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1、第三章 外 币 会 计,重点与难点：外币交易会计；外币报表折算要求：理解相关概念，掌握我国外币交易的会计处理方法和外币报表折算方法。参考资料：企业会计准则第19 号外币折算,外币会计的主要问题,选择何种货币为记账本位币或报告货币？使用何种汇率予以折算？如何确认汇率变动的影响（汇兑损益、报表折算差额）？,例：某企业以人民币为记账本位币，因业务需要从银行换入10 000美元。当日：市场汇率为：1USD=6.8RMB，银行美元买入价为：1USD=6.7RMB，美元卖出价为：1USD=6.9RMB。该企业兑换美元需要支付人民币,第一节 概述,一、概念 在我国企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支
2、以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。,第一节 概述,（二）外汇与外币1.外汇：一国持有的以外币表示的用以进行国际结算的支付手段。外汇现钞：企业或个人手中直接持有的外币钞票。外汇现汇：境外寄来后直接存储于银行的汇款。2.外币，会计上的外币，是企业记账本位币以外的货币。,【例题1单选题】我国某企业记账本位币为欧元，下列说法中错误的是（）。A.该企业以人民币计价和结算的交易属于外币交易B.该企业以欧元计价和结算的交易不属于外币交易C.该企业的编报货币为欧元D.该企业的编报货币为人民币,企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：（
3、1）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价及结算；（2）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；（3）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。,（三）外币活动（外币业务）,1.外币交易：以外币计价或结算的交易。即期外币交易与远期外币交易。2.境外经营：指经营场所或经营活动在报告企业所在国以外的国家的子公司、联营企业、合营企业或分支机构。当企业在境内的子公司、联营企业、合营企业、分支机构，采用不同于企业记账本位币的，也
4、视同境外经营。,企业选定境外经营的记账本位币，还应当考虑下列因素：（1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；（2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；（3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。,【例题2多选题】境外经营的子公司在选择确定记账本位币时，应当考虑的因素有（）。（2007年考题）A.境外经营所在地货币管制状况B.与母公司交易占其交易总量的比重C.境外经营所产生的现金流量是否直接影响母公司的现金流量D.境外经营所产生的现金流量是否足以偿付现有及可预
5、期的债务E.相对于境内母公司，其经营活动是否具有很强的自主性,【例题2多选题】境外经营的子公司在选择确定记账本位币时，应当考虑的因素有（）。（2007年考题）A.境外经营所在地货币管制状况B.与母公司交易占其交易总量的比重C.境外经营所产生的现金流量是否直接影响母公司的现金流量D.境外经营所产生的现金流量是否足以偿付现有及可预期的债务E.相对于境内母公司，其经营活动是否具有很强的自主性【答案】ABCDE,外币兑换、外币折算及汇率的运用,例：某企业以人民币为记账本位币，因业务需要从银行换入10 000美元。当日：市场汇率为：1USD=6.8RMB，银行美元买入价为：1USD=6.7RMB，美元卖
6、出价为：1USD=6.9RMB。该企业兑换美元需要支付人民币 100006.9（卖出价）69000元。换入的10000美元折算的人民币金额 100006.8（市场汇率）68000元二者的差额1000元即兑换损益借：银行存款美元 USD100006.8/RMB68000 财务费用汇兑损益 1000 贷:银行存款人民币 69000,记账本位币变更的会计处理,企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币，折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本。,第二节 外币交易会计,一、外币交易的概念 外币交易，是指企业发生的以外币计
7、价或者结算的交易，包括买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。,即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。企业发生的外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当按照交易实际采用的汇率（即银行买入价或卖出价）折算。外币 人民币 买入价 卖出价 US$100 640 650 中间价$1=￥6.45（即期汇率）,即期汇率的近似汇率，是指按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。企业通常应当采用即期汇率进行折算。汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。,二、外币交易
