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1、第三节 企业所得税的会计处理,1、永久性差异与暂时性差异2、会计科目的设置3、应付税款法的会计处理4、递延法的会计处理5、债务法的会计处理6、特殊情况下的会计处理,主要内容,会计制度和税法两者的目的不同，对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围也不同，从而导致税前会计利润与应税所得之间产生差异：即永久性差异和暂时性差异。,一、永久性差异与暂时性差异,永久性差异是指某一会计期间，由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。主要有以下四种情况：会计作收入，税法不作收入。如购买国库券收入；会计不作收入，税收作收入。如企业以自己生产的产品用于工程
2、项目；会计作为费用支出，税收不得扣除。如超标准的招待费等；会计不作为费用支出，税法允许扣除。如税法允许盈利企业科研经费加扣50%等,（一）永久性差异,暂时性差异是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；暂时性差异主要是时间性差异。,时间性差异：时间性差异是税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异。主要有四种情况：会计作为以后收益，而税法作为当期收益。如某些预收款。会计作为当期收益，而税法作为以后收益。如长期投资中采用权益法核算时对收益的确认。会计作为以后费用，而税法作为当期费用。如税法采用加速折旧法等。会计作为当期费用，而税法作为以后费用。
3、如产品的保修费用等。,（二）暂时性差异,非时间性差异,时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异，以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异：子公司、联营企业或合营企业没有向母公司分配全部利润；重估资产而在计税时不予调整；购买法企业合并的购买成本，根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计税时不作相当调整。,在递延法下不分递延所得税资或负债，统一用“递延税款”科目核算。,二、会计科目的设置,应付税款法设,所得税,应交税费应交所得税,递延法和债务法情况下增设,营业外支出递延所得税资产减值,递延所得税资产,所得税递延所得税负债,负债类科目，核算企业由
4、于应税暂时性差异确认的递延所得税负债。,资产类科目，核算企业由于可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产及按能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应税利润确认的递延所得税资产。,损益类科目，企业应在每一个资产负债表日，对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果企业未来期间不可能获得足够的应税利润可供抵扣，应当减记递延所得税资产账面价值，借记“营业外支出递延所得税资产减值”。,应付税款法是指企业不确认时间性差异对所得税的影响金额，将当期计算的应交所得税确认为所得税费用的方法。在这种情况下，当期所得税费用等于当期应交的所得税。,本期所得税费用为按照本期应税所得与适用的所得税率计算的应交所得税，即本
5、期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税；时间性差异产生的影响所得税的金额均在本期确认所得税费用，或在本期抵减所得税费用；在会计报表中不反映为一项负债或一项资产。,特点,2007年起上市企业规定用债务法，其他企业仍可能用应付税款法,三、应付税款法的会计处理,在税率不变情况下，采用递延法核算时，本期发生的时间性差异对未来所得税的影响，表明今后转回时间性差异时应付或可抵减的所得税。,企业所得税费用按税前会计利润计算应纳所得税额按应税所得额计算两者的差异通过“递延税款”科目核算,注意,递延法是把本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销。,（一）税
