政府内部的管理人员、政策制定人员等也需要政府会计信息，以帮助他们进行管理和制定决策。3、我国政府会计的目标决策有用性笔者认为应该将政府会计的整体目标界定如下：向政府有关的信息使用者提供对经济和政治决策有用的信息。即政府会计目标的“决策有用观”。首先，如果仅仅把政府会计的目标定位为评价受托责任，会计目标只是满足资源委托人或出资者的信息需求，忽视了其他利益相关者的要求，未免过于狭隘。而笔者主张的“决策有用观”则是针对政府会计信息的所有使用者，它强调提供跟决策相关的1切信息而不仅
10、仅是受托责任履行情况方面的信息。政府会计的利益相关者广泛而复杂，除了公众、投资者、捐赠者、贷款人等与政府有委托代理关系的相关者外，其他政府、国际机构、内部管理人员等等都是政府会计信息的使用者，他们未必都与政府有委托受托关系，但是他们同样需要政府会计信息。而且政府与不同，它具有广泛的责任，政府会计不能像企业那样，只为与它有明确利益联系的委托人提供信息，保护他们的财务知情权，以便解脱自身的受托责任，政府会计应该有更高的目标追求，应该把会计目标定位在向整个社会提供有价值的信息产品，从而使所有利益相关者因之受益。当然，实现这个目标的前提是“成本效益原则”及“重要性原则”。其次，政府会计目标的“决策有用
11、观”包括了“受托责任观”。某种程度上，决策有用和受托责任意味着1致的信息需求。受托责任契约履行情况的评价以及受托责任契约是否延续的选择本身就是1种决策（胡玉明，1997）。因此，决策有用观与受托责任观并不矛盾，我们说政府会计的目标是“决策有用性”并不否定政府会计以评价受托责任为具体目标之1，只是以决策有用观定位政府会计目标更和全面，使之不仅仅局限于解除受托责任。最后，过分强调政府会计的目标是解脱受托责任容易导致某些机会主义行为。当环境存在高度不确定性时，把政府会计的目标定位为受托责任观，将政府会计提供的信息作为衡量政府受托责任履行情况的依据，将激励或惩罚与受托责任报告联系在1起，容易促使政府会计政策的选择。公共官员也是经济人，为追求收益的最大化，体现良好的工作业绩，他们不会消极地报告信息，相反有可能会进行操纵。因此，“政府财务信息不应做为对行政当局惩奖的唯1依据，以免行政当局对财务信息的操纵行为
