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1、2010年中级会计实务考点精解（1-5章）第一章 总论【第一章2010年较之2009年教材变化】：教材增加的内容：会计基础。教材删除的内容：财务报告。从近三年出题情况看，本章不太重要。但是学好本章内容对后续章节的学习会有很大帮助。本章近三年考点：(1)会计要素的概念及特征;(2)利得和损失的会计处理。本章需要掌握的考点：考点一：财务报告目标考点二：会计四个基本假设(会计主体、持续经营、会计分期、货币计量)【注意】会计主体不同于法律主体。一般来说，法律主体就是会计主体，但会计主体不一定是法律主体。考点三：会计基础企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。考点四：会计信息质量要求(可靠性、
2、 相关性、可理解性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性、及时性)给出客观题能够分清是哪个考点五：会计的六要素：掌握六要素的(资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润)的定义及其确认条件【注意】利得和损失可能直接计入所有者权益，也可能先计入当期损益，最终影响所有者权益。考点六;会计要素计量属性会计计量属性主要包括：(1)历史成本;(2)重置成本;(3)可变现净值;(4)现值;(5)公允价值疑难问题解答【问】资产的账面价值和账面余额有何区别?答：资产的账面余额，是指某科目的账面实际余额，不扣除作为该科目备抵的项目(如累计折旧、相关资产的减值准备等)资产的账面价值，是指某科目的账面余额减去相关的备
3、抵项目后的净额。举例说明如下：【例题】某项存货的账面余额为100万元，已提跌价准备20万元。则该项存货的账面余额为100万元，账面价值为80万元。【例题】某项固定资产的原价为200万元，已提折旧为60万元，已提减值准备30万元。则该项固定资产的账面余额为200万元，账面价值=200-60-30=110(万元)。第二章 存货本章近三年考试题型为单项选择题、多项选择题和判断题。2007年分数为2分;2008年没有出考题，2009年分数为3分。从近三年出题情况看，本章不太重要。2010年教材主要变化：教材删除的内容：(1)发出存货的计价;(2)在存货跌价准备结转部分，删除了原教材中的公式。大家需要掌
4、握的考点：考点一：存货的概念与确认条件考点二：存货的初始计量(二)通过进一步加工而取得的存货1.委托外单位加工的存货以实际耗用的原材料或者半成品以及加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。需要交纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资成本;收回后用于连续生产应税消费品，按规定准予抵扣的，受托方代收代交的消费税记入“应交税费应交消费税”科目的借方。2.自行生产的存货自行生产的存货的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造费用。考点三：存货期末计量原则资产负债表日，存货应当按照成本与可变
5、现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。考点四：存货期末计量方法(一)存货减值迹象的判断(二)可变现净值的确定材料期末计量特殊考虑对于用于生产而持有的材料等(如原材料、在产品、委托加工材料等)，如果用其生产的产成品的可变现净值预计高于成本，则该材料应按照成本计量。其中，“可变现净值预计高于成本”中的成本是指产成品的生产成本。如果材料价格的下降等原因表明产成品的可变现净值低于成本，则该材料应按可变现净值计量。(三)存货跌价准备的计提与转回3.存货跌价准备的结转企业计提了存货跌价准备，如果其中有部分存货已经销售，则企业在结转销售成本时，应同时结转对其已计提的
6、存货跌价准备。疑难问题解答【问】如何确定材料的可变现净值?答：(1)若材料用于生产产品材料可变现净值=产成品的估计售价-至完工估计将要发生的成本-销售产成品估计的销售费用以及相关税金(2)若材料直接出售，材料可变现净值=材料出售的估计售价-销售材料估计的销售费用以及相关税金。第三章固定资产本章近三年考试题型为单项选择题、判断题和计算分析题。2007年分数为1分;2008年分数为12分;2009年分数为2分。从近三年出题情况看，本章内容比较重要。2010年教材主要变化教材增加的内容：(1)高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费的会计处理;(2)其他方式取得的固定资产。教材修改的内容：(1)购入
7、生产设备应考虑进项税额抵扣问题;(2)将融资租入固定资产的内容移到“长期负债及借款费用”一章中;(3)修改了一些例题。大家需要掌握的考点：考点一：固定资产的确认考点二：固定资产的初始计量固定资产应当按照成本进行初始计量。(一)外购固定资产1.购入不需要安装的固定资产相关支出直接计入固定资产成本。2.购入需要安装的固定资产通过“在建工程”科目核算3.外购固定资产的其他情形(1)以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。(2)购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现
8、值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期间内采用实际利率法进行摊销，摊销金额除满足借款费用资本化条件应当计入固定资产成本外，均应当在信用期间内确认为财务费用，计入当期损益。(二)自行建造固定资产1.自营方式建造固定资产高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专 项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归 集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产;同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，
9、并确认相同金额的累计折旧。该固定资产 在以后期间不再计提折旧。“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项目下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。2.出包方式建造固定资产采用出包工程方式的企业，按照应支付的工程价款等计量。设备安装工程，按照所安装设备的价值、工程安装费用、工程试运转等所发生的支出等确定工程成本。(三)租入固定资产如果一项租赁在实质上没有转移与租赁资产所有权有 关的全部风险和报酬，那么该项租赁应认定为经营租赁。在经营租赁方式下，由于与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬在实质上没有转移给承租企业，因此，承 租企业不需承担租赁资产的主要风险，其会计处理比较简
