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1、企业重组的所得税处理,税经减负增效系列2,重组要谋划 税收应先行,目录引 言第一部分 59号文的透析第二部分 4号公告的把握第三部分 综合案例讲解永远牢记：为什么要重组？,企业并购重组中可能牵涉的税收,企业重组税务的最新法律规定,企业重组六种类型按照参与方数目的不同，可以分为三类1）一方当事人,企业法律形式改变企业注册名称,住所以及企业组织形式等的简单变化.一般而言,上述改变没有税务影响.但是,重组规定特别针对诸如将注册登记地转移至中国境外,或者是企业由法人转变为个人独资企业,合伙企业等非法人组织等情形作出了规定;这些法律形式的改变应该根据企业清算的有关规定进行税务处理.,公司2,2）双方当事
2、人,实质经营性资产，是指企业用于从事生产经营活动、与产生经营收入直接相关的资产，包括经营所用各类资产、企业拥有的商业信息和技术、经营活动产生的应收款项、投资资产等,公司1,3）三方当事人,重组时间的确定,第一部分 59号文的透析引 言第一讲 企业重组概念第二讲 59号文的立法原则和依据第三讲 资产重组的税务处理,引 言关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税【2009】59号）是企业所得税法的重要配套政策，但是其文字晦涩难懂，让人望而生畏。“知其然，而且要知其所以然”。实际上只要弄明白59号文件所蕴含的税收原则，对条款的理解，将会变得迎刃而解。,新法实施以前的涉及重组的文件外资企业
3、企业重组：国税发【1997】71号 股权转让：国税函【1997】207号 外商追加投资：财税【2002】56号、国税函【2003】368号 金融资产处置（国税发【2003】3号）外资并购境内股权（国税发【2003】60号）外国银行分行改制为外商独资银行：财税【2007】45号,新法实施以前的涉及重组的文件 内资企业 资产评估增值：财税【1997】71号、财税【1998】50号 企业改组改制、股权投资：国税发【1998】97号、国税发【2000】118号、国税发【2000】119号、国税发【2003】45号、国税函【2004】390号 债务重组：税务总局6号令 企业整体资产整合：国税函【2004
4、】348号,新法实施以后的涉及重组的文件 税法及其实施条例财税【1997】57号、财税200959号国税发【1998】88号国家税务总局公告第4号,第一讲 企业重组概念,从资产整合角度定义：是指企业对其拥有或控制的经济资源进行的改组。经济资源包括人的资源、物的资源和财的资源。,从业务整合角度定义：是指企业以提高公司整体质量或获利能力为目的，通过各种途径对企业内部和外部业务进行整合的行为。,从资源配置角度定义：是指对存量资产的再配置过程，也就是通过改变存量资源在不同所有制之间、不同的产业之间、不同地区之间，以及不同企业之间的配置格局，实现产业结构优化和提高资源利用目标。从该定义的内容上看，重组可
5、以分为两个层面：一是微观层次的重组，内容主要包括企业内部的产品结构、资本结构与组织结构的调整；企业外部的合并与联盟等。二是宏观层次的产业结构的调整，是政府直接主导或干预的重组。,从产权角度定义：是指以产权为纽带，对企业的各种生产要素和资产进行新的配置和组合，以提高资源要素的利用效率，实现资产最大限度的增值行为。,上市公司重大资产重组：是指上市公司及其控股或者控制的公司在日常经营活动之外购买、出售资产，或者通过其他方式进行资产交易达到规定比例，导致上市公司的主营业务、资产、收入发生重大变化的资产交易行为。,上市公司重大资产重组的标准：（一）购买、出售的资产总额占上市公司最近一个会计年度经审计的合
