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1、第7章 审计证据与审计工作底稿,注册会计师应当获取充分性、适当的审计证据，以得出合理的审计结论，作为发表审计意见的基础。,2,本章主要内容,一、审计证据的定义（掌握）二、审计证据的充分性和适当性（掌握）三、获取审计证据的程序（熟悉并理解）四、函证程序（理解并掌握）五、审计工作底稿的含义、编制目的和总体 要求（掌握）六、底稿的格式、内容和范围（了解）七、编制（了解）八、归档（了解）九、复核（了解）,3,一、审计证据,（一）定义：审计证据是为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息。,会计记录中含有的信息（关乎管理层认定）其他信息（佐证管理层认定）,4,会计记录主要包括原始凭证、记账凭证、总分
2、类账和明细分类账。未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整，以及支持成本分配、计算、调节和披露的手工计算表和电子数据表。1销售发运单和发票、顾客对账单、顾客的汇款通知单；2附有验货单的订购单、购货发票和对账单；3考勤卡和其他工时记录、工薪单、个别支付记录和人事档案；4.支票存根、电子转移支付记录（EFTS）、银行存款单和银行对账单；5合同记录，例如，租赁合同和分期付款销售协议；6记账凭证；7分类账账户调节表。,5,其他信息包括从被审单位内部或外部获取的会计记录以外的信息。如：被审单位的会议记录、内部控制手册、询证函的回函、与竞争者的比较数据等；通过询问、观察等审计程序获取的信息；自身编制或获取
3、的可用以得出结论的信息。,6,主营业务收入审计证据体系,7,对审计证据的总体要求：,获取充分、适当的审计证据，是形成审计意见的基础。,8,二、审计证据的充分性和适当性,质量上的要求,数量上的要求,重大错报风险,9,（一）审计证据的充分性,充分性：是对审计证据数量的要求，与样本量有关。例如：对某个审计项目实施某一审计程序 从大样本量中获得的证据更充分。需要获取审计证据的数量，与评估的重大错报风险有关。错报风险越大，需要的证据越多。,审计风险=重大错报风险检查风险,10,（二）审计证据的适当性,适当性：是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类认定，或发现（揭示）其中有重大错 报方面，具有相关性
4、和可靠性。,11,评价相关性应当考虑的因素：（与审计目标相关）,特定的审计程序可能只与某些认定相关，而与其他认定无关；例如：检查期后应收账款收回的记录和文件，可以提供“存在”和“计价”的证据，而与“截止”不相关。,12,针对同一项认定可以从不同来源获取、或获取不同性质的审计证据；例如，检查应收账款的期后收款情况和分析账龄，都可以获取与坏账准备计价有关的审计证据；检查应收账款的期后收款情况与向债务人函证，都可以获取其“存在”的证据。,13,只与特定认定相关的审计证据不能替代与其他认定相关的审计证据。例如，有关存货实物存在的证据不能替代与存货计价或所有权相关的审计证据。,14,审计证据可靠性的判断
5、：（受其来源、及时性和客观性的影响）,外部 内部内控较好内控较差直接获取间接、推论获取书面（文件、记录）口头原件 传真、复印件内部证据经外部确认内部使用能相互印证相互矛盾,15,可靠性递增,16,（三）充分性和适当性之间的关系,审计证据的两个特征，缺一不可。证据的质量越高，需要的证据数量可能越少；证据的质量存在缺陷，即使获取再多的证据也可能不会提高其证明力。,获取与收入完整性相关的审计证据，从收入明细账选取项目，追查到原始凭证？,17,（四）评价充分性和适当性时的特殊考虑,1 对文件记录可靠性的考虑2 使用被审单位生成信息的考虑（完整准确）3 审计证据相互矛盾时的考虑4 获取审计证据的成本考虑
6、,18,由于时间、空间、成本限制，不能获取最理想的审计证据时，可用其他质量较次但也能满足审计目标要求的证据替代。对不可替代的审计程序，不能因为成本高或取证难，选择替代程序。,在获取充分、适当审计证据的前提下，应尽可能减少测试程度和审计证据的数量。（效率和效果，速度和质量）,4 获取审计证据的成本考虑,19,三、获取审计证据的程序（7个）,从总体（目的）上看，包括3类：1.必须实施的风险评估程序 2.在特定情况下必须实施的控制测试程序 3.必须实施的实质性程序,审计程序是指注册会计师在审计过程中的某个时间，对将要获取的某类审计证据如何进行收集的详细指令。,20,1 检查（对书面、电子记录或文件、
7、实物资产审查）2 观察（实地查看经营场所、资产盘点、业务流程、内部控制等）3 询问（以口头、书面等形式向被审单位内外的知情人员获取信息）,从运用的具体方法来看，包括检、察、询、证、算、做、思7种审计程序：,21,4 函证（直接向第三方获取声明）5 重新计算（验算或重新计算）6 重新执行（重新编制银行存款余额调节表）7 分析程序：注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息做出评价。,22,比较分析法：将报表项目、重要比率与选定标准进行比较。(管理费用、销售成本率)比率分析法：计算报表中的两个相关项目或一个报表项目与其他来源项目的比率。(资产负债率、成本利