10、单，不需将所取得的租入资产的使用权资本化，相应地，也不必将所承担的付款义务确认为负债。(四)其他方式取得的固定资产(五)存在弃置费用的固定资产考点三：固定资产折旧应计折旧额=固定资产原价-预计净残值-已计提的固定资产减值准备(一)确定固定资产使用寿命应考虑的因素(二)固定资产折旧范围除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：(1)已提足折旧仍继续使用的固定资产;(2)按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。(三)固定资产折旧方法1.年限平均法年折旧额=(原价-预计净残值)预计使用年限=原价(1-预计净残值/原价)预计使用年限=原价年折旧率2.工作量法3.双倍余额递减法年折旧额=期初固定资产净
11、值2/预计使用年限4.年数总和法年折旧额=(原价-预计净残值)年折旧率年折旧率用一递减分数来表示，将逐期年数相加作为递减分数的分母，将逐期年数倒转顺序分别作为各年递减分数的分子。(四)固定资产预计使用寿命等的复核企业至少应当于每年年度终了，对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核。使用寿命预计数与原先估计数有差异的，应当调整固定资产使用寿命。预计净残值预计数与原先估计数有差异的，应当调整预计净残值。与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变的，应当改变固定资产折旧方法。固定资产使用寿命、预计净残值和折旧方法的改变应当作为会计估计变更。考点四： 固定资产后续支出固定资产后续支出，是
12、指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。(一)资本化的后续支出(二)费用化的后续支出考点五：固定资产处置，包括固定资产的出售、转让、报废和毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。一、固定资产终止确认的条件固定资产满足下列条件之一的，应当予以终止确认：(一)该固定资产处于处置状态;(二)该固定资产预期通过使用或处置不能产生经济利益。二、固定资产处置的会计处理(一)企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。(二)企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资
13、产的账面价值是固定资产成本扣减累计折旧和累计减值准备后的金额疑难问题解答1.【问】固定资产初始计量时，购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，如何确定固定资产的初始投资成本?答：购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。2.【问】待售的固定资产如何进行会计处理?答：企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。企业对于持有待售的固定资 产，应当调整该项固定资产的预计净残值，使
14、该项固定资产的预计净残值能够反映其公允价值减去处置费用后的金额，但不得超过符合持有待售条件时该项固定资产 的原账面价值，原账面价值高于预计净残值的差额，应作为资产减值损失计入当期损益。持有待售的固定资产从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。预计净残值=公允价值-处置费用(1)预计净残值原账面价值，不需进行账务处理;(2)预计净残值原账面价值，差额应作为资产减值损失计入当期损益。【例题】甲公司2010年6月购入一台设备1200万元，预计使用10年，预 计净残值为0，2013年6月因转产，该设备开始闲置，2013年10月20日乙公司提出愿以500万元购买甲公司的这台设备，甲公司将其确认为待
15、售设 备，销售此设备预计还将支付20万元运费，甲公司将该设备确认为待售设备时应计提的减值准备是()万元。A.320B.800C.500D.520【答案】A【解析】固定资产当月增加，当月不提折旧;固定资产当月减少，当月照提折旧。故该设备折旧期间为2010年7月-2013年10月，待售设备调整前账面价值=1200-(1200/103+1200/10/124)=800(万元)，调整后的预计净产值=公允价值-处置费用=500-20=480(万元)，应计提的减值准备=800-480=320(万元)。第四章投资性房地产本章近三年考试题型为单项选择题、多项选择题和判断题。2007年分数为3分，2008年分数
16、为4分，2009年分数为3分。从近三年出题情况看，本章内容不太重要。2010年教材主要变化：教材增加的内容：与投资性房地产有关的后续支出。教材删除的内容：投资性房地产后续计量模式变更的例题。教材修改的内容：(1)投资性房地产范围的表述;(2)房地产的转换形式及转换日的表述。大家需要掌握的考点：考点一：投资性房地产的定义与特征考点二：投资性房地产的范围(一)属于投资性房地产的项目投资性房地产主要包括：已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。(二)不属于投资性房地产的项目1.自用房地产(如：企业经营管理的饭店);2.作为存货的房地产(如：房地产开发企业准备出售的楼盘)
17、。注：不属于投资性房地产的项目还包括：(1)准备出租但没有出租的土地使用权和建筑物;(2)以经营租赁方式租入后再转租的建筑物;(3)认定为闲置的土地使用权。考点三：投资性房地产的确认和初始计量将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：1.与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业;2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。(一)外购的投资性房地产的确认和初始计量对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租(自租赁期开始日起，下同)或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费
18、和可直接归属于该资产的其他支出。企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。(二)自行建造的投资性房地产的确认和初始计量企业自行建造(或开发，下同)的房地产，只有在自行建造或开发活动完成(即达到预定可使用状态)的同时开始对外出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。企业自行建造房地产达到预定可使用状态后一段时间才对外出租或用于资本增值的，应当先将自行
