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1、,增值税纳税筹划实务,第七章,第一节 增值税纳税筹划要点,一、增值税概述中华人民共和国增值税暂行条例（简称增值税暂行条例）第1条规定，在我国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的行为，应当依照增值税暂行条例缴纳增值税。自2009年1月1日起，在我国所有地区、所有行业推行增值税转型改革，由生产型增值税转为国际上通用的消费型增值税。,二、纳税人身份的纳税筹划（一）一般纳税人和小规模纳税人的筹划1.一般纳税人和小规模纳税人身份筹划的必要性,2确定增值税纳税人税负平衡点是增值税纳税人身份筹划的关键对于增值税纳税人身份的选择，关键在于确定不同身份纳税人的税负平衡点。,一般纳税人应纳增值税税
2、额=销项税额进项税额=销售额增值税税率-销售额（1-增值率）增值税税率=销售额增值税税率1-（1-增值率）=销售额增值率增值税税率小规模纳税人应纳增值税税额=销售额征收率,当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：销售额增值率增值税税率=销售额征收率（小）增值率=征收率增值税税率当增值税税率为17，征收率为3时，增值率=317=17.65%。,当增值率为17.65时，两种纳税人的税负相同；当增值率低于17.65时，小规模纳税人的税负重于一般纳税人，适宜选择作为一般纳税人；当增值率高于17.65时，一般纳税人的税负高于小规模纳税人，适宜选择作为小规模纳税人。同理，可以计算出一般纳税人
3、增值税税率为13、小规模纳税人征收率为3时的无差别平衡点增值率。,3对增值税纳税人身份进行纳税筹划还应考虑其他一些约束条件（1）纳税人身份认定和销售规模控制。（2）改变纳税人身份时，要考虑对企业各方面的影响。（3）要按照发票管理制度的要求，根据销货的主要对象慎重选择纳税人身份。,（二）增值税与营业税纳税人的筹划 1无差别平衡点增值率判别法无差别平衡点增值率计算公式为：一般纳税人应纳增值税额=销项税额进项税额=销售额增值税税率销售额（1增值率）增值税税率=销售额增值税税率1（1增值率）=销售额增值率增值税税率,（二）增值税与营业税纳税人的筹划 营业税纳税人应纳税额=营业额或销售额营业税税率（5或
4、3）=销售额（1+增值税税率）营业税税率（5或3）当两者税负相等时，其增值率则为无差别平衡点增值率，即：（增）销售额增值率增值税税率=（营）销售额（1+增值税税率）营业税税率增值率=（1+增值税税率）营业税税率增值税税率当增值税税率为17、营业税税率为5时：增值率=（1+17）517=3441 同理，可以计算出增值税税率为13或营业税税率为3时的无差别平衡点的增值率。,2筹划方法第一，兼营的纳税筹划方法。第二，混合销售的纳税筹划方法。,3应注意的问题兼营行为的产生有两种可能：一是增值税的纳税人为加强售后服务或扩大经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税应税劳务；二是营业税的纳税人为增强获利能
5、力转而销售增值税应税商品或提供增值税应税劳务。需要注意的是，销售行为是否属于混合销售，是需要国家税务总局所属税务机关确定的，所以，如果希望通过混合销售纳税筹划来节税，首先要得到税务机关的确定。,三、销项税额的纳税筹划（一）销项税额的计税销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务，按照销售额和适用税率计算并向购买方收取的增值税税额。其计算公式为：销项税额销售额税率,1.销售额的一般规定增值税实施细则第12条规定，销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的销项税额。销售额以人民币计算。价外费用无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额，因其一般是含
6、税的，要价税分离。,2.含税销售额的换算 销售额含增值税的销售额（1增值税税率）,4.价格明显偏低并无正当理由或视同销售货物行为销售额的确定按下列顺序确定：（1）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（2）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（3）按组成计税价格确定，组成计税价格的公式为：组成计税价格成本（1成本利润率）,属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税税额，用公式表示为：组成计税价格成本（1成本利润率）消费税成本（1成本利润率）（1消费税税率）,（二）销售结算方式的纳税筹划 1.税法关于增值税纳税义务发生时间的有关规定（1）采取直接收款方式销售货物（2）采
