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1、出租人与承租人之间的税务处理争议,（一）租赁期间代出租人扣缴税金的税务管理,当前，有不少出租人在出租各种设备和厂房时，往往不承担与租赁有关的税费，为了更好的账务处理，承租人一般会到税务部门去代开发票，但到税务局代开租赁发票存在一定的涉税风险，即企业代替出租人扣缴的租赁业营业税及其他税费不可以在税前扣除，使企业一边承担了代扣税费的成本支付，一边又不可以在税前扣除代替出租人扣缴的各种税费，使企业多缴纳了企业所得税。为了控制以上所述税收风险，出租人与承租人在签定租赁合同时，在合同中必须签定税前租金，而不能签税后租金，然后约定承租人代替出租人缴纳租赁有关的各种税费。,（一）租赁期间代出租人扣缴租金的税
2、务管理,例如，假设税前租金为A，税后租金为B，到租赁物所在地的地税局去代开发票需要承担的综合税率为R，则简单的等式为B=A(1-R)，A=B/(1-R)。切记在租赁合同中应签定的租金为A=B/(1-R).而不是B=A(1-R).这样的话，企业以A=B/(1-R)进成本入账，就包括了承租人代替出租人扣缴的综合税。,（二）经营租赁期间水电费的税务管理,经营租赁期间，一般由出租人代承租人扣缴水电费用，出租人把扣缴的水电费发票或水电费分割表和扣缴的水电费发票复印件交给承租方进行入账。这样的处理，水电费用很难从税前进行扣除，要进行税前扣除，必须在租赁合同中约定：租赁期间，承租人的水电费用由出租人代收代缴
3、。同时，必须注意千万不能把水电费用含在租金里，否则水电费用要缴纳房产税，增加税负。,（三）经营租赁收取押金的税务管理：必须缴纳营业税,中华人民共和国营业税暂行条例（国务院令2008年第540号）第五条 纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。中华人民共和国营业税暂行条例实施细则(财政部 国家税务总局令2008年第52号)第十三条 条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，,（三）经营租赁收取押金的税务管理：必须缴纳营业税,
4、但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：（一）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；（二）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（三）所收款项全额上缴财政。,（三）经营租赁收取押金的税务管理：必须缴纳营业税,国家税务总局关于印发（国税函发1995156号）规定：十八、问：对于转让土地使用权或销售不动产的预收定金，应如何确定其纳税义务发生时间？答：营业税暂行条例实施细则第二十八法规：“纳税人转让土地使用权或销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。”此项法规所称预收款，
5、包括预收定金。因此，预收定金的营业税纳税义务发生时间为收到预收定金的当天。,（三）经营租赁收取押金的税务管理：必须缴纳营业税,中华人民共和国营业税暂行条例（国务院令2008年第540号）第十四条 纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的，应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除。根据上述文件规定，出租人收取押金属于营业税价外费用的范畴，是要并入营业额缴纳营业税的，日后发生退还押金时，可以按上述文件规定从当期应纳营业税税额中减除。,（三）经营租赁收取押金的税务管理：必须缴纳营业税,例如，南京一家公司将一座闲置的办公楼出租给另一家公司，租金400万元，租赁合同约
6、定期限为4年，每年收取租金100万元。同时约定承租公司在签约时要交付30万元的违约抵押金，在租赁合同期满后，如承租公司正常履约，那么该公司会悉数退还押金。而该企业将这笔违约抵押金挂在“其他应付款”科目，没有缴纳营业税。由于没有对30万元缴纳营业税，税务部门依法补缴了营业税15000元，滞纳金3000元。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,1、个人转租房屋的个人所得税处理 国家税务总局关于个人转租房屋取得收入征收个人所得税问题的通知（国税函2009639号）对个人取得转租房屋收入有关个人所得税问题通知如下：（1）个人将承租房屋转租取得的租金收入，属于个人所得税应税所得，应按“财产租赁所得”项目计