8、会计的主要会计问题,（一）折算汇率1.初始确认时采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。,【例】乙股份有限公司的记账本位币是人民币。对外币交易采用交易日即期汇率折算。207年4月1日，乙公司从中国银行借入1 500 000港币，期限为6个月，借入的港币暂存银行。借入当日的即期汇率为1港币=1.10元人民币。有关会计分录如下：借：银行存款港币（1 500 0001.10）1 650 000 贷：短期借款港币（1 500 0001.10）1 650 000,企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期
9、汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。,【例】甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。根据其与外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币资本，投资合同约定的汇率是1美元=8.00元人民币。206年7月1日，甲股份有限公司第一次收到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为1美元=7.8元人民币；207年2月3日，第二次收到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为1美元=7.6元人民币。有关会计分录如下：206年7月1日，第一次收到外币资本时：借：银行存款美元（30
10、0 0007.8）2 340 000 贷：股本 2 340 000207年2月3日，第二次收到外币资本时：借：银行存款美元（300 0007.6）2 280 000 贷：股本 2 280 000,（二）汇兑损益及其处理,1.汇兑损益：指将同一项目的外币资产或负债折合为本位币时，由于汇率不同而形成的差异额（折算损益），以及外币兑换由于汇率不同而产生的差额（兑换损益）。,2.汇兑损益的确认问题是否确认？,观点1.只确认已实现的汇兑损益。观点2.既确认已实现的汇兑损益，也确认未实现的汇兑损益。一般采纳观点2，我国也采纳观点2。,3.汇兑损益的处理方法,（3）评价与应用,评价单一交易观点：理论上，与收
11、入确认原则和历史成本原则不一致。实务上，核算工作复杂。已被两笔业务观点取代。两项交易业务观点：理论上更为严密，计算也比较简便，符合国际惯例。应用：一般采纳两项交易观点。我国汇兑损益的具体处理方法：（1）筹建期间的，计入开办费；（2）生产经营期间的，计入当期损益财务费用；（3）清算期间的，计入清算损益；（4）与购建或生产符合资本化条件的资产相关的外币借款产生的汇兑差额，适用借款费用准则。,货币性项目,货币性项目，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额的货币收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债
12、券、长期应付款等。期末或结算货币性项目时，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。,二、外币业务的记账方法统账制,（一）记账方法 统账制：是以某一种货币为记账本位币，记录全部经济业务。这种方法又分为两种，一种是本国货币统账制，一种是外国货币统账制。在我国主要采用的是以人民币为记账单位记录所进行的外汇交易业务，将所发生的多种货币的经济业务，均折合为人民币加以反映，外币在账面上只作辅助记录。,（二）账户设置,1.外币账户的设置设置：外币资产与负债账户格式：“双三栏式”2.汇兑损益金融企业：汇兑损益一级科目一般企
13、业：财务费用汇兑损益,应收账款美元户,（三）账务处理,1.发生外币交易（初始确认）时采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。,（1）外币兑换业务,【例20-8】乙股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年6月1日，将50 000美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入价为1美元=7.55元人民币，中间价为1美元=7.60元人民币。有关会计分录如下：借：银行存款人民币（50 0007.55）377 500 财务费用汇兑差额 2 500 贷：银行存款美元（50 0007.6
14、）380 000,【例20-9】甲股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年6月1 日，因外币支付需要，从银行购入10 000欧元，银行当日的欧元卖出价为1欧元=11元人民币，当日的中间价为1欧元=10.7元人民币。有关会计分录如下：借：银行存款欧元（10 00010.7）107 000 财务费用汇兑差额 3 000 贷：银行存款人民币（10 00011）110 000,（2）接受外币投资,甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。根据其与外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币资本，投资合同约定的汇率是1美元=8.00元人民币