7、取托收承付和委托银行收款方式销售货物（3）采取赊销和分期收款方式销售货物（4）采取预收货款方式销售货物（5）委托其他纳税人代销货物（6）销售应税劳务（7）纳税人发生视同销售货物行为的,（二）销售结算方式的纳税筹划 2.销售结算方式筹划的基本原则销项税额的筹划就是在税法允许的范围内，尽量推迟纳税时间，获得纳税期的递延。纳税期的递延也称延期纳税，即允许企业在规定的期限内分期或延期缴纳税款。,收款与发票同步进行。在求得采购方理解的基础上，未收到货款不开发票，这样就可以达到递延税款的目的。尽量避免采用托收承付与委托收款的结算方式，以防止垫付税款。在不能及时收到货款的情况下，采用分期收款的结算方式，避免
8、垫付税款。尽可能采用支票、银行本票和汇兑结算方式销售产品。,3.销售结算方式的选择与纳税筹划利用赊销和分期收款方式进行纳税筹划。利用委托代销方式销售货物进行纳税筹划。,4.促销方式的选择增值税对于某些特殊的促销方式有不同的税务处理方法，掌握这些促销方式及其税务处理，能为企业进行纳税筹划。,一般情况下，商业企业的促销方式有：采取以旧换新方式销售；打折销售；购买商品按比例返还销售；购买商品赠送礼品销售。,在促销方案选择中，企业除了要考虑销售方式对消费者的吸引力外，还要考虑纳税金额的高低。综合考虑两方面的因素，作出对企业最有利的选择。,（三）销售价格的纳税筹划 以不含税价为税基计算，一方面降低了销项
9、税额，另一方面税款与价格分开，从而使企业的成本核算和经营成果不受税收影响，既便于企业经营成果的真实反映，又便于征收管理。换句话说，计税销售额只包括成本和利润（征收消费税的还包括消费税税款）两部分内容，不包括增值税税金在内。,在确定计税销售额时应注意的节税问题有：（1）凡属应税销售行为的，其销售额除包括销售货物和应税劳务本身的价格外，还应包括随同销售或提供劳务向购买方收取的各种价外费用。各种价外费用，是节税操作中经常出错的地方，也是节税策略的关键所在。（2）经税务机关确定为混合销售行为的，其混合销售行为和兼营的非应税劳务按规定应当征收增值税的，其销售额分别为货物与非应税劳务的销售额的合计数、货物
10、或者应税劳务与非应税劳务的销售额的合计数。,（3）纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非税劳务的销售额。（4）如前文所述，纳税人采取折扣方式销售货物的，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。,（5）一般纳税人销售货物或者提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法的，以及小规模纳税人销售货物或提供应税劳务采用销售额和应纳税额合并定价方法的，均应将含税的销售额换算成不含税的销售额后再计算应纳税额。换算公式如下：销售额=含税销售额（1+税率）（6）当各种销售行为和视同销售行为的
11、销售额明显偏低或者没有销售额时，按规定确定销售额。,（7）对进口货物以不含增值税的组成计税价格为计税销售额，并依率直接计算应纳税额，不得抵扣任何进项税额。组成计税价格的计算公式如下：组成计税价格关税完税价格+关税+消费税=关税完税价格（1关税税率）（1消费税税率）,四、增值税减免税的筹划（一）减免税,每增值税暂行条例第15条规定，下列项目免征增值税：1农业（指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业）生产者（包括从事农业生产的单位和个人）销售的自产农产品；2避孕药品和用具；3古旧图书（指向社会收购的古书和旧书）；4直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；5外国政府、国际组织无偿援助的进口物