7、算缴纳个人所得税。（2）取得转租收入的个人向房屋出租方支付的租金，凭房屋租赁合同和合法支付凭据允许在计算个人所得税时，从该项转租收入中扣除。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,1、个人转租房屋的个人所得税处理（3）国家税务总局关于个人所得税若干业务问题的批复（国税函2002146号）有关财产租赁所得个人所得税前扣除税费的扣除次序调整为：财产租赁过程中缴纳的税费；向出租方支付的租金；由纳税人负担的租赁财产实际开支的修缮费用；税法规定的费用扣除标准。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,2、转租房屋的房产税处理 中华人民共和国房产税暂行条例（国发198690号）第二条规定：“房产税由产权所有人缴纳。
8、”第九条规定：“房产税由房产所在地的税务机关征收。”由于中华人民共和国房产税暂行条例（国发198690号）规定产权所有人才是房产税的纳税义务人，而转租行为人不是产权所有人，因此，转租行为人对其取得的转租收入不需要缴纳房产税，房产所在地的税务机关也无权要求转租行为人缴纳房产税。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,2、转租房屋的房产税处理 但要注意地方的税收法律规定：（1）要差额缴纳房产税的地方。山东省地方税务局关于房产税、城镇土地使用税若干政策规定的通知（鲁地税函1999282号）第三条规定：“对承租人转租的房产，由转租人按其所得租金收人扣除转租房产所支付的租金后的余额计算缴纳房产税。”吉林省地
9、方税务局关于明确房产税土地使用税有关政策的通知（吉地税发200642号）第二条规定：“承租人转租的房屋，按转租人取得的租金收入减去支付租金后的余额计算缴纳房产税。”,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,2、转租房屋的房产税处理 但要注意地方的税收法律规定：（2）不缴纳房产税的地方。云南省税务局关于印发的通知（云税四字198714号）第六条规定：“凡已缴纳了房产税的房产，租用人又再转租他人所取得的房租收入不再缴纳房产税。”广东省地方税务局关于转租房产租金收入不征房产税问题的通知（粤税发1990432号）的规定：“根据房产税条例规定“房产税由产权所有人缴纳”的精神，对单位和个人将租用的房产再转租所取
10、得的租金收入不征收房产税。”,上海市地方税务局关于转租房产的租金收入停止征收房产税的通知,沪地税地(1996)第42号最近，对有关转租房产征收房产税问题的反映较多，经研究明确如下：房产税属于财产类税，不同于流转税，根据规定应由房产的产权所有人或代管人为纳税义务人。现对出租房产已由产权所有人或代管人按租金收入缴纳房产税，是否要再对承租人将租入房产进行转租按收取租金高于原支付租金的差额征收房产税的问题，经请示国家税务总局地方税务司后，现我局决定，本市关于转租房产按其收取租金高于原支付租金的差额征收房产税的规定停止执行。本通知从发文之日起执行。一九九六年七月十八日,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,
11、2、转租房屋的房产税处理 但要注意地方的税收法律规定：（2）不缴纳房产税的地方。浙江省地方税务局关于规范房产税若干政策问题的通知（浙地税函2002257号）第一条第三款的规定：“对租入房产再转租的行为，不征房产税。”安徽省个人出租房屋税收征管暂行办法（皖地税2006146号）第三条规定：“出租房屋的个人，为房屋租赁业税收的纳税义务人。将承租的房屋转手再出租的，对转租人不征收房产税。”海南省地方税务局关于房产转租收入不征收房产税的通知（琼地税函2006299号）规定：“中华人民共和国房产税暂行条例规定，房产税由产权所有人缴纳。承租者承租房产后再转租的，由于转租者不是产权所有人，因此对转租者取得的