15、。206年7月1日，甲股份有限公司第一次收到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为1美元=7.8元人民币；207年2月3日，第二次收到外商投入资本300 000美元，当日即期汇率为1美元=7.6元人民币。有关会计分录如下：206年7月1日，第一次收到外币资本时：借：银行存款美元（300 0007.8）2 340 000 贷：股本 2 340 000207年2月3日，第二次收到外币资本时：借：银行存款美元（300 0007.6）2 280 000 贷：股本 2 280 000,（3）外币借贷业务,乙股份有限公司的记账本位币是人民币。对外币交易采用交易日即期汇率折算。207年4月1日，乙公
16、司从中国银行借入1 500 000港币，期限为6个月，借入的港币暂存银行。借入当日的即期汇率为1港币=1.10元人民币。有关会计分录如下：借：银行存款港币（1 500 0001.10）1 650 000 贷：短期借款港币（1 500 0001.10）1 650 000,（4）外币计价的购销业务,甲股份有限公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。207年4月3日，向乙公司出口销售商品12 000件，销售合同规定的销售价格为每件250美元，当日的即期汇率为1美元=7.65元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到。相关会计分录如下：借：应收账款乙公司（美元）（12 00025
17、07.65）22 950 000 贷：主营业务收入 22 950 000,注会教材【例20-3】甲股份有限公司属于增值税一般纳税企业，选择确定的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。207年3月12日，从美国乙公司购入某种工业原料500吨，每吨价格为4 000美元，当日的即期汇率为1美元=7.6元人民币，进口关税为1 520 000元人民币，支付进口增值税2 842 400元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税由银行存款支付。有关会计分录如下：借：原材料（5004 0007.6+1 520 000）16 720 000应交税费应交增值税（进项税额）2 842 400贷：应付账
18、款乙公司（美元）（5004 0007.6）15 200 000 银行存款 4 362 400,【单选题】某中外合资经营企业注册资本为400万美元，合同约定分两次投入，约定折算汇率为18.0。中、外投资者分别于2010年1月1日和3月1日投入300万美元和100万美元。2010年1月1日、3月1日、3月31日和12月31日美元对人民币的汇率分别为17.20、17.25、l7.24和17.30。假定该企业采用人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生日的即期汇率折算。该企业2010年年末资产负债表中“实收资本”项目的金额为人民币（）万元人民币。A.3 200 B.2 885 C.3 285 D.2
19、 880,【例题3单选题】某中外合资经营企业注册资本为400万美元，合同约定分两次投入，约定折算汇率为18.0。中、外投资者分别于2010年1月1日和3月1日投入300万美元和100万美元。2010年1月1日、3月1日、3月31日和12月31日美元对人民币的汇率分别为17.20、17.25、l7.24和17.30。假定该企业采用人民币作为记账本位币，外币业务采用业务发生日的即期汇率折算。该企业2010年年末资产负债表中“实收资本”项目的金额为人民币（）万元人民币。A.3 200 B.2 885 C.3 285 D.2 880【解析】该企业2010年年末资产负债表中“实收资本”项目的金额=300
20、7.201007.25=2 885（万元人民币）。,小结,外币交易在初始确认时，只有外币兑换业务会产生汇兑差额，其他外币业务不会产生汇兑差额，但是后面讲到的在结算时也会产生汇兑差额。,2.资产负债表日的折算与调整,（1）外币货币性项目的折算与调整调整数=原币余额资产负债表日即期汇率调整前的本位币余额,（二）期末调整或结算,货币性项目,是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额的货币收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、短期借款、应付账款、其他应付款、长期借款、应付债券、长期应付款等。期末或结算货币性项目时，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产
21、负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。,非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、固定资产、无形资产、某些金融资产等。,教材【例20-10】，207年3月31日，甲股份有限公司尚未向乙公司支付所欠工业原料款。当日即期汇率为1美元=7.55元人民币。应付乙公司货款按期末即期汇率折算为15 100 000元人民币（5004 0007.55），与该货款原记账本位币15 200 000之差100 000元人民币计入当期损益。有关会计分录如下：借：应付账款乙公司（美元）100 000 贷：财务费用汇兑差额 100 000,【例
