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1、第四章 合并财务报表股权取得日后,股权取得日后首期合并财务报表的编制,股权取得日后连续各期合并财务报表的编制,报告期增减子公司在合并财务报表中的处理,2,3,4,长期股权投资的核算方法,1,第一节 长期股权投资核算与合并财务报表,权益法,成本法,投资方与被投资方的关系：、控制、共同控制、重大影响、无重大影响,一、长期股权投资的初始投资成本,（一）控股合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定1、同一控制下的企业合并 2、非同一控制下的企业合并,（二）其他方式取得的长期股权投资初始投资成本的确定,1、支付现金2、以发行权益性证券 3、投资者投入 4、通过非货币性交换、债务重组,二、长期股权投资的后
2、续计量,（一）成本法核算的特点长期股权投资按照初始投资成本计价，除非有追加或收回投资情况，否则不调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，作为当期投资收益。,（二）权益法的核算特点,权益法指投资最初以投资成本计价，以后根据投资企业享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。1、初始投资成本的调整2、取得现金股利或利润的处理3、投资损益的确认4、超额亏损的确认5、被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动6、股票股利的处理,（三）成本法与权益法的区别,1、长期股权投资的账面价值2、被投资单位宣告分派现金股利或利润3、被投资单位实现净损益4、被投资
3、单位除净损益以外的所有者权益的其他变动,三、长期股权投资核算方法与合并财务报表的关系,股权取得日后的合并财务报表 首期连续各期在编制合并财务报表时，应在合并工作底稿中将成本法调整为权益法，以权益法为基础编制抵销分录。,第二节 合并资产负债表的编制,合并资产负债表是反映企业集团在某一特定日期财务状况的财务报表，由合并资产、负债和所有者权益各项目组成。,一、对子公司的个别财务报表的调整,1、同一控制下企业合并 2、非同一控制下企业合并二、按权益法调整对子公司的长期股权投资 同一控制下企业合并 非同一控制下企业合并,1、被投资企业实现净损益时，确认投资收益 借：长期股权投资损益调整 贷：投资收益2、
4、被投资企业宣告分派现金股利时 借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整3、被投资单位除净损益以外的所有者权益的其他变动 借：长期股权投资其他权益变动 贷：资本公积其他资本公积,三、编制合并资产负债表时应抵销的项目,内部债权与债务的抵销处理,存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理,内部固定资产交易的抵销处理,母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理,全资子公司 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉（或者在贷方）贷：长期股权投资,（一）母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵销处理,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉（或者在贷方）贷：长期股权投资 少数股东权益,非全
5、资子公司,（二）内部债权与债务的抵销处理,1、应收账款与应付账款的抵销处理借：应付账款 贷：应收账款借：应收账款坏账准备 贷：资产减值损失,2、其他债权与债务的抵销处理,（1）借：应付票据 贷：应收票据（2）借：预收账款 贷：预付账款（3）借：应付股利 贷：应收股利,（4）借：其他应付款 贷：其他应收款（5）借：应付利息 贷：应收利息,内部债券投资与应付债券的抵销,借：应付债券 贷：持有至到期投资 投资收益,（三）存货价值中包含的未实现内部销售损益的抵销处理,1、内部销售商品全部实现对外销售的抵销,2、内部销售商品全部未实现对外销售的抵销,3、内部销售商品部分实现对外销售，部分未实现对外销售的
6、抵销,1、内部销售商品全部实现对外销售的抵销,借：营业收入 贷：营业成本 2、内部销售商品全部未实现对外销售的抵销 借：营业收入 贷：营业成本 存货3、内部销售商品部分实现对外销售，部分未实现对外销售的抵销,4、存货跌价准备的抵销,借：存货存货跌价准备 贷：资产减值损失（1）计提的跌价准备金额小于未实现内部销售利润时（2）计提的跌价准备金额大于未实现内部销售利润时,（四）内部固定资产交易的抵销处理,1、集团内部企业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用2、集团内部企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为固定资产使用3、集团内部企业将自身使用的固定资产变卖给企业
