《VFP程序设计》PPT课件.ppt

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1、第三章 租赁会计,学习目的与要求,熟悉租赁的概念与性质了解租赁的分类熟练掌握经营租赁出租人和承租人的会计处理。熟练掌握融资租赁出租人和承租人的会计处理。掌握售后回租业务的会计处理。了解转租赁。,本章主要内容,第一节 租赁概述第二节 经营租赁的会计处理第三节 融资租赁的会计处理第四节 售后回租与转租赁会计,第一节 租赁概述,一、租赁的概念与性质二、租赁的分类三、租赁会计的理论基础,一、租赁的概念与性质,租赁是至少两方当事人签订的一项契约，契约中约定在一定期间内当事人一方将其拥有的资产交予另一方使用，而另一方以支付租金为代价。其中，拥有资产的一方为出租方，使用资产的一方为承租方。基本特征让渡资产仅

2、使用权转移（法律意义）有偿使用,二、租赁的分类,（一）根据租赁的性质分类融资租赁:是一种实质上转移了与资产所有权有关的全部风险与报酬的租赁，其所有权最终可能转移也可能不转移。经营租赁：没有实质上转移与资产所有权相关的全部风险与报酬,划分依据：风险与报酬是否转移如果一项租赁实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，则该项租赁应归类为融资租赁；反之该项租赁应归类为经营租赁。,风险主要体现在由资产闲置或技术更新等原因所带来的损失。报酬主要体现在资产在其经济寿命内的获利水平、资产的价值增值以及残值收益的实现。,我国企业会计准则第21号租赁规定了五条标准，符合其中一条，即认定为融资租赁：（1）所有权

3、转移：租赁期满时，租赁资产的所有权转移给承租人；租赁合同中已经约定或者在租赁开始日根据相关条件做出合理判断，租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人。,（2）廉价选购权（优惠承购权）：承租人有购买租赁资产的选择权，且订立的购买价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使该选择权。关于“远低于”怎么判断，视具体情况而定。,（3）租期标准：租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。“大部分”是指：租赁期占租赁开始日租赁资产使用寿命的75（含）以上。但是，如果租赁资产在开始租赁前已使用年限超过该资产总使用寿命的75%以上，则该项标准不适用。,A公司向

4、B公司租赁一台设备，租赁期为8年，假设该设备的使用寿命为10年，则租赁期占该设备的使用寿命的80%，符合租赁期占租赁资产使用寿命的大部分标准。但若设备已使用8年，即使租赁期为全部剩余使用寿命，该项租赁也不能判断为融资租赁。,（4）价值标准：承租人在租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。“几乎相当”是指90（含）以上。但是，如果租赁资产在开始租赁前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的75%以上，则该项标准不适用。,（5）租赁资产性质特殊，若不作较大改造，只有承租人才能使用。主要是指租赁资产

5、是出租人针对承租人的需要，专门为其购买或建造的专用设备。,（二）根据租赁物的来源分类,直接融资租赁出租人使用自筹资金从制造商或经销商处购买资产将其作为租赁资产以供出租的租赁方式。销售型租赁制造商或经销商以自己的产品作为租赁资产的租赁方式。以出租的形式出售资产，实质为分期付款销售。,杠杆租赁出租人自筹资金不足购买租赁资产，以拟购买的租赁资产作为抵押，租金作为偿还贷款的保证，从银行等金融机构处筹集长期贷款购买租赁资产，以使租赁业务得以实现的租赁方式。依靠出租人和第三者信贷提供的资金共同制造或购置资产以供出租，出租人本身出资仅占租赁资产价款的2040%左右，但取得租赁物名义上的所有权。,（三）根据租