19、建造的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。考点四：与投资性房地产有关的后续支出(一)资本化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。例如，企业为了提高投资性房地产的使用效能，往往需要对投资性房地产进行改建、扩建而使其更加坚固耐用，或者通过装修而改善其室内装潢，改扩建 或装修支出满足确认条件的，应当将其资本化。企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地 产，再开发期间不计提折旧或摊销。(二)费用化的后续支出与投资性
20、房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入当期损益。考点五：采用成本模式进行后续计量的投资性房地产在成本模式下，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，对投资性房地产进行后续计量，计提折旧或摊销;存在减值迹象的，还应当按照资产减值的有关规定进行处理。对投资性房地产计提折旧或进行摊销时，借记“其他业务成本”科目，贷记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目。考点六：采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产(一)采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。(二)采用公允价值模式进行后
21、续计量的会计处理企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。投资性房地产取得的租金收入，确认为其他业务收入。资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“投资性房地产(公允价值变动)”科目，贷记“公允价值变动损益”科目;公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。考点七：投资性房地产后续计量模式的变更企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时
22、公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。考点八：房地产的转换(一)房地产的转换形式及转换日房地产的转换，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。企业有确凿证据表明房地产用途发生改变，且满足下列条件之一的，应当将投资性房地产转换为其他资产或者将其他资产转换为投资性房地产：1.投资性房地产开始自用。即投资性房地产转为自用房地产。在此种情况下，转换日为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期。2.作为存货的房地产改为出租。通常指房地产开发企业将其持有的开发产品以经营租赁的方式出
23、租，存货相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为房地产的租赁期开始日。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。3.自用建筑物或土地使用权停止自用，改为出租。即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的房地产改用于出租，固定资产或土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为租赁期开始日。4.自用土地使用权停止自用改用于资本增值。即企业将原本用于生产商品、提供劳务或者经营管理的土地使用权改用于资本增值，土地使用权相应地转换为投资性房地产。在此种情况下，转换日为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期。5.房地产开发企业将用于经营租出的房地产重新开发用
24、于对外销售的，从投资性房地产转换为存货。这种情况下，转换日为租赁其届满、企业董事会或类似机构作出书面决议明确表明将其重新开发用于对外销售的日期。(二)房地产转换的会计处理1.在成本模式下，应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。2.采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产时，应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益(公允价值变动损益)。3.自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产应当按照转换当日的公允价值计量。转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益(公允价值变动损益);转换当日
25、的公允价值大于原账面价值的，其差额作为资本公积其他资本公积，计入所有者权益。处置该项投资性房地产时，原计入所有者权益的部分应当转入处置当期损益(其他业务成本)。考点九：投资性房地产的处置(一)采用成本模式计量处置投资性房地产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，贷记“其 他业务收入”科目。按该项投资性房地产的累计折旧或累计摊销，借记“投资性房地产累计折旧(摊销)”科目，按该项投资性房地产的账面余额，贷记“投资性房 地产”科目，按其差额，借记“其他业务成本”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。(二)采用公允价值模式计量处置采用公允价值模式计量的投资性房地产时，应当按实际收到的
26、金额，借记“银 行存款”等科目，贷记“其他业务收入”科目;按该项投资性房地产的账面余额，借记“其他业务成本”科目;按其成本，贷记“投资性房地产成本”科目;按 其累计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产公允价值变动”科目。同时结转投资性房地产累计公允价值变动。若存在原转换日计入资本公积的金额，也一并结转。疑难问题解答【问】对投资性房地产如何进行后续计量?答：企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，也可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。在成本模式下，应当按照准则有关规定，对已出租的建筑物和土