7、集团内的其他企业作为普通商品销售,1、购买方内部购进的商品作为固定资产的抵销,（1）借：营业收入 贷：营业成本 固定资产原价（2）借：固定资产累计折旧 贷：管理费用（3）借：固定资产减值准备 贷：资产减值损失,2、购买方内部购进的固定资产作为固定资产的抵销,（1）借：营业外收入 贷：固定资产原价或 借：固定资产原价 贷：营业外支出（2）借：固定资产累计折旧 贷：管理费用（3）借：固定资产减值准备 贷：资产减值损失,四、报告期内增加、处置子公司,（一）报告期内增加子公司（1）同一控制下的企业合并调整合并资产负债表的期初数（2）非同一控制下的企业合并不应调整合并资产负债表的期初数（二）报告期内处置
8、子公司不应当调整合并资产负债表的期初数,五、合并资产负债表编制举例,（一）股权取得日后首期合并资产负债表的编制程序商誉归属于母公司所有者权益合计少数股东权益 外币报表折算差额（二）合并资产负债表的格式（三）合并资产负债表编制的综合例题,第三节 合并利润表的编制,一、编制合并利润表时应进行抵销处理的项目,内部存货购销业务的抵销处理,与内部交易形成固定资产和无形资产相关的抵销处理,内部应收款项计提的坏账准备等减值准备的抵销处理,内部投资收益和利息费用的抵销处理,企业集团内部相互之间持有对方长期股权投资的抵销处理,（四）内部投资收益和利息费用的抵销处理,借：投资收益 贷：财务费用 借：应付利息 贷：
9、应收利息,（五）企业集团内部相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销处理,（1）全资子公司借：投资收益 未分配利润年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润年末,（2）非全资子公司,借：投资收益 少数股东损益 未分配利润年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润年末,二、报告期内增加、处置子公司,1、报告期内增加子公司（1）同一控制下企业合并应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表（2）非同一控制下企业合并 应当将该子公司购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表2、报告期内处置子公司应当将该子公司当期期初至处置日的收入
10、、费用、利润纳入合并利润表,三、合并利润表编制举例,（一）股权取得日后首期合并利润表的编制程序（二）合并利润表的格式1、在“净利润”项目下增加“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”两个项目 2、同一控制下企业合并，应在“净利润”项目之下增加“其中：被合并方在合并前实现的净利润”项目3、在“综合收益总额”项目下增加了“归属于母公司所有者的综合收益总额”和“归属于少数股东的综合收益总额”两个项目（三）合并利润表编制的综合例题,第六节 股权取得日后连续各期合并财务报表的编制,对当期事项的抵销对以前年度事项的抵销一、内部应收账款和坏账准备的抵销处理【例1】2011年1月1日，甲公司取得了乙公
11、司70%的股权。2011年甲公司应收乙公司的应收账款为100 000元，甲公司年末对该项应收账款计提了坏账准备10 000元。假定甲公司个别报表上的未分配利润期末数为1 000 000万元，乙公司个别报表上的未分配利润期末数为500 000万元。不考虑所得税影响。,内部债权债务的抵销处理,（1）将内部应收款项与应付款项予以抵销借：应付账款 贷：应收账款（2）将前期计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销借：应收账款坏账准备 贷：未分配利润年初,内部债权债务的抵销处理,（3）抵销本期个别财务报表中内部应收账款相对应的坏账准备增减变动的金额借：应收账款坏账准备 贷：资产减值损失（冲销作相反
12、的分类）,【例2】2011年1月1日，甲公司取得了乙公司70%的股权。2011年甲公司应收乙公司的销货款为30 000元，甲公司年末对该项应收账款计提了坏账准备3 000元。2012年甲公司应收乙公司的应收账款余额为54 000元，补提了坏账准备2 400元。不考虑所得税影响。要求：编制2012年的合并财务报表。,二、内部销售及存货中未实现内部销售损益的抵销处理,【例3】2011年1月1日，甲公司取得了乙公司70%的股权。2011年甲公司以100 000元的价格将其生产的产品销售给乙公司，销售成本为80 000元，甲公司已收到货款。乙公司购入的该商品当年全部未对外销售。假定甲公司个别报表上的净
13、利润期末数为1 000 000万元，乙公司个别报表上的净利润期末数为500 000万元。不考虑所得税影响。,内部存货交易的抵销处理,（1）抵销前期未实现内部销售利润对本期期初未分配利润的影响 借：未分配利润年初 贷：存货 营业成本,（2）抵销前期内部存货交易计提的存货跌价准备对期初未分配利润的影响,借：存货存货跌价准备 贷：未分配利润年初（3）抵销本期发生的内部存货交易同首期的处理,【例4】2011年1月1日，甲公司取得了乙公司70%的股权。2011年甲公司以60 000元的价格将其生产的产品销售给乙公司，销售成本为48 000元，甲公司已收到货款。乙公司购入的该商品当年全部未对外销售。201