22、题4单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为l欧元=10.30元人民币。5月31日的市场汇率为1欧元=10.28元人民币；6月1日的市场汇率为1欧元=10.32元人民币；6月30日的市场汇率为1欧元=10.35元人民币。7月10日收到该应收账款，当日市场汇率为l欧元=10.34元人民币。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为()万元人民币。（2007年考题）A.-l0 B.15 C.25 D.35,【例题4单选题】甲公司外币业务采用业务发生时的即期汇率进行折算，按月计算汇兑损益。5月20日对外销售产
23、品发生应收账款500万欧元，当日的市场汇率为l欧元=10.30元人民币。5月31日的市场汇率为1欧元=10.28元人民币；6月1日的市场汇率为1欧元=10.32元人民币；6月30日的市场汇率为1欧元=10.35元人民币。7月10日收到该应收账款，当日市场汇率为l欧元=10.34元人民币。该应收账款6月份应当确认的汇兑收益为()万元人民币。（2007年考题）A.-l0 B.15 C.25 D.35【答案】D【解析】该应收账款6月份应当确认的汇兑收益=500（）=35（万元人民币）。,教材【例20-13】P上市公司以人民币为记账本位币。207年11月2日，从英国W公司采购国内市场尚无的A商品10
24、000件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑=15元人民币。207年12月31日，尚有1 000件A商品未销售出去，国内市场仍无A商品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。12月31日的即期汇率是1英镑=15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。11月2日，购入A商品：借：库存商品A 150 000 000 贷：银行存款英镑（10 0001 00015）150 000 000 12月31日，计提存货跌价准备：1 0001 00015-1 00090015.5=1 050 000（元人民币）借：资产减值损失 1 050 000 贷：存货跌价准备 1 050 000,【单选题
25、】甲公司以人民币为记账本位币。2010年11月20日以每台2 000美元的价格从美国某供货商手中购入国际最新型号H商品10台，并于当日支付了相应货款(假定甲公司有美元存款)。2010年12月31日，已售出H商品2台，国内市场仍无H商品供应，但H商品在国际市场价格已降至每台1 950美元。11月20日的即期汇率是1美元=7.8元人民币，12月31日的即期汇率是1美元=7.9元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，甲公司2010年12月31日应计提的存货跌价准备为（）元人民币。A.3 120 B.1 560 C.0 D.3 160,【例题5单选题】甲公司以人民币为记账本位币。2010年11月20日以
26、每台2 000美元的价格从美国某供货商手中购入国际最新型号H商品10台，并于当日支付了相应货款(假定甲公司有美元存款)。2010年12月31日，已售出H商品2台，国内市场仍无H商品供应，但H商品在国际市场价格已降至每台1 950美元。11月20日的即期汇率是1美元=7.8元人民币，12月31日的即期汇率是1美元=7.9元人民币。假定不考虑增值税等相关税费，甲公司2010年12月31日应计提的存货跌价准备为（）元人民币。A.3 120 B.1 560 C.0 D.3 160【答案】B【解析】甲公司2010年12月31日应计提的存货跌价准备=2 00087.8-1 95087.9=1 560（元人
27、民币）。,教材【例20-14】国内甲公司的记账本位币为人民币。207年12月10日以每股1.5美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元=7.6元人民币，款项已付。207年12月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股1美元，当日汇率为1美元=7.65元人民币。假定不考虑相关税费的影响。207年12月10日，该公司应对上述交易应作以下处理：借：交易性金融资产 114 000 贷：银行存款美元（1.510 0007.6）114 000借：公允价值变动损益 37 500 贷：交易性金融资产 37 500 114 000-110 0007.65=37
28、500,【单选题】国内甲公司的记账本位币为人民币。2011年12月5日以每股7港元的价格购入乙公司的H股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1港元=1元人民币，款项已支付（假定甲公司有港币存款）。2011年12月31日，当月购入的乙公司H股的市价变为每股8港元，当日汇率为1港元=0.9元人民币。假定不考虑相关税费的影响。甲公司2011年12月31日应确认的公允价值变动损益为（）元人民币。A2 000 B0 C-1 000 D1 000,【单选题】国内甲公司的记账本位币为人民币。2011年12月5日以每股7港元的价格购入乙公司的H股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1港元=1元