27、地使用权进行计量，计提折旧或摊销及计提减值准备。根据投资性房地产准则的规定，只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值计量模式。采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当同时满足下列条件：(1)投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;(2)企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值做出科学合理的估计。采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。企业对投资性房地产的计量模式一
28、经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。第六章长期股权投资 本章近三年考试各种题型均与长期股权投资内容有 关。2007年客观题的分数为1分，但合并财务报表的题目与长期股权投资有关;2008年客观题的分数为4分，计算分析题中有一个题目与长期股权投资有 关;2009年客观题的分数为3分，但合并财务报表的题目与长期股权投资有关。本章是非常重要的一章，考生应给予足够的关注。2010年教材主要变化教材增加的内容：(1)成本法与权益法的转换;(
29、2)共同控制资产和共同控制经营。教材删除的内容：以合并方式为基础对企业合并的分类。教材修改的内容：成本法核算的会计处理。大家需要掌握的考点：考点一：同一控制下的企业合并形成的长期股权投资原则：不以公允价值计量，不确认损益。同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非 现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成 本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价);资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。考点二：非同一控制下的
30、企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本，并将其作为长期股权投资的初始投资成本。1.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。3.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。4.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能
31、发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。考点三：除企业合并外其他方式取得的长期股权投资除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本：(一)以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利
32、润，应作为应收项目处理。(二)以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。(三)投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。(四)通过非货币性资产和换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照本书“非货币性资产交换”有关规定处理;通过债务重组取得的长期股权投资考点四：投资成本中包含的已宣告尚未发放规金股利或利润的处理企业无论是以何种方式取得长期股权投资，取得投资时，对于支付
33、的对价中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的现金股利或利润应确认为应收项目，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。考点五：长期股权投资的成本法采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股 权投资是否存在减值迹象时，应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产(包括相关商誉)账面价值的份额
34、等类似情况。出现类似情况时，企 业应当按照企业会计准则第8号资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。考点六：长期股权投资的权益法(一)初始投资成本的调整长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”科目，贷记“营业外收入”科目。(二)投资损益的确认投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价
35、值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。采用权益法核算的长期股权投资，在确认应享有或应分担被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：1.被投资单位采用的会计政策及会计期间与投资企业不一致的，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。2.以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及有关资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。3.投资企业在采用权益法确认投资收益时，应抵销 与其联营企业及合营
36、企业之间发生的未实现内部交易损益。该未实现内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。其中顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业出 售资产，逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。当该未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中时，相关的 损益在计算确认投资收益时应予抵销。投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照企业会计准则第8号资产减值等规定属于资产减值损失的，应当全额确认。投资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销与投资企业与子公司之间的未实现内部交易损益抵销有所不 同，母子公司之间的未实现内部交易损益在合并财务报表中是全额抵销的，而投
37、资企业与其联营企业及合营企业之间的未实现内部交易损益抵销仅仅是投资企业或是 纳入投资企业合并财务报表范围的子公司享有联营企业或合营企业的权益份额。顺流交易对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独 立第三方出售)，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业 长期股权投资的账面价值。当投资方向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方对于投 出或出售资产产生的损益确认仅限于归属于联