12、房产转租收入不征收房产税。”,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,2、转租房屋的房产税处理 但要注意地方的税收法律规定：（2）不缴纳房产税的地方。大连市地方税务局关于明确房产税和城镇土地使用税有关问题的通知（大地税函2006149号）第三条规定：“对转手出租房屋所取得的租金收入，不缴纳房产税。”江苏省地方税务局关于重新明确转租房产有关房产税政策问题的通知（苏地税发2006135号）的规定：“经研究，苏地税发1999087号第一条第(四)款“对转租房产的，由转租人按转租收入和承租租金的差额缴纳房产税”的规定停止执行。对转租房产取得的收入，仍按原规定缴纳有关地方税收。”,（四）经营租赁房屋转租的税务
13、管理,2、转租房屋的房产税处理 但要注意地方的税收法律规定：（2）不缴纳房产税的地方。江西省地方税务局关于对转租房屋收入不征房产税的通知（赣地税发200895号）规定：“房产税由产权所有人缴纳，因此对单位和个人租赁的房屋再进行转租所取得的收入不征房产税。”湖北省地方税务局关于转租房产租金收入停止征收房产税的通知（鄂地税发200897号）的规定：“房产税属于财产类税，不同于流转税，根据规定应由房产的产权所有人或代管人为纳税义务人。对出租房产已由产权所有人或代管人按租金收入缴纳房产税，是否要再对承租人将租入房产进行转租按收取租金高于原支付租金的差额征收房产税的问题，经请示国家税务总局，现明确如下：
14、从发文之日（2008年5月6日）起对转租行为不再征收房产税。”,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,3、转租房屋的营业税处理 国家税务总局关于营业税若干问题的通知（国税发199576）号文件规定：“单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按服务业税目中租赁业项目征收营业税”。根据中华人民共和国营业税暂行条例的规定，纳税人提供应税劳务应纳营业税的营业额为向对方收取的全部价款和价外费用，而“租赁业”目前并未规定计税营业额的扣除项目，因此转租房屋收取的租金，应全额计算缴纳营业税。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,4、转租房屋的税收筹划 减少纳税环节是房屋转租业务纳税筹
15、划的基本方法之一，要使房屋转租的税负降低，最好的办法是把房屋转租的合同变成房屋代租合同，即转租者提供代理原房屋出租者找到新的房屋承租者的中介服务，而提供中介服务是既不影响收入实现，又能减少纳税环节的有效手段。如果是个人发生转租房屋行为，则承租人或转租人必须与出租方签定房屋租赁合同并到房屋所在地的地税局开具租赁发票给承租人或转租人，否则在计算个人所得税时，不得从该项转租收入中扣除支付出租人的租金。,案例分析1,2010年1月，王明与通达公司签订了一份财产租赁合同，通达公司将办公楼的三、四层租赁给王明经营酒店，租赁期为5年，王明每月支付租赁费20000元（没有开具租赁发票）。到2011年12月底，
16、王明感到力不从心，将酒店后3年的经营权转租给李兰，每月向李兰收取租金22000元。但是，让王明难以接受的事情发生了，2012年2月，税务机关检查过后，要求其补缴以下税费（城建税适用税率为7，教育费附加率为3，不考虑其他费用）：每月应缴“服务业租赁业”营业税2200051100（元）每月应缴城建税、教育费附加1100（73）110（元）。每月应缴财产租赁所得个人所得税（220001100110）（120）203326.40（元）,案例分析1,以上每月应缴税费合计为4536.40元，1到2月份累计应补缴9072.80元，税务机关按规定向王明下达了补税并加收滞纳金的处理决定。按上述方法计税，王明每月
17、将发生亏损2536.40元，3年下来累计亏损达91310.40元。王明对此想不通：“我每月的净收益只有2000元，为什么营业税和个人所得税要按照22000元全额计征呢？”,案例分析1,分析 首先，国家税务总局关于营业税若干问题的通知（国税发199576）号文件规定：“单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也属于租赁行为，应按服务业税目中租赁业项目征收营业税”。根据中华人民共和国营业税暂行条例的规定，纳税人提供应税劳务应纳营业税的营业额为向对方收取的全部价款和价外费用，而“租赁业”目前并未规定计税营业额的扣除项目，因此王明向李兰收取的租金，应全额计算缴纳营业税。,案例分析1,分析