12、资和设备；6由残疾人的组织直接进口供残疾人专用的物品；7销售的自己使用过的物品（指其他个人自己使用过的物品）。,纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算销售额的，不得免税、减税。纳税人销售货物或者应税劳务适用免税规定的，可以放弃免税，依照规定缴纳增值税。放弃免税后，36个月内不得再申请免税。,（二）利用免税的具体规定进行纳税筹划1.利用兼营业务 2.利用起征点节税。3.减免税的计算（1）免税的计算。（2）减税的计算。,五、增值税出口退税的纳税筹划 目前我国出口退税主要是退消费税和增值税。企业可以通过充分筹划，用足出口退税的政策，达到减轻纳税负担的目的。,1.利
13、用产品出口避免交纳增值税。应退税款产品出口价退税率2.利用产品出口压低产品销售价格，减少应纳所得税。,第二节 增值税筹划案例分析,【筹划资料】上海某精密电子厂算了这样一笔账，其为扩大生产规模拟购入德国产注塑机15台，机器价值400万元，增值税68万元。假设该设备的使用寿命为10年，10年后残值为0，所得税税率为25%（暂不计每年变动）。相关资料：自2009年1月1日起，我国将在全国范围内实施增值税转型改革，改革的主要内容包括允许企业抵扣新购入设备所含的增值税。,案例一：增值税转型对增值税税负的影响,【筹划分析】在原来的增值税模式下，由于购入设备时不允许抵扣增值税，会计处理是增加固定资产468万
14、元。在该设备的10年寿命期中，每年计提的折旧为46.8万元。该折旧冲减利润，每年可以少缴所得税46.825%=11.7（万元），折算成年金现值为11.76.144（年金现值系数）=71.88（万元）。总的看来，这家精密电子厂购买机器设备实际重复上缴的税款为增值税68万元，折旧抵减收入共少缴所得税71.88万元。改为消费型增值税后，因购入设备时的增值税允许作为进项税额抵扣，会计处理是增加固资400万元。在该设备的十年寿命里，每年计提的折旧40万元。该折旧额每年可少缴所得税4025%=10（万元），折算成年金现值为106.144（年金现值系数）=61.44（万元）。对于企业来讲，折旧额抵减收入共少
15、缴所得税61.44万元。,案例一：增值税转型对增值税税负的影响,【筹划资料】某工业企业现为小规模纳税人。年应税销售额60万元（不含税），会计核算制度也比较健全，符合作为一般纳税人的条件，适用17%增值税税率，但该企业可抵扣的购进项目金额只有20万元（不含税）。请对其进行纳税筹划。方案一：若企业申请认定为一般纳税人，则：应纳增值税税额=6017%2017%=6.8（万元）方案二：若企业仍作为小规模纳税人，则：应纳增值税税额=603%=1.8（万元）可见，方案二比方案一少缴增值税5万元（6.81.8）。因此，企业应当选择方案二。,案例二：一般纳税人与小规模纳税人的身份选择,【筹划依据】增值税暂行条
16、例规定，一般纳税人的增值税基本适用税率为17，允许进项税额抵扣。而小规模纳税人适用3%的征收率，但不得抵扣进项税额。增值税对一般纳税人和小规模纳税人的差别待遇，为小规模纳税人与一般纳税人进行纳税筹划提供了可能性。通常认为，由于一般纳税人可抵扣进项税额，因而小规模纳税人的税负重于一般纳税人，但实际上并不尽然。我们知道，纳税人进行纳税筹划的目的，在于通过减少税负支出，来降低现金流出量。若小规模纳税人转化为一般纳税人反而交税更多的话，就适得其反了。【筹划提示】需要提醒的是，在一般情况下，纳税人不能随意选择一般纳税人和小规模纳税人，因为纳税人只要具备了一般纳税人条件就必须办理一般纳税人资格；否则，不能
17、按小规模纳税人征收率计算税款，而必须按照17%或13%的税率直接计算应纳税额。,案例二：一般纳税人与小规模纳税人的身份选择,【筹划资料】A公司是生产保健饮品的一般纳税人，增值税适用税率为17%。A公司生产的产品属于高附加值产品，销往全国各地。由于产品增值率较高，A公司增值税负担率高达14%。购买A公司产品的纳税人均为直接消费者，不需要抵扣进项税额。A公司2009年实现不含税销售收入20000万元。,案例三：设立小规模纳税人销售公司降低一般纳税人税负,【筹划分析】假定A公司进项税额为600万元，2009年应纳增值税为：2000017%600=2800（万元）【筹划方案】A公司可在全国各地设立小规
18、模纳税人销售公司。假设A公司先将产品以12000万元的不含税价格销售给销售公司，销售公司再以20000万元的不含税价格对外销售，那么A公司及其销售公司应负担的增值税为：A公司应纳增值税=1200017%600=1440（万元）销售公司应纳增值税=200003%=600（万元）合计应纳增值税=1440+600=2040（万元）可见，筹划后比筹划前可少负担增值税760万元。,案例三：设立小规模纳税人销售公司降低一般纳税人税负,【筹划提示】A公司与销售公司之间的交易属于关联方交易。税收征收管理法实施细则规定，关联企业间购销业务未按独立企业间的业务往来作价，税务机关可以调整计税收入额或所得额。因此，A