6、率不变情况下的会计处理,2007年起上市企业规定用债务法，其他企业仍可能用递延法,四、递延法的会计处理,当税率变更或开征新税时，递延法不需要调整由于税率的变更或新税的征收对“递延税款”余额的影响。发生在本期的时间性差异影响纳税的金额，用现行税率计算，以前各期发生的而在本期转销的各项时间性差异影响纳税的金额，按照原发生时的税率计算转销。,优点：在采用递延法的情况下，由于“递延税款”科目的余额不因以后税率的变动或开征新税进行调整，在转销时间性差异时比较简单。缺点：在税法或税率变动或征收新税之后，资产负债表上列示的递延税款余额不代表收款的权利或付款的义务，不符合负债和资产的定义。由于这个原因，在递延
7、法下，资产负债表上列示的递延税款余额，通常称为递延税款贷项或借项，而不称为递延税款资产或负债。,优缺点,（二）税率变动情况下的会计处理,2007年起上市企业规定用债务法，其他企业仍可能用递延法,四、递延法的会计处理,债务法是把本期由于暂时性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差额发生相反变化时转销。,五、债务法的会计处理,收益表债务法,资产负债表债务法,在税率不变情况下，其会计处理方法与递延法相同。在税率变更或开征新税时，递延税款的余额要按照税率的变动或新征税款进行调整。本期发生或转销的时间性差额对所得税的影响金额，以及递延税款余额的调整数，均应用现行税率计算确定。,五、债务法的会计处理,收
8、益表债务法,资产负债表债务法侧重分析资产或负债的税基与其账面金额之间的暂时性差异，从暂时性差异产生的本质出发，分析暂时性差异产生的原因及其对当期期末资产和负债的影响。,资产负债表债务法,计算资产负债表期末递延所得税资产或负债,五、债务法的会计处理,挤出利润表当期所得税费用,当期所得税费用=当期应纳税款+（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）,该方法处理所得税的顺序是从资产负债表项目倒推利润表项目。,计算过程,接受捐赠时：取得货币性资产捐赠时，借记“银行存款”等，贷记“待转资产价值接受捐赠货币性资产价值”。接受非货币性资产捐赠时，借记“固定资产”、“无
9、形资产”、“原材料”、“应交税费应交增值税（进项税额）”，贷记“待转资产价值接受捐赠非货币性资产价值”，按因接受捐赠支付或应付的除所得税以外的其他相关税费，贷记“银行存款”等。,期末结转时：,按“待转资产价值”的账面余额，借记“待转资产价值”，按接受捐赠待转的资产价值与现行所得税税率计算的应交所得税，贷记“应交税费应交所得税”，按其差额，贷记“资本公积接受现金捐赠或接受捐赠非现金资产准备”。如果接受捐赠的非货币性资产金额较大，经批准可以在5年内分期平均计入各年度应纳税所得额,六、特殊情况下的会计处理,（一）企业接受捐赠的涉税处理,（二）新准则下亏损弥补的所得税处理,六、特殊情况下的会计处理,企
10、业会计准则第18号所得税规定，企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值；在很可能获得足够的应纳税所得额时，减记的金额应当转回。,（三）减免所得税的会计处理,六、特殊情况下的会计处理,计提所得税时：借：所得税 贷：应交税费应交所得税减免所得税时：借：应交税费应交所得税 贷：所得税,损益调整是指会计人员因会计核算方法违反财务会计制度规定，经查
11、账后进行的有关调整。年度中间发现的涉及本年经济业务的调整，应视同会计记录发生错误，可按规定的方法调整本期相关项目。年终结账以后发现的差错，按会计差错更正的会计处理方法进行更正。多列费用、少计收入的部分，调整增加当年度的收益；少计费用、多计收入的部分，调整减少当年度的收益。调整分录为借记资产负债表有关账户，贷记“以前年度损益调整”账户；或者借记“以前年度损益调整”账户，贷记资产负债表有关账户。这部分调增或调减利润而需要多缴或少缴的所得税，也应在当年度有关账户上作相应调整，借记“以前年度损益调整”账户，贷记“应交税费应交所得税”账户；或者作相反分录。最后应将“以前年度损益调整”账户的余额转入“利润