18、再次，进行以下筹划方案：先终止与通达公司和李兰的房产租赁合同，然后以中介人的身份，让李兰与通达公司签订租赁期为34个月的房产租赁合同，由李兰每月向通达公司支付租赁费20000元，同时每月支付王明中介费2000元（或适当调低）。按此方案计算，王明的税费负担如下：每月应缴“服务业代理业”营业税20005100（元）,案例分析1,分析再次，进行以下筹划方案：每月应缴城建税、教育费附加100（73）10（元）每月应缴劳务报酬所得个人所得税（2000800）20240（元）。以上每月应缴税费合计为350元，比筹划前每月节税4186.40元，34个月将累计节税142337.60元，而通达公司与李兰的权利义
19、务基本上没有受到影响。2012年3月，王明实施上述方案后，达到了预期的效果。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,5、售后返租”的税收筹划 所谓“售后返租”，就是房地产开发商在销售商品房给购房者时，同时与购房者签订该房的租赁合同。租赁合同中开发商承诺在购房后几年内，给予购房者固定租金，所购房屋由开发商统一经营。开发商一般会将已售出的房屋整体再租赁给另外的公司，进行商业经营。开发商收取租金后，再按合同约定的租金支付给购房者。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,5、售后返租”的税收筹划 商品房销售管理办法(建设部令第88号)中第十一条规定，房地产开发企业不得采取售后包租或者变相售后包租的方式销售未竣
20、工商品房。虽然有些房地产商说，“售后返租”销售的是已竣工商品房，与客户签订的是利润分配协议书，没有违规。但是现在开发商售房是以期房买卖为主的，这就意味着这种售房方式存在着一定的法律风险；二是购房者收到开发商返还的租金与开发商收到的整体租赁单位的租金存在重复纳税的情况，即对以上两个环节的租金都要缴纳营业税。,（四）经营租赁房屋转租的税务管理,5、售后返租”的税收筹划 开发商成立一家物业管理公司。各购房者在购房时，由物业公司与购房者另外签订委托代理租房协议，而不是以开发商的名义与购房者签订租房合同。依据是财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知（财税2003第016号）第十九条规定：从事物业
21、管理的单位，以与物业管理有关的全部收入减去代业主支付的水、电、燃气以及代承租者支付的水、电、燃气、房屋租金的价款后的余额为营业额。因此，对于物业管理企业代收的房屋租金不征收营业税，对其从事此项代理业务取得的手续费收入应当征收营业税。,案例分析2,北京市某房地产公司拟开发一栋商业大楼，按工程进度大约在2012年12月完工，公司经过广泛的市场调查与分析，准备采取售后返租的形式销售。开发商承诺，购房者买房后，自买房后5年内每年可以得到房款7的租金。开发商再将所售出的大楼，统一租赁给某商业集团，进行商业经营。开发商每年付购房者的租金为650万元，开发商每年收到某商业集团付给的租金为700万元。,案例分
22、析2,涉税分析：此项售后返租业务产生的税费(印花税略不计)为：开发商每年就收到的租金需缴纳营业税为35万元(7005)，城建税及教育费附加分别为35万元，合计开发商收到的租金所产生的税金为3850万元。而开发商付给购房者的租金650万元，也需要受托代扣代缴相应的营业税、房产税、域建税及教育费附加(或由购房者自行缴纳)。其中，每年缴纳营业税为325万元，城建税及教育费附加合计为325万元，缴纳的房产税为78万元(65012)。,案例分析2,涉税分析：这种销售形式存在着重复纳税的情况，即开发商和购房者在收到租金时，都要缴纳营业税。根据中华人民共和国营业税暂行条例规定：在中华人民共和国境内提供应税劳
23、务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人。根据国家税务总局关于营业税若干问题的通知(国税发199576号)规定：单位和个人将承租的场地、物品、设备等再转租给他人的行为也是属于租赁行为，应按照“服务业”税目中的“租赁业”项目征收营业税。,案例分析2,涉税分析：开发商成立一家物业管理公司。各购房者在购房时，由物业公司与购房者另外签订委托代理租房协议，而不是以开发商的名义与购房者签订租房合同。这样处理，可将收取的700万元租金分解为代收的租金650万元和代理手续费50万元，物业公司可以仅就收到的代理手续费缴纳营业税及相关的城建税和教育费附加，代收的租金不用纳税，则物业公司仅需