38、营企业或合营企业其他投资者的部分。即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损 益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。逆流交易对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独 立第三方出售)，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资企业自其联营企业或合营 企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。因逆流交易产生的未实现内部交易损益，在未 对外部独立第
39、三方出售之前，体现在投资企业持有资产的账面价值当中。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部 交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，并相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。4.投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投
40、资单位的净投资。在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：冲减长期股权投资的账面价值。长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记账外备查登记的金额、已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权
41、益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。5.其他权益变动投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记“长期股权投资”科目，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。考点七：长期股权投资核算方法的转换(一)成本法转换为权益法1.因持股比例上升由成本法改为权益法(1)原持股比例部分原取得投资时长期股权投资的账面余额大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值;原取得投资时长期股权投资
42、的账面余额小于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投 资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时 对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投 资单位的净损益，应计入当期损益;属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入 “资本公积其
43、他资本公积”。(2)新增持股比例部分新增的投资成本大于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值;新增的投资成本小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。2.因持股比例下降由成本法改为权益法因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资
44、作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值;属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。对于原取得投资后至因处置投资导致 转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实 现的净损益(扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润)中应享有的份额，调整留存收益，对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享有 的份额，调整当期损益;其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，
45、应当计入“资本公积其他资本公 积”。长期股权投资自成本法转为权益法后，未来期间应当按照准则规定计算确认应享有被投资单位实现的净损益及所有者权益其他变动的份额。(二)权益法转为成本法1.因持股比例上升由权益法改为成本法按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。2.因持股比例下降由权益法改为成本法按账面价值作为成本法核算的基础。考点八：长期股权投资的减值按照成本法核算的，在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，按“金融工具确认和计量”准则规定处理，其他按“资产减值”准则规定处理。考点九：长期股权投资的处置处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款
46、的差额，应当计入当期损益(投资收益)。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益(投资收益)。出售长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行 存款”等科目，原已计提减值准备的，借记“长期股权投资减值准备”科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资”科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记“应 收股利”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。出售采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入“资本公积 其他资本公积”科目的金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。考点十：共同控制经营共同控制经营，是指企业使用本企业的资产或其他经济资源与其他合营方共同进行某项经济活动(该经济活动不构成独立的会计主体)，并且按照合同或协议约定对该经济活动实施共同控制。在共同控制经营的情况下，合营方应作如下处理：1.确认其所控制的用于共同控制经