19、公司在实施上述筹划方案时，可将少部分高附加值产品以相同的价格销售给非关联方，这样，A公司销售给关联方的价格与“独立企业间相同业务往来的作价”相同，就不需要作纳税调整了。,案例三：设立小规模纳税人销售公司降低一般纳税人税负,【筹划资料】A商业公司从B公司购进1000万元（不含税价）货物，然后以1100万元的价格（不含税价）出售给公司，A、B、C公司均为一般纳税人。【筹划分析】A公司应纳增值税=110017%100017%=17（万元）【筹划依据】财政部、国家税务总局关于增值税、营业税若干政策规定的通知（财税199426号）规定：“代购货物的行为，凡同时符合以下条件的，不征收增值税，不同时具备以下
20、条件的，无论会计制度规定如何核算，均征收增值税；受托方不垫付资金；销售方将发票开具给受托方；受托方按销售方实际收取的销售额和增值税税额（如系代理进口货物则为海关代征的增值税税额）与委托方结算货款，并另外收取手续费。”,案例四：巧用代购,【筹划方案】A公司可将上述销售业务改为帮助C公司代购货物1100万元（不含税价），并由B公司直接将增值税专用发票开给C公司，然后A公司向C公司收取代购费用100万元。筹划后，A公司应纳营业税为5万元（1005%）。可见，在收入和支出不变的情况下，A公司筹划后比筹划前可少负担税款12万元（175）。,案例四：巧用代购,【筹划资料】A公司是增值税一般纳税人，适用税率
21、为17%。该公司在销售产品的同时用自有车辆提供运输劳务。2009年该公司提供运输劳务的收入为360万元（不含税）。【筹划分析】因为运输收入属于混合销售，所以A公司当月运费收入应纳增值税：36017%=10017%=61.2（万元）,案例五：分离运输劳务,【筹划提示】筹划方案需要注意以下三点：一是筹划结果是在购货方不需要抵扣进项税额的前提下测算的。二是如果A公司销售的是免税货物则上述筹划不成立。三是避免混淆兼营和混合销售的界限。有些企业将销售本企业产品时发生的运输收入从货物销售收入中分离出去，按兼营方式分别核算销售额，并将运输收入作为营业税应税劳务申报缴纳营业税。这样做不仅达不到降低税负的目的，
22、反而会形成纳税风险。因为以自有车辆运输本企业所销售货物的行为属于混合销售，而非兼营，其运输环节的收入不论是否单独核算，都应并入货物销售额中缴纳增值税。,案例五：分离运输劳务,【筹划资料】2009年9月，A商场的某一供货方当月提供的商品实现销售收入800万元。按照双方约定，商业企业应按销售收入的25%收取费用，即应当收取费用200万元（假设增值税适用税率增均为17%）。【筹划依据】许多城市大型商业零售企业都采取由供货企业直接在商业企业设点销售的经营模式，即先由供货方按照商业企业的要求，组织提供货源供商业企业销售，待销售完成后，商业企业再与供货方结算购买货物的价款，同时向供货方收取一定的费用，如进
23、场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等。商业企业向供货方收取的这些费用应当合理进行筹划。国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知（国税发2004136号）规定：“对商业企业向供货方收取的如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等，不属于平销返利，不冲减当期增值税进项税金，应按营业税的适用税目税率征收营业税。对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税。同时对应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金（1+所购货物
24、适用增值税税率）所购货物适用增值税税率。”因此，A商场当期应冲减进项税额为：200（1+17%）17%=29.06（万元）,案例六：平销返利的筹划,【筹划方案】上述文件区分增值税和营业税征税范围的主要依据是该项收入与商品销售量、销售额有无必然联系，所以纳税人可以依此进行纳税筹划。在本例中，A商场可以在合理预测供货方商品销售额的基础上，规定供货方必须缴纳固定数额的进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等（与商品销售量、销售额无关），同时再按销售额或数量的一定比例（该比例可根据销售情况进行调整）收取费用，这样A商场收取的固定收入可不作进项税额转出，只需要缴纳营业税，从而达到降低税负的目的。假设