24、要50万元缴纳相应的营业税25万元，城建税及教育费附加025万元，合计由此产生的税金为275万元，比由开发商与购房者直接签订租赁合同节省税金3575万元。,（五）临时建筑物租赁的税务管理,1、临时建筑物租赁需要防范的法律风险 最高人民法院关于审理城镇房屋租赁合同纠纷案件具体应用法律若干问题的解释第三条：“出租人就未经批准或者未按照批准内容建设的临时建筑，与承租人订立的租赁合同无效。但一审法庭辩论终结前经主管部门批准建设的，人民法院应当认定有效。租赁期限超过临时建筑的使用期限，超过部分无效。但在一审法庭辩论终结前经主管部门批准延长使用期限的，人民法院应当认定延长使用期限内的租赁期间有效。”,（五
25、）临时建筑物租赁的税务管理,1、临时建筑物租赁需要防范的法律风险 依据中华人民共和国城市产地产管理法第五十二条规定及95年建设部城市房屋租赁管理办法第六条之规定，未依法取得房屋所有权证的房屋违法建筑不得出租。只有依法登记的房屋权利才受法律保护。,（五）临时建筑物租赁的税务管理,2、临时建筑物的承租人在拆迁补偿中的地位 根据我国土地管理法第五十七条的规定，在城区内因建设项目施工和地质勘查需要临时使用土地的，在城市规划行政主管部门同意后再由土地行政主管部门批准可临时使用土地，但不得在临时用地上修建永久性建筑物，临时用地期限一般不超过二年。据此，在拆迁中遇有临时用地上的建筑物的拆迁补偿主体应分以下几
26、种情况来界定：,（五）临时建筑物租赁的税务管理,2、临时建筑物的承租人在拆迁补偿中的地位（1）对在批准使用期限内的临时用地上的建筑物的拆迁补偿法律关系中，承租人是拆迁补偿利害关系人的地位，即可以获得拆迁补偿。（2）对超过批准使用期限内的临时用地上的建筑物，超过使用期限后就应认定为非法建筑，不受法律保护。因此，承租该临时建筑的人不具备拆迁补偿利害关系人的地位，不是接受拆迁补偿的主体，即不可以获得拆迁补偿。,（五）临时建筑物租赁的税务管理,2、临时建筑物的承租人在拆迁补偿中的地位（3）对未经批准临时使用土地并建有建筑物的，完全不受法律保护，被拆迁人应无条件拆除。拒拆迁的，拆迁人可以依照法律程序强制
27、拆除，并由被拆迁人承担强制拆迁费用。这种情况也不存在拆迁补偿的问题，所以，租赁该临时建筑的承租人也不是拆迁补偿利害关系人。,（五）临时建筑物租赁的税务管理,3、临时建筑物租赁的税务管理 承租人在租用临时建筑物时，必须要考虑到该临时建筑物的合法性，否则支付的租金无法退回，增加企业的成本，无资格获得拆迁补偿收入，而且在税前有可能扣除不了租用违法建筑的租金。,案例分析3,罗先生于2009年8月1日租用位于某街道的一处普通民房，作为公司的办公场所。房屋租赁协议约定：租赁期限自2009年8月1日至2012年8月1日，月租金2000元，自2009年8月1日起计收租金。合同签订以后，罗先生支付了前两年的租金
28、共计4.8万元。但合同履行到2010年11月初，该房屋因未经相关国家机关批准私自搭建被有关部门强制拆除。罗先生咨询该租赁合同是否有效，其已支付的所有租金能否要求返还？,案例分析3,涉税法律分析：第一，罗先生所租赁的房屋系未经有关国家机关批准建设的房屋，房主没有合法的所有权，双方所签租赁合同违反了城市房地产管理法53条有关房屋出租人必须是房屋所有权人的强制性规定。按合同法第52条第款，“违反法律、行政法规的强制性规定的合同为无效合同”的规定，该房屋租赁合同无效。,案例分析3,涉税法律分析：最高人民法院关于审理城镇房屋租赁合同纠纷案件具体应用法律若干问题的解释第3条明确规定该类租赁合同无效，该条规
29、定：“出租人就未经批准或者未按照批准内容建设的临时建筑，与承租人订立的租赁合同无效”。第二，罗先生不能要求返还已支付的全部租金。根据公平原则，罗先生使用了房屋，应该按实际使用期限支付占有使用费，但要到当地 税务局代开租赁业发票，才可以税前扣除。,案例分析3,涉税法律分析：根据最高人民法院关于审理城镇房屋租赁合同纠纷案件具体应用法律若干问题的解释第5条：“房屋租赁合同无效，当事人请求参照合同约定的租金标准支付房屋占有使用费的，人民法院一般应予支持”的规定，罗先生预交了两年租金，已使用该房屋15个月，故只能要求返还余下的9个月租金。,（六）一次性取得跨期租金收入的税务管理,国家税务总局关于贯彻落实