12、分配未分配利润”账户。,（四）损益调整的会计处理,六、特殊情况下的会计处理,(1)应纳所得税额=508.425%=127.1(万元)借：所得税费用 127.1 贷：应交税费应交所得税 127.1(2)期末，将”所得税费用”账户的余额转入“本年利润”账户时：借：本年利润 127.1 贷：所得税费用 127.1(3)企业交纳所得税时：借：应交税费应交所得税 127.1 贷：银行存款 127.1,企业所得税会计处理案例,2007年海星集团从银行借入经营资金100万元，年利率12%；从真彩集团借入280万元，年利率为15%。2007年利润总额为500万元。计算应纳税所得额。,案例1,纳税调整数=(13
13、590)60=15(万元)应纳税所得额=会计利润(1 650)纳税调整数(15)=1 635(万元)应纳所得额=1 63525%=408.75(万元)借：所得税费用 408.75 贷：应交税费应交所得税 408.75 企业净利润=1 650408.75=1 241.25(万元)可见，在应付税款法下，无论企业采用哪种会计政策，对记入本期的所得税费用不产生影响，影响的只是净利润部分。这种方法主要适用于永久性差异的会计处理，有时也适用于暂时性差异。,企业所得税会计处理案例应付税款法,某企业核定的全年计税工资总额为 90万元，2008年实际发放的工资为135万元，企业购买国库券取得利息收入60万元，会
14、计利润为1 650万元，企业所得税率为25%。,案例2,企业所得税会计处理案例应纳税时间性差异的所得税会计处理,企业2006年12月20日购入一套不需安装的设备，原价12万元，会计上采用平均年限法计提折旧，折旧年限为5年，无残值。税法规定可按年数总和法计提折旧，折旧年限为5年，也无残值。企业每年扣除折旧额前的税前利润为200万元，所得税率为30。,案例3,(1)2007年：借：所得税费用 59.28 贷：应交税费应交所得税 58.80 递延所得税负债 0.48,(2)2008年：借：所得税费用 59.28 贷：应交税费应交所得税 59.04 递延所得税负债 0.24,(4)2010年：借：所得
15、税费用 59.28 递延所得税负债 0.24贷：应交税费应交所得税 59.52,同理2011年应补交以前年度所欠税款0.48万元。借：所得税费用 59.28 递延所得税负债 0.48 贷：应交税费应交所得税 59.76,(1)2007年：借：所得税费用 29.832 贷：应交税费应交所得税 26.4 递延所得税负债 3.432,(2)2008年：借：所得税费用 29.832 贷：应交税费应交所得税 29.04 递延所得税负债 0.792,企业所得税会计处理案例纳税影响会计法,企业2006年末购入一套生产线，价值50万元，预计净残值2万元，税法规定采用双倍余额递减法计提折旧，会计上采用平均年限法
16、计提折旧，折旧期限均为5年。假如该企业每年扣除折旧额前的利润为100万元，所得税率为33%。,案例4,(3)2009年：借：所得税费用 29.832 递延所得税负债 0.792 贷：应交税费应交所得税30.624,(4)2010、2011年：借：所得税费用 29.832 递延所得税负债 1.792 贷：应交税费应交所得税 31.548,(1)2007年：借：所得税费用 59.28 贷：应交税费应交所得税 58.8 递延所得税负债 0.48,(2)2008年：借：所得税费用 59.28 贷：应交税费应交所得税 59.04 递延所得税负债 0.24,企业所得税会计处理案例所得税税率变动时应纳税暂时
17、性差异,企业2006年12月20日购入一套不需安装的设备，原价12万元，会计上采用平均年限法计提折旧，折旧年限为5年，无残值。税法规定可按年数总和法计提折旧，折旧年限为5年，也无残值。企业每年扣除折旧额前的税前利润为200万元，所得税率为30。2009年所得税税率变更为20%。,案例5,(3)2009年：借：所得税费用 39.28 递延所得税负债 0.24 贷：应交税费应交所得税 39.52,(4)2010年：借：所得税费用 39.52 递延所得税负债 0.16 贷：应交税费应交所得税 39.68,(5)2011年：借：所得税费用 39.52 递延所得税负债 0.32 贷：应交税费应交所得税