8、润率)趋势分析法：计算报表某一项目连续若干时期的变动趋势，分析其变动方向和幅度。,7 分析程序常用方法和目的,23,（1）用作风险评估程序：了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险，在这个阶段运用分析程序是强制要求。,账户余额、趋势和财务比率关系,预期（了解环境、职业判断）,分析（依据被审单位数据）,不一致,是否存在重大错报风险,分析程序的目的,24,（2）用作实质性程序：当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。从审计过程整体来看，注册会计师不能仅依赖实质性分析程序，而忽略对细节测试的运用。如果数据之间
9、不存在稳定的可预期关系，注册会计师将无法运用实质性分析程序。,分析程序的目的,25,（3）用于总体复核：在审计结束或临近结束时，注册会计师运用分析程序确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致。这时运用分析程序是强制要求。再评估重大错报风险。在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。,分析程序的目的,26,四、函证,1、函证决策（考虑因素）(1)评估的认定层次重大错报风险（是否实施函证）(2)函证程序所审计的认定（函证
10、针对的审计目标）委托代销业务，函证可能为存在性和权利与义务认定提供相关可靠的审计证据，但是不能为计价认定提供证据；应付账款完整性认定，向被审计单位主要供应商函证，而不是选择大金额的应付账款。(3)实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平,27,2、函证内容(1)银行存款、借款及与金融机构往来 关注零余额账户和在本期内注销的账户(2)应收账款 两种例外情形：根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要；注册会计师认为函证很可能无效。(3)函证的其他内容 短期投资；应收票据；其他应收款；预付账款；由其他单位代为保管、加工或销售的存货；长期投资；委托贷款；应付账款；
11、预收账款；保证、抵押或质押；或有事项；重大或异常的交易。,28,(4)函证程序实施的范围（样本选取）特定项目：金额较大的项目；账龄较长的项目；交易频繁但期末余额较小的项目；重大关联方交易；重大或异常的交易；可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。(5)函证的时间 注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。(6)管理层要求不实施函证时的处理 实施替代审计程序；考虑对审计报告可能产生的影响。,29,3、询证函的设计(1)总体要求 服从于审计目标（存在性、完整性等）的需要(2)可能影响函证可靠性的因素 函证的方式（积极式函证和消极式函证）；以往审计或类似业务的经验；
12、拟函证信息的性质；选择被询证者的适当性；被询证者易于回函的信息类型。,30,(3)积极与消极的函证方式 积极的函证方式：注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。列明余额，要求确认；不列明，要求填写。消极的函证方式：只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：重大错报风险评估为低水平涉及大量余额较小的账户预期不存在大量的错误；没有理由相信被询证者不认真对待函证。两种方式的结合使用,31,4、函证的实施(1)函证实施过程的控制将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记
13、录核对；将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；将发出询证函的情况形成审计工作记录；将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。注册会计师还应当考虑回函是否来自所要求的回函人。,32,(2)以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件。(3)积极式函证未收到回函，注册会计师应当考虑与被询证者联系，要求对方做出回应或再次寄发询证函。如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。(4)对不符事项的处理。注册会计师应当考虑
14、不符事项是否构成错报及其对财务报表可能产生的影响，并将结果形成审计工作记录。除此之外，注册会计师还应当考虑不符事项发生的原因和频率。,33,五、审计工作底稿的含义、编制目的和总体要求,1.含义：CPA作出的审计记录。包括：制定的审计计划、实施的审计程序、获取的审计证据、得出的审计结论等。其形成于审计过程，也反映审计过程。,34,2.编制审计工作底稿的目的,提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；（支持）提供证据，证明CPA按照审计准则的规定执行了审计工作。（保护）,35,3.审计工作底稿的作用,联接整个审计工作的纽带；形成审计结论，发表审计意见的依据；明确审计责任、评价专业能力、考核工作业绩