30、企业所得税法若干税收问题的通知（国税函201079号）第一条规定：“根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。”,（六）一次性取得跨期租金收入的税务管理,对该事项，我们可从以下几个方面来理解：第一，符合条件的固定资产、
31、包装物或者其他有形资产的使用权租金收入，可递延确认收入；第二，可递延确认收入的条件包括两条：1、交易合同或协议中规定租赁期限跨年度；2、租金提前一次性支付的。第三，递延确认收入，根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。,案例分析4,某企业出租房屋，2010年6月25日签订合同，从7月1日生效。租期5年，每年付款一次，付款日期每年7月1日，年租金100万元，如何确定收入，并计算企业所得税？,案例分析4,分析 租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。因此，付款日期7月1日，应确认租金收入100万元。满足租期是跨年度的，且租金提前一次性支付，该公司该项租金收
32、入符合上述政策规定可递延确认的条件。因此，该租金收入可以根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。企业2010年计算应纳税所得时，该项租赁收入可确认50万元，另外50万元作为“递延收入”，待以后年度确认。,案例分析4,可见跨期租金收入，一次性取得，仍应按承租人应付租金的日期确认收入，只是在计算应纳税所得时，可以按配比原则作递延处理。相反，如果企业7月1日没有取得租金收入。这时还必须按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。,（七）提前支付租金业务的财税处理,1、营业税处理 根据营业税暂行条例实施细则第二十五条第二款规定，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式
33、的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。2、企业所得税的处理 国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（国税函201079号）第一条规定：“根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。,案例分析5：提前支付全部租金的财税务处理,某企业出租房屋，租赁期限为2010年10月1日2012年9月30日（
34、2年期限），在租赁合同或协议中约定，在租赁业务结束时一次性收取全部租金。由于该企业在2011年出现资金运转困难，要求承租方提前于2011年10月1日支付全部租金120000元。,案例分析5：提前支付全部租金的财税务处理,会计处理：（1）2010年10月2011年9月，出租方每月的会计分录为：借：其他应收款 5000贷：其他业务收入 5000.（2）2011年10月1日，收取全部租金时：借：银行存款 120000贷：其他业务收入 5000其他应收款 60000预收账款 55000.,案例分析5：提前支付全部租金的财税务处理,（3）剩余租期内每月结转租金收入时：借：预收账款 5000贷：其他业务收
35、入 5000.税务处理1、营业税。根据营业税暂行条例实施细则第二十五条第二款规定，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。该企业收取租金的纳税义务发生时间应为2011年10月，因此，企业在2011年11月申报纳税时，应缴纳营业税6000元（1200005%）。,案例分析5：提前支付全部租金的财税务处理,2、企业所得税。企业合同或协议中虽然规定了租赁期限跨年度，但并未规定租金提前一次性支付，而是按照租赁合同或协议中约定的租赁业务结束时一次性收取全部租金，因此，不符合国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知（国税函201079号）规定的