18、39.84,企业所得税会计处理案例弥补亏损的会计处理,某公司历年经营损益情况如下(单位：万元)：税率为25%,案例6,(1)2007年：借：所得税费用 10 贷：应交税费应交所得税 10,(2)2008年：借：递延所得税资产 7.5 贷：所得税费用 7.5,(3)2009年：借：所得税费用 1.5 贷：递延所得税资产 1.5,(4)2010年：借：所得税费用 2.5 贷：递延所得税资产 2.5,(5)2011年：借：所得税费用 3 贷：递延所得税资产 3,(6)2012年：借：所得税费用 3.75 贷：应交税费应交所得 3.25 递延所得税资产 0.5,企业所得税的征收方法纳税期限、纳税地点企
19、业所得税的纳税申报。,四、企业所得税的纳税申报,学习要点,按年计算，按月或季预缴，年终汇算清缴，多退少补。,一、企业所得税的征收方法,汇算清缴范围：凡实行查账征收及实行核定应税所得率征收方式的企业所得税纳税人包括银行及银行金融机构，2002年1月1日起新办的企事业单位、社会团体、律师事务所、医院、学校以及有生产经营所得和其他组织。,为加强企业所得税的征收管理，对部分中小企业采取核定征收的办法，计算其应纳税额。,（一）企业所得税的核定征收,依照税法规定可以不设账或应设而未设账的。只能准确核算收入总额或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算。只能准确核算成本费用支出或成本费用支出能够查实，
20、但其收入总额不能准确核算。收入总额、成本费用支出虽能正确核算，但未按规定保存有关凭证、账簿及纳税资料。虽然能够按规定设置账簿并进行核算，但未按规定保存有关凭证、账簿及纳税资料。未按规定期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。,（一）企业所得税的核定征收范围确定,纳税人第一季度填写企业所得额征收方式鉴定表，报税务机关审核。按五个项目来确定征收方式：账簿设置情况；收入总额核算情况；成本费用核算情况；凭证、账簿保存情况；纳税义务履行情况。五项均合格的，实行纳税人自行申报、税务机关查账方式；有一项不合格的，实行核定征收方式，具体为：项中有一项不合格或项均不合格，实行定额征收的办法项中
21、有一项合格、一项不合格，实行核定应税所得率办法征收。,（一）企业所得税的核定征收方式的确定,定额征收是税务机关按照一定的标准、程序和方法，直接核定纳税人年度应纳所得税额，由纳税人按规定申报缴纳的办法。主管税务机关应对纳税人的有关情况进行调查研究、分类排队、认真测算，按年从高直接核定纳税人的应纳所得税额。,（二）定额征收,（三）核定应税所得率征收,核定应税所得率征收是税务机关按照一定的标准、程序和方法，预先核定纳税人的应税所得率，由纳税人根据纳税年度内的收入总额或成本费用等项目的实际发生额，按预先核定的应税所得率计算缴纳企业所得税的办法。,应税所得额=收入总额应税所得率 应纳所得税额=应税所得额
22、适用税率,计算公式：,向其所在地税务机关缴纳：即企业实际经营管理地，企业注册地与实际经营管理地不一致时，以实际经营管理地为纳税地。特殊情况除外：中央企业所属各企业，由中央企业汇总缴纳建筑安装企业到本县（区）以外地区施工的，应申请开具外出经营活动税收管理证明，否则，其经营所得由企业项目施工地税务机关就地征收所得税。从2002年1月1日起，新登记注册的企事业单位的所得税，由国家税务局系统负责征收。,（一）纳税期限,月份或季度终了后15日内、年度终了后45日内，向其所在地税务机关报送会计报表和申报表；月份或者季度终了后15日内预缴，年度终了后4个月内汇算清缴，多退少补。,二、企业所得税的纳税期限、纳
23、税地点,（二）纳税地点,企业纳税申报时，必须填报“企业所得税纳税年度申报表”及其有关附表，还应附送同期财务会计报告等。预缴所得税可以按规定填制“企业所得税预缴纳税申报表”。,所得税附表包括：,附表一：销售（营业）收入及其他收入明细表；附表二：成本费用明细表；附表三：投资所得（损失）明细表：附表四：纳税调整增加项目明细表：附表五：纳税调整减少项目明细表：附表六：税前弥补亏损明细表；附表七：免税所得及减免税明细表；附表八：捐赠支出明细表：附表九：技术开发费加计扣除额明细表：附表十：境外所得税抵扣计算明细表；附表十一：广告费支出明细表；附表十二：工资薪金和工会经费等三项经费明细表；附表十三：资产折旧、摊销明细表；附表十四：坏账损失明细表。,三、企业所得税的申报,