14、2年，乙公司2011年购入的这批存货全部未实现对外销售。并且2012年乙公司又从甲公司购入了24 000元的产品，该批产品的成本为19 200元，这批存货当年全部未实现对外销售。不考虑所得税影响。要求：编制2012年的合并财务报表。,三、内部固定资产交易的抵销处理,（1）抵销前期未实现内部销售损益对本期期初未分配利润的影响 借：未分配利润年初 贷：固定资产原价 借：固定资产累计折旧 贷：未分配利润年初 借：固定资产减值准备 贷：未分配利润年初本期发生的内部固定资产交易的抵销处理（同首期）,【例5】2011年1月1日，甲公司取得了乙公司70%的股权。2010年12月31日甲公司将其生产的机器出售
15、给乙公司，乙公司将该机器作为管理用固定资产使用，其折旧年限为3年，采用直线法计提折旧。甲公司该机器的售价为120 000元，成本为90 000元。不考虑所得税影响。要求：编制2012年的合并财务报表。,5、世上最美好的事是：我已经长大，父母还未老;我有能力报答，父母仍然健康。6、没什么可怕的，大家都一样，在试探中不断前行。7、时间就像一张网，你撒在哪里，你的收获就在哪里。纽扣第一颗就扣错了，可你扣到最后一颗才发现。有些事一开始就是错的，可只有到最后才不得不承认。8、世上的事，只要肯用心去学，没有一件是太晚的。要始终保持敬畏之心，对阳光，对美，对痛楚。9、别再去抱怨身边人善变，多懂一些道理，明白
16、一些事理，毕竟每个人都是越活越现实。10、山有封顶，还有彼岸，慢慢长途，终有回转，余味苦涩，终有回甘。11、人生就像是一个马尔可夫链，你的未来取决于你当下正在做的事，而无关于过去做完的事。12、女人，要么有美貌，要么有智慧，如果两者你都不占绝对优势，那你就选择善良。13、时间，抓住了就是黄金，虚度了就是流水。理想，努力了才叫梦想，放弃了那只是妄想。努力，虽然未必会收获，但放弃，就一定一无所获。14、一个人的知识，通过学习可以得到;一个人的成长，就必须通过磨练。若是自己没有尽力，就没有资格批评别人不用心。开口抱怨很容易，但是闭嘴努力的人更加值得尊敬。15、如果没有人为你遮风挡雨，那就学会自己披荆
17、斩棘，面对一切，用倔强的骄傲，活出无人能及的精彩。5、人生每天都要笑，生活的下一秒发生什么，我们谁也不知道。所以，放下心里的纠结，放下脑中的烦恼，放下生活的不愉快，活在当下。人生喜怒哀乐，百般形态，不如在心里全部淡然处之，轻轻一笑，让心更自在，生命更恒久。积极者相信只有推动自己才能推动世界，只要推动自己就能推动世界。6、人性本善，纯如清溪流水凝露莹烁。欲望与情绪如风沙袭扰，把原本如天空旷蔚蓝的心蒙蔽。但我知道，每个人的心灵深处，不管乌云密布还是阴淤苍茫，但依然有一道彩虹，亮丽于心中某处。7、每个人的心里，都藏着一个了不起的自己，只要你不颓废，不消极，一直悄悄酝酿着乐观，培养着豁达，坚持着善良，
18、只要在路上，就没有到达不了的远方！8、不要活在别人眼中，更不要活在别人嘴中。世界不会因为你的抱怨不满而为你改变，你能做到的只有改变你自己！9、欲戴王冠，必承其重。哪有什么好命天赐，不都是一路披荆斩棘才换来的。10、放手如拔牙。牙被拔掉的那一刻，你会觉得解脱。但舌头总会不由自主地往那个空空的牙洞里舔，一天数次。不痛了不代表你能完全无视，留下的那个空缺永远都在，偶尔甚至会异常挂念。适应是需要时间的，但牙总是要拔，因为太痛，所以终归还是要放手，随它去。11、这个世界其实很公平，你想要比别人强，你就必须去做别人不想做的事，你想要过更好的生活，你就必须去承受更多的困难，承受别人不能承受的压力。12、逆境
19、给人宝贵的磨炼机会。只有经得起环境考验的人，才能算是真正的强者。自古以来的伟人，大多是抱着不屈不挠的精神，从逆境中挣扎奋斗过来的。13、不同的人生，有不同的幸福。去发现你所拥有幸运，少抱怨上苍的不公，把握属于自己的幸福。你，我，我们大家都可以经历幸福的人生。14、给自己一份坚强，擦干眼泪；给自己一份自信，不卑不亢；给自己一份洒脱，悠然前行。轻轻品，静静藏。为了看阳光，我来到这世上；为了与阳光同行，我笑对忧伤。15、总不能流血就喊痛，怕黑就开灯，想念就联系，疲惫就放空，被孤立就讨好，脆弱就想家，不要被现在而蒙蔽双眼，终究是要长大，最漆黑的那段路终要自己走完。5、从来不跌倒不算光彩，每次跌倒后能再
20、站起来，才是最大的荣耀。6、这个世界到处充满着不公平，我们能做的不仅仅是接受，还要试着做一些反抗。7、一个最困苦、最卑贱、最为命运所屈辱的人，只要还抱有希望，便无所怨惧。8、有些人，因为陪你走的时间长了，你便淡然了，其实是他们给你撑起了生命的天空；有些人，分开了，就忘了吧，残缺是一种大美。9、照自己的意思去理解自己，不要小看自己，被别人的意见引入歧途。10、没人能让我输，除非我不想赢！11、花开不是为了花落，而是为了开的更加灿烂。12、随随便便浪费的时间，再也不能赢回来。13、不管从什么时候开始，重要的是开始以后不要停止；不管在什么时候结束，重要的是结束以后不要后悔。14、当你决定坚持一件事情，全世界都会为你让路。15、只有在开水里，茶叶才能展开生命浓郁的香气。,