36、条件，只能按照企业所得税法实施条例第十九条的规定处理，即按合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。该企业提前收取的全部租金120000元，企业所得税纳税义务发生时间应为租赁合同或协议中约定的支付租金日期，即2012年9月30日。在这种情况下，企业在2010年与2011年无需就预收租金缴纳所得税，在2012年缴纳税款。,案例分析5：提前支付全部租金的财税务处理,2、企业所得税。尽管如此，由于税法与会计确认收入的时间不同，形成了应纳税时间性差异75000元（12000050009），应在以后年度的纳税所得中增加。该项金额需要通过企业所得税汇算清缴予以调整，分别为：2010年和2011年分别调
37、减应纳税所得额15000元（50003）和60000元（500012），2012年调增应纳税所得额75000元（500015）。,（八）租赁房屋修缮的税务管理,1、租赁房屋修缮费用的税务处理 根据企业所得税法第十三条及其实施条例第六十八条规定，企业承租房屋发生的装修费属于租入固定资产的改建支出，应作为长期待摊费用，并按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。,（八）租赁房屋修缮的税务管理,2、租赁期提前结束尚未摊销的装修费的税务处理。因各种原因导致原租入固定资产提前退租而归还出租方的情况下，按租赁合同期限或者按其摊销期限平均摊销，尚未摊销完毕的装修费用的税务处理问题，现行税法并没有涉及。因此，实务中
38、存在不少争论，存在以下两种观点，下面以案例进行分析。,案例分析6,某公司为一家商贸企业，2011年在市中心租入某写字楼的一层用于商业销售，该公司与出租方签订了租赁协议，租期五年。该公司对该经营性租入房产进行了重新装修，装修费约650万元，按租赁期进行摊销，2011年摊销了130万元，抵减了应纳税所得额。2012年5月，由于双方发生纠纷，租赁期提前结束。请问该公司发生的尚未摊销装修费应如何进行税务处理，是否可以在2012年度企业税税前扣除？,案例分析6,第一种观点认为倾向于按财务处理方式。在财务处理上，通常纳税人以经营性租赁方式租入的固定资产所发生的改良支出，按剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两
39、者中孰短的期限，平均扣除。由于租赁期提前结束，该项资产预期不能给企业带来利益，不符合资产确认条件。因此，租赁资产的使用期限至截止租赁期提前结束时，对尚未摊销完毕的装修费用，一次性在当年度全部予以摊销。,案例分析6,第二种观点认为应按资产损失报批处理。根据企业所得税法第十三条及其实施条例第六十八条规定，企业承租房屋发生的装修费属于租入固定资产的改建支出，应作为长期待摊费用，并按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。由于，长期待摊费用属于企业的一项资产，租赁期提前结束时，发生了损失，但不属于由企业自行计算扣除的资产损失，应按企业资产损失税前扣除管理办法（国家税务总局公告第2011年第25号）向主管税务
40、机关进行专项申报处理。,案例分析6,根据企业资产损失税前扣除管理办法（国家税务总局公告第2011年第25号）规定，企业实际发生的资产损失按税务管理方式可分为清单申报损失和须经税务机关专项申报损失。属于由企业清单申报损失包括：（一）企业在正常经营管理活动中因销售、转让、变卖固定资产、生产性生物资产、存货发生的资产损失；（二）企业各项存货发生的正常损耗；（三）企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；（四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；（五）企业按照有关规定通过证券交易场所、银行间市场买卖债券、股票、基金以及金融衍生产品等发生的损失；（六）其他经国家税务总局确认不需经税务机关审批的其他资产损失。,案例分析6,上述以外的资产损失，需向税务机关进行专项申报扣除损失。租赁期提前结束时，尚未摊销的装修费，不属于企业自行计算扣除的资产损失，尚未摊销的装修费，不宜在提前退租归还租赁固定资产后自行一次性在当年度全部予以摊销，最好向主管税务机关进行专项申报损失。因此，我倾向于第二种观点，建议该公司做2012年度企业所得税汇算清缴前，为减少避免税务风险，对上述税务事项向主管税务机关提出专项申报资产损失的申请。,