25、本例A商场与供货方约定每月收取固定费用100万元，其余按销售额的12.5%收取费用，那么A商场的税收负担为：应纳营业税=1005%=5（万元）应冲减进项税额=100（1+17%）17%=14.53（万元）可见，筹划后比筹划前可减轻税收负担9.53万元（29.0614.535）。【筹划分析】如果A商场将固定收取的费用再扩大，并相应缩小按销售额收取的费用，则能够获得更好的节税效果。当然，商业企业应结合实际情况，考虑固定收取费用的合理性，切不可违反事实，编造虚假情况，人为调剂收入。,案例六：平销返利的筹划,【筹划资料】某商场商品销售利润率为40%，销售100元商品，其成本为60元。商场是增值税一般纳
26、税人，购货均能取得增值税专用发票。为促销，商场欲采用三种方式：一是商品7折销售；二是购物满100元者赠送价值30元的商品（成本18元，均为含税价）；三是购物满100元者返还30元现金。【筹划方案】假定消费者同样是购买一件价值100元的商品，对于商家来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况如下（暂不考虑城建税和教育费附加）：（1）7折销售，价值100元的商品售价70元。应纳增值税=70（1+17%）17%60（1+17%）17%=1.45（元）利润额=70（1+17%）60（1+17%）=8.55（元）应纳所得税=8.5525%=2.14（元）税后利润=8.552.14=6.41（元）。,案例七：
27、促销方式的筹划,（2）购物满100元者赠送价值30元的商品，销售100元商品。应纳增值税=100（1+17%）17%60（1+17%）17%=5.81（元）。赠送30元商品视同销售。应纳增值税=30（1+17%）17%18（1+17%）17%=1.74（元）。合计应纳增值税=5.81+1.74=7.55（元）税法规定，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税；税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税，该税应由商场承担，因此，赠送该商品时商场需代扣顾客偶然所得应缴纳的个人所得税：30（1+20%）20%=7.5（元）利润
28、额=100（1+17%）60（1+17%）18（1+17%）7.5=11.3（元）由于赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税款不允许税前扣除，因此：应纳企业所得税=100（1+17%）60（1+17%）25%=8.55（元）税后利润=11.308.55=2.75（元）,案例七：促销方式的筹划,（3）购物满100元返还现金30元。应纳增值税=100（1+17%）60（1+17%）17%=5.81（元）。应代顾客缴纳个人所得税=30（1+20%）20%=7.5（元）利润额=100（1+17%）60（1+17%）307.5=3.31（元）。应纳企业所得税=100（1+17%）60（1+17%）25%
29、=8.55（元）税后利润=3.318.55=11.86（元）。,案例七：促销方式的筹划,【筹划分析】上述三方案中，方案一最优，方案二次之，方案三最差。如果前提条件发生变化，则方案的优劣会随之改变。从以上分析可以看出，顾客购买价值100元的商品，商家同样让利30元，但对于商家来说税负和利润却大不相同。因此，在制定一项经营决策时，要先进行相关的纳税筹划，以便降低成本，获取最大的经济效益。,案例七：促销方式的筹划,思考与练习,1.某企业销售钢材，增值税税率为17%，销售额为100000元；它还提供运输业务，营业税税率为5%，营业额为2000元。该企业应交增值税为17340元（10200017%），能否通过纳税筹划减少税款？2.某企业销售高档服装，每年不含税销售额320万元，购进服装成本80万元，它是增值税一般纳税人，适用税率17。该企业能否通过纳税筹划减少税款？,思考与练习,3.甲厂是一家生产水泥的厂家，其产品的市场销售价格为520元/吨（不含增值税）；乙公司为一家物流公司，由于该公司每年可以为甲厂销售30万吨产品，所以享受500元/吨的优惠价格。现在丙房产集团需要购买5000吨甲厂的水泥，它采用何种方式购入甲厂的水泥最节税？,