6、并财务会计报告期末资产总额的比例达到50%以上；（二）购买、出售的资产在最近一个会计年度所产生的营业收入占上市公司同期经审计的合并财务会计报告营业收入的比例达到50%以上；（三）购买、出售的资产净额占上市公司最近一个会计年度经审计的合并财务会计报告期末净资产额的比例达到50%以上，且超过5000万元人民币。上市公司重大资产重组管理办法证监会令第53号,税法关于企业重组定义：是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易。企业重组的类型，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立、清算等。（财税200959号文）,第二讲 59号文的立法原则和依据,1、对交易
7、行为征税的原则 企业资产重组，实际上是一种产权交易（转让）行为，这种交易结果，应按规定课税。具体讲，就应当按企业所得税一般原则，计算确定交易过程中产生的收入、成本费用和所得，依法征收企业所得税。这是税收组织收入的职责和所得税的特性决定的。,2、量能纳税的原则 企业重组应当有“足够”的现金流，否则，企业“无钱”纳税。由于企业非现金重组中，大部分资产的隐含增值并没有变现，重组业务不能产生纳税的必要资金，此时，如果强行纳税，就会阻碍重组业务的正常进行。,3、中性和区别对待相结合的原则 有3层意思：（1）税收不阻碍企业正常的重组业务；（2）在通常情况下，对所有企业重组行为的税务处理，均应一视同仁，为企
8、业创造公平的税收环境；（3）对正常重组且税额较大的重组区别对待；对国有企业重组给予鼓励。,除了上述三个主要原则，另外还有：反避税的原则 便于税收征管的原则 等等！,根据以上原则，59号文将企业重组区分为：普通性重组（应税重组）特殊性重组（免税重组）并建立了：备案管理制度（4号公告）,特殊性重组5项基本条件 1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。体现了反避税原则 2、被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知的规定（75%）。体现了对大部分交易课税的原则和量能纳税的原则,特殊性重组5项基本条件 3、重组交易对价涉及股权支付比例符合规定的比例（85%）。4、企业
9、重组后12个月内不改变原来的实质性经营活动，即经营活动的连续性。体现了对正常的、且具有合理商业目的重组行为区别对待原则。,特殊性重组5项基本条件 5、企业重组中取得股权支付的原主要股权，在12个月内，不得转让所取得的股权，即权益投资的连续性。体现了反避税原则（企业通过重组取得的股权可能出于弥补亏损或免税的需要）,特殊性重组5项基本条件 上述5个基本条件中：定性条件：1、4、5，其中，1为主，4和5为辅；定量条件：2和3。,特殊税务处理的程序性要求1.选择特殊税务处理应按规定备案2.重组主导方可向税务机关申请，层报省级税务机关确认,特殊性税务处理后续工作1）,2）当事方的其中一方在规定时间内发生
10、生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使重组业务不再符合特殊性税务处理条件的,发生变化的当事方应在情况发生变化的30天内书面通知其他所有当事方。主导方在接到通知后30日内将有关变化通知其主管税务机关。,3）上款所述情况发生变化后60日内，应按照一般性税务处理调整重组业务的税务处理。原交易各方应各自按原交易完成时资产和负债的公允价值计算重组业务的收益或损失，调整交易完成纳税年度的应纳税所得额及相应的资产和负债的计税基础，并向各自主管税务机关申请调整交易完成纳税年度的企业所得税年度申报表。,4.同一项重组业务涉及在连续12个月内分步交易，且跨两个纳税年度,5.特殊税务处理所需报送的基
11、本材料（一）当事方的重组业务总体情况说明，情况说明中应包括股权收购的商业目的；（二）双方或多方所签订的业务合同或协议；（三）由评估机构出具的公允价值、资产证明、计税基础有关材料；（四）证明重组符合特殊性税务处理条件的资料；（五）工商等相关部门核准相关企业变更事项证明材料；（六）税务机关要求的其他材料。,特殊性税务处理方法的一般原则是:转让方对企业重组交易中股权支付的部分,暂不确认有关资产或股权的转让所得或损失;同时受让方对所取得的资产或者股权的计税基础,以被转让资产或股权的原有计税基础确定。转让方仍然应该按照以下公式计算确认非股权支付金额部分所对应的资产转让所得或损失,相应资产的计税基础作出调