29、人民币，款项已支付（假定甲公司有港币存款）。2011年12月31日，当月购入的乙公司H股的市价变为每股8港元，当日汇率为1港元=0.9元人民币。假定不考虑相关税费的影响。甲公司2011年12月31日应确认的公允价值变动损益为（）元人民币。A2 000 B0 C-1 000 D1 000【答案】A【解析】甲公司2011年12月31日应确认的公允价值变动损益=10 00080.9-10 00071=2 000（元人民币）。,【例题7多选题】对于企业发生的汇兑差额，下列说法中正确的有()。A.外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入财务费用B.外币专门借款发生的汇兑差额，应计入购建固定资产期间的财务费用
30、C.企业因外币交易业务所形成的应收应付款项发生的汇兑差额，应计入当期财务费用D.企业的外币银行存款发生的汇兑差额，应计入当期财务费用E.企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入当期营业外支出,【例题7多选题】对于企业发生的汇兑差额，下列说法中正确的有()。A.外币交易性金融资产发生的汇兑差额计入财务费用B.外币专门借款发生的汇兑差额，应计入购建固定资产期间的财务费用C.企业因外币交易业务所形成的应收应付款项发生的汇兑差额，应计入当期财务费用D.企业的外币银行存款发生的汇兑差额，应计入当期财务费用E.企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入当期营业外支出【答案】CD【解析】外币交易性金融资产
31、发生的汇兑差额计入公允价值变动损益；外币专门借款发生的汇兑差额，符合资本化条件的应计入相关资产成本；企业的外币兑换业务所发生的汇兑差额，应计入财务费用。,三、外币业务的记账方法外币分账制,外币分账制，又叫原币记账法或分币记账法。（一）要点：1.每种货币各设一套账户，外币业务发生时直接按原币记账，货币兑换业务应通过“货币兑换”辅助账户进行结转；2.期末将所有按原币记账的发生额（包括货币兑换）按一定的市场汇率折算成记账本位币金额；3.结转货币兑换账户借贷方记账本位币发生额，差额作为汇兑损益处理。结转后，“货币兑换”账户无余额；4.期末将各外币账户的期末余额按期末市场汇率折合为记账本位币金额，同时确
32、认汇兑损益。,（二）评价及适用范围,可以减少折算工作量，简化核算手续。一般适用于外币种类较多、外币业务繁多的企业，如经营外币业务的金融机构。,企业会计准则第19号外币折算仅介绍了统账制的会计处理方法。而我国金融保险企业由于外币交易频繁、外币币种较多，通常采用的是分账制。因此，外币折算准则应用指南规定：“对于外币交易频繁、外币币种较多的金融企业，也可以采用分账制记账方法进行日常核算。”虽然两种记账方法的程序不同，但是无论采用何种记账方法，外币交易折算产生的汇兑差额应该一致，并均计入当期损益。,第三节 外币报表折算,1.折算汇率资产和负债，资产负债表日的即期汇率（现行汇率）；所有者权益（未分配利润
33、除外）：发生时即期汇率（历史汇率）；未分配利润：根据折算后的利润分配表项目计算；收入和费用：交易发生日的即期汇率；或按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率。2.折算差额的计算与处理：根据折算后的资产负债表计算，在资产负债表所有者权益项目下单独列示（递延处理）。3.折算顺序：利润表利润分配表资产负债表。,大家看到书上48页的例3-10,补充：当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算，期初盈余公积为以前年度计提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计，期初未分配利润记账本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计。,【多选题】企业对境外经营的财务报表进行折算时，下列项目中
34、可用资产负债表日的即期汇率折算的有（）。A.预收款项 B.交易性金融资产 C.持有至到期投资D.盈余公积E.资本公积,【多选题】企业对境外经营的财务报表进行折算时，下列项目中可用资产负债表日的即期汇率折算的有（）。A.预收款项 B.交易性金融资产 C.持有至到期投资D.盈余公积E.资本公积【答案】ABC【解析】资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算。盈余公积和资本公积属于所有者权益项目，应采用发生时的即期汇率折算。,处于恶性通货膨胀经济中的境外经营财务报表的折算,主要涉及外币报表折算与物价变动调整的顺序问题。1.恶性通货膨胀的判断2.报表折算（1）先重述，后折算（2）不再处于恶性通货膨胀经济中时，停止重述，并按停止日的价格水平重述的财务报表进行折算。,第四节 披露,一、披露要求企业及其境外经营选定的记账本位币及选定的原因，记账本位币发生变更的，说明变更理由。采用近似汇率的，近似汇率的确定方法。计入当期损益的汇兑差额。处置境外经营对外币财务报表折算差额的影响。二、外币业务信息披露实际业务,57页练习题第二题,练习题第二题,