15、的依据；为审计质量控制与检查提供了可能；对未来的审计业务具有参考价值。,36,4.编制审计底稿的总体要求,应当使未曾接触该项目工作的、有经验的专业人士，清楚了解：按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；实施审计程序的结果、获取的审计证据;就重大事项得出的结论。,37,有经验的专业人士，应合理了解：,审计过程；相关法律法规、审计准则的规定；被审单位所处的经营环境；与被审单位所处行业相关的会计、审计问题。,38,六、审计工作底稿的格式、内容、范围（略）,1.存在形式以纸质、电子或其他介质形式存在。为了便于质量检查，以电子或其他介质形式存在的底稿，应有纸质形式。,39,2.审计工作底稿的
16、内容,总体审计策略；具体审计计划；分析表（执行分析程序的记录）；问题备忘录（审计发现问题的基本情况、执行的审计程序、具体的审计步骤、得出的审计结论）；重大事项概要（识别、解决、汇总）；,40,询证函回函；管理层声明书；核对表（事务所制定审计工作程序及需要特别注意的问题，要求项目组对照检查，按规定进行审计）；重大事项的往来信件（包括电子邮件）；对被审单位文件记录的摘要或复印件；,41,业务约定书；管理建议书；项目组内部会议、与被审单位会议的记录；项目组与其他人士（律师、专家、其他同行）的沟通文件；错报汇总表等。,42,3.审计工作底稿的格式,设计要求：与审计底稿的目的相符。考虑的因素（7个）被审
17、计单位的规模和复杂程度审计程序的性质；（不同审计程序的审计底稿格式应有差别）,43,已识别的重大错报风险；（在审计范围、审计程序、审计证据和审计记录方面要求更多）已获取审计证据的重要程度；（区分不同的审计证据,选择性的记录）,已识别的例外事项的性质和范围；（执行更多审计程序，获取更多审计证据）,44,使用的审计方法和工具。（人工方式审计、使用计算机辅助审计、通过计算机审计、联网审计，审计工作底稿的内容与格式应有所不同）,从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，应予恰当记录；（使其他专业人士也能够了解该事项的结论和结论的基础）,45,七、编制审计工作底稿,（1）被审单位
18、名称；（2）审计项目名称；（3）审计项目时点或期间；（4）审计过程记录；（5）审计结论；,10个要素：,表头,46,（6）审计标识及其说明；（7）索引号及编号；（8）编制者姓名、编制日期；（9）复核者姓名、复核日期；（10）其他应说明事项。,47,被审计单位：TL公司 索引号：一项目：营业收入审定表 财务报表截止日/期间：2007年12月31日 编制：复核：一 日期：2012年1月 日 日期：2012年1月 日,审计说明:（审定表表中所列数据与总账、明细账、报表核对是否一致；主营业务收入的折算汇率及折算是否正确；主营业务收入确认条件前后期是否保持一致等。）审计结论:（报表数经审计后有无调整事项
19、，可否确认等。）,48,审计标识及其说明：（含义明确、运用得当、前后一致）,横加核对一致：与上年结转数核对一致：B 与原始凭证核对一致：T 与总分类账核对一致：G 与明细账核对一致：S 与试算平衡表核对一致：T/B 已发询证函：C 已收回询证函：C,49,索引号及编号：,固定资产汇总表：C1固定资产明细表：C11房屋建筑物：C111,50,固定资产汇总表（工作底稿索引号：C1）,51,固定资产明细表（工作底稿索引号：C1-1）,52,八、审计工作底稿的归档,在审计报告日后60天内，将审计工作底稿归整为审计档案。在归档期间不涉及实施新的审计程序或得出新的审计结论。,53,1 在归档期间审计底稿的
20、变动,可以删除被取代的审计底稿；对审计底稿分类、整理和交叉索引；记录在审计报告日前获取的、与项目组成员讨论并取得一致意见的审计证据；在归档工作完成核对表上签字认可。,54,2 归档后审计底稿的变动：,审计底稿归档后，如果发现应修改或增加新的内容，需记录下列事项：修改或增加审计底稿的时间和人员，复核审计底稿的时间和人员；修改或增加的具体理由；修改或增加对审计结论产生的影响。,55,可以修改或增加底稿的两种情形：,已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据，得出了恰当的审计结论，但审计底稿的记录不够充分。（不涉及新的审计程序）审计报告日后发现例外情况，实施了追加的审计程序，得出了新的审计结
21、论。,56,例外情况：指审计报告日后发现与已审财务信息相关，且在审计报告日已经存在的事实，该事实如果在审计报告日前获知，可能影响审计报告。修改审计工作底稿，不能删除、覆盖或涂改等，应在保持原记录信息不变的前提下，采用增加新信息的方式修改。,57,3 审计档案分为两类,永久性档案：记录内容相对稳定，具有长期使用价值，对以后审计有重要影响和直接作用。（组织机构、营业执照、章程、重要资产所有权的复印件。）当期档案：记录内容在每年度都有变化，仅供当期和下期审计使用。（总体审计计划和具体审计计划。）,58,九、审计工作底稿的复核,项目组内部复核项目质量控制复核,59,本章复习思考题,1.什么是审计证据？包括哪两类信息？2.如何理解审计证据的充分性和适当性？二者的关系怎样？3.什么是积极函证方式和消极函证方式？积极函证方式又分哪两种具体形式？4.什么是分析程序？注册会计师实施分析程序的目的有哪些？5.什么是审计工作底稿？审计工作底稿的编制目的和总体要求是什么？,