12、整（被转让资产的公允价值 被转让资产的计税基础）（非股权支付金额/被转让资产的公允价值）此外，在企业合并与分立中，企业获得资产和负债的计税基础，以被合并企业、被分立企业的原有计税基础确定。,特殊性处理的税收承继 包括尚未确认的资产损失、分期确认收入的处理以及尚未享受期满的税收优 惠政策承继处理问题等,对税收优惠政策承继处理问题 凡属于就企业整体（即全部生产经营所得）享受税收优惠过渡政策的，合并或分立后的企业性质及适用税收优惠条件未发生改变的，可以继续享受合并前各企业或分立前被分立企业剩余期限的税收优惠。合并前各企业剩余的税收优惠年限不一致的，合并后企业每年度的应纳税所得额，应统一按合并日各合并
13、前企业资产占合并后企业总资产的比例进行划分，再分别按相应的剩余优惠计算应纳税额。就有关生产经营项目所得享受的税收优惠承继处理问题，按照实施条例第八十九条规定执行：在减免税期限内转让的，受让方自受让之日起，可以在剩余期限内享受规定的减免税优惠；减免税期限届满后转让的，受让方不得就该项目重复享受减免税优惠。,2009年合并后存续企业实现应纳税所得额1200万元,2009年初A公司吸收合并B公司,税收优惠整体继承合并案例,A公司2008年所得额：500万元两免三减半：2008为第一年免税年度净资产公允价值：1亿元,B公司2008年所得额300万元两免三减半第一个减半征收年度净资产公允价值：2000万
14、元,2009年存续分立存续企业净 资产3亿元2009年应纳税所得额800万元,一般性税务处理,存续企业的税收优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为0）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算存续企业税收优惠金额=1000 3 5=600万不能享受优惠的金额=800-600=200万应纳税额=600 25%2+20025%=125万,特殊性税务处理,均可以享受税收优惠存续企业应纳税额=800万25%2=100万元分立企业应纳税额=600万25%2=75万元,某企业净资产公允价值5亿元2008应纳税所得额1000万元2008年第一年减半征收,分立企业净资产2亿元（简化：不
15、考虑纳税因素）所得额600万元,财税59号文制定的依据：企业所得税法第二十条 本章规定的收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法，由国务院财政、税务主管部门规定。,财税59号文制定的依据 实施条例第七十五条 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。,第三讲 资产重组的税务处理,第一种重组形式 企业法律形式改变：1、名称改变；2、住所（公司注册地）改变；3、企业组织形式的改变。,企业法律形式改变 1、企业名称改变：需要变更税务登记，一般不涉及企业所得税问题 2、住所（公司注册地）
16、改变：只涉及税收管辖权问题，需要变更税务登记和主管税务机关，一般不涉及企业所得税问题。属于上述两种情况，有关企业所得税纳税事项，包括亏损结转、税收优惠等权益和义务，均由变更后的企业继承。因住所发生变化而不符合税收优惠条件除外（比如：西部企业移至东部）；,此处省略99个幻灯片，省略的内容包括：企业形式的改变、企业法律形式改变、债务重组、债务人的税务处理、股权收购过程中需要注意的问题、股权收购的税务处理、案例分析、资产收购过程需要注意的问题、资产收购一般性税务处理案例、资产收购的特殊性处理案例、资产收购与股权收购比较、企业合并的税务处理、企业合并与分立优惠政策的适用等。由于篇幅,此处省略99个幻灯片，省略的内容包括：企业形式的改变、企业法律形式改变、债务重组、债务人的税务处理、股权收购过程中需要注意的问题、股权收购的税务处理、案例分析、资产收购过程需要注意的问题、资产收购一般性税务处理案例、资产收购的特殊性处理案例、资产收购与股权收购比较、企业合并的税务处理、企业合并与分立优惠政策的适用等。由于篇幅有限，更多精彩内容，会议现场与您分享！敬请期待！,
