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1、第二节 借款费用,一 借款费用的概念与内容我国企业会计准则第17号借款费用对借款费用定义为：,借款费用是因借款而发生的利息及其他相关成本。包括四个内容：借款利息、折价或溢价摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。P241-242,借款费用有两种处理方法:一是费用化：于发生时直接确认为当期损益即计入财 务费用(Period Expense)二是资本化：计入相关资产成本(Capitalization)关于借款费用资本化与费用化观点分析,在我国会计准则和实务中，对于不同的借款费用采用不同的处理方法。,二 借款费用的处理方法,三 借款费用应予资本化的资产范围与借款范围,据06会计准则：企业发生
2、的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或生产的，应予资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，在发生当时计入当期损益。符合资本化条件的资产指：需要经过相当长时间（指为资产的购建或生产所必需的时间，通常为1年以上）的购建或生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、投资性房产、存货等如船舶、大型成套设备。P242,借款范围：（1）专门借款资本化部分（2）为购建或生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，按超过专门借款的部分确定应予资本化的金额。专门借款：P242 应当有明确的专门用途，即为构建和生产某项符合资本化条件的资产专门借入的款项，通常应有表明专门用途的借款合同。,四 借
3、款费用具体确认原则,因专门借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额符合准则规定资本化条件的情况下，应予以资本化，计入该项资产的成本。借：在建工程 制造费用（符合资本化条件）研发支出 财务费用（不符合资本化条件）贷：长期借款利息 或应付利息 等,因借款而发生的辅助费用 P243因安排专门借款而发生的辅助费用，属于所购建或生产的资产达到预定可使用或销售状态之前发生的，应当在发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。,如果辅助费用的金额较小，也可以于发生时确认为当期费用。因安排一般借款而发生的辅助费用应于发生当期确认为费用。（资本化或费用化）,当同时满足以下三个条件时，企业为
4、购建或生产某项资产而借入的专门借款所发生的利息、折价或溢价的摊销、汇兑差额应当开始资本化，计入该项资产的成本,资产支出已经发生。P243,为购建或生产资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。,借款费用已经发生。,为使资产达到预定可使用或销售状态所必要的购建或生产活动已经开始。,五 借款费用开始资本化的条件,在应予资本化的每一会计期间，利息的资本化金额按如下公式计算：1 借入专门借款：当期实际发生净利息费用全部资本化。P242为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用，减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性
5、投资取得的投资收益后的金额确定。2 占用一般借款：根据累计资产支出超过专门借款部分的支出加权平均数乘以一般借款的资本化率。P242-243,六 资本化金额的确定,借入专门借款案例（修改P242例 91）设：闲置借款资金均用于固定收益的债权短期投资，月收益率为0.5%2007年专门借款发生的利息金额=1000万6%+600万8%+9/12=96（万元）2007年专门借款闲置资金投资收益=600万0.5%2+400 0.5%1+700 0.5%2+2000.5%7=22（万元）2007年专门借款应予资本化的利息=96-22=74（万元）,2007年12月31日有关会计处理如下：借：在建工程工程 7
6、40 000 应收利息（或银行存款）220 000 贷：应付利息 960 000 借：应付利息 960 000 贷：银行存款 960 000,借入一般借款案例 ABC公司于2007年1月1日正式动工兴建一幢办公楼，工期预计为一年半。工程采用出包方式，分别于07年1月1日、7月1日、08年1月1日支付工程进度款为1500万元、2500万元、1500万元。假定该公司建造办公楼没有专门借款，占用的一般借款有两笔：（1）2006年12月1日向银行借款2000万元，期限3年，年利率为6%，按年支付利息。（2）2006年1月1日发行公司债券1亿元，期限为5年，年利率为8%，按年支付利息。假定这两笔一般借款
7、除了用于办公楼建造外，没有用于其他符合资本化条件的资产的购建或生产活动。办公楼于2008年6月30日完工，达到预定可使用状态。,（1）计算所占用一般借款资本化率：一般借款资本化率（年）=（2000 6%+10000 8%）/（2000360/36010000360/360）=7.67%（2）计算累计资产支出加权平均数：2007年累计资产支出加权平均数=1500360/360+2500180/360=2750（万元）2008年累计资产支出加权平均数=（4000+1500）180/360=2750（万元）（3）计算每期利息资本化金额：2007年为购建办公楼利息资本化金额=2750 7.67%=21
8、0.93（万元）2007年实际发生一般借款利息费用=2000 6%+10000 8%=920万元,2008年为购建办公楼利息资本化金额=2750 7.67%=210.93（万元）2008年1月1日至6月30日实际发生一般借款利息费用=2000 6%180/360+10000 8%180/360=460（万元）上述计算的利息资本化金额没有超过这两笔一般借款实际发生的利息费用，可以资本化。（4）据上述计算结果，账务处理如下：2007年12月31日：借：在建工程 工程 2109 300 财务费用 7090 700 贷：应付利息 9200 000,2008年6月30日：借：在建工程 工程 2109 3
9、00 财务费用 2490 700 贷：应付利息 4600 000既占用专门借款，又动用一般借款的业务（略）,暂停资本化的条件：如果某项资产的购建或生产发生非正常中断中断时间超过3个月（含3个月）,同时满足上述条件，应当暂停借款费用的资本化，间断期间发生的借款费用，直接计入当期财务费用，直至购建重新开始，再将其后至资产达到预定可使用或可销售状态前所发生的借款费用，计入所购建或生产的资产的价值。如果中断是使购建的资产达到预定可使用状态所必要的程序，属于正常中断，则借款费用的资本化应继续进行，即中断期间所发生的借款费用仍应计入该项固定资产的成本。,七 暂停资本化,当所购建或生产的资产达到预定可使用或
10、可销售状态时，应当停止借款费用的资本化；以后发生的借款费用应于发生当期直接计入财务费用。,“达到预定可使用或可销售状态”，是指资产已达到购买方或建造方预定的可使用或可销售状态。满足以下条件之一者，停止资本化：资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成，或者实质上已经完成；所购建资产与设计要求或合同要求基本相符，即使有极个别不相符的地方，也不影响其正常使用；,八 停止资本化 P246,继续发生在所购建资产上的支出金额很少或几乎不再发生。如果所建资产的各部分分别完成，每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并且为使该部分资产达到预定可使用状态所必要的购建活动实质上已经完成，则应当停止该部分资产的借
11、款费用资本化。如果所购建资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用，则应当在该资产整体完工时停止借款费用资本化。,第三节 长期借款的核算,长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的偿还期在一年以上的借款(Long-term borrowings)。P247,按借款的用途分按借款的偿还期分按借款有无担保分按借款的币种分,一 长期借款的分类,利息到期支付时，按权责发生制分期列支，增加长期借款；利息、辅助费用等借款费用资本化或费用化。例1 P248例2 外币借款的核算（略）-1 借款时：借：银行存款 贷：长期借款本金,二 长期借款的核算,-2 计提长期借款的利息时：借：财务费用或借：在建工程 贷：长期借款利息 或应付利息,-3 偿还借款时：借：长期借款本金 利息 贷：银行存款,如果企业向银行或其他金融机构取得外币借款，企业应按规定的汇率将外币金额折合为人民币记账。汇率变动所引起的汇兑差额按照前述借款费用处理原则处理（资本化或费用化）。,