6、赁的形式分类,售后租回指承租人先将自制或外购的资产出售，然后再向购买者租回，简称回租。转租赁指租赁公司作为承租人租入资产，然后再作为出租人将资产租出，实际上租赁公司在资产的原始出租人和最终承租人之间作为中介人。,三、租赁会计的理论基础,正确划分经营租赁与融资租赁区别租赁不同当事人：出租人、承租人、第三方（金融、中介服务机构等）合理确认和反映租赁资产、负债和收入、费用。,从形式上看，租赁资产应该属于出租方的核算范围，并由出租方对其计提折旧。但是，融资租赁业务的实质并不是简单地解决了承租方对租赁资产的临时需要，而是承租方进行的一种融资活动。从融资租赁的概念中可以看到融资租赁业务中与租赁资产相关的风

7、险和报酬已经转移给了承租方，也就是说，与租赁资产相关的实质控制权已经转移给了承租方，所以在融资租赁业务中，租赁资产应该纳入承租方的核算范围并对其计提折旧。,第二节 经营租赁,（一）租金费用的确认和分摊经营租赁实质上并未转移与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬，因此承租人对经营租赁的处理主要是支付租金与费用确认之间的关系。,一、承租人对经营租赁的会计处理,经营租赁的租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为费用，原因见P44；如果其他方法更合理，也可以采用其他方法。借：管理费用/制造费用/销售费用等 贷：银行存款/现金/其他应付款等,（二）初始直接费用的处理承租人发生的初始直接费用，应当确认为当

8、期费用。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。（三）或有租金在经营租赁下，承租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时确认为当期费用。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目,二、出租人对经营租赁的会计处理,（一）经营租赁资产在会计报表中的处理在经营租赁下，出租人仍拥有出租资产的所有权，出租人对经营租赁资产应予核算，并在资产负债表中单独列示。如果出租资产属于固定资产，则列在资产负债表固定资产项下，如果出租资产属于流动资产，则列在资产负债表有关流动资产项下。,（二）租金的会计处理,经营租赁的租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入；如果其他方法更合理，也可以采用其

9、他方法。出租人对经营租赁提供激励措施在出租人提供了免租期的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁期减去免租期后的期间内进行分摊；在出租人承担了承租人的某些费用的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分摊。,例：甲公司于2013年1月1日采用经营租赁方式从乙公司租入机器设备一台，租期为4年，设备价值为200万元，预计使用年限为12年。租赁合同规定：第一年免租金，第2年至第4年的租金分别为36万、34万、26万，且于每年年初支付，2013年就此项租赁确认的租金费用为（）万元A 0 B24 C32 D50答案B2013年甲公司就此项租赁确认的租赁费用=（36+34+

10、26）4=24（万元）,若出租人为主营出租的租赁公司，则确认为“租赁收入”，若出租人为兼营出租的制造企业或经销商，则确认为“其他业务收入”。,（三）初始直接费用的会计处理出租人发生的初始直接费用，应当确认为当期费用。借记“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。（四）租赁资产折旧的计提出租人对于经营租赁资产中的固定资产，应当采用出租人对类似应折旧资产通常所采用的折旧政策计提折旧；对于其他经营租赁资产（如周转材料），应当采用合理的方法进行摊销。,（五）或有租金的会计处理在经营租赁下，出租人对或有租金的处理与融资租赁下相同，即在实际发生时确认为当期收益。借记“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入

11、”、“其他业务收入”等科目。（六）相关会计信息的披露出租人应在财务报告中披露每类租出资产在资产负债表日的账面价值。如果租出资产已经计提折旧，进行了摊销，或发生了减值等情况，应披露原价扣除已计提折旧或摊销额后的摊余价值，或已确认减值后的净值。,例3-12008年1月1日，华达公司与专营租赁的兴隆公司签订了租赁合同，向兴隆公司租赁一项管理用设备，租赁期为5年，合同约定5年租金共60000元，其中2008年1月1日支付15000元，2008年12月31日支付12000元，2009年12月31日支付10000元，2010年12月31日支付8000元，2011年12月31日支付5000元，2012年12

12、月31日剩余的10000元。合同还规定若华达公司的营业收入超过100000元，当期按照超出部分的3%支付租金。,在租赁期间，华达公司只有2010年的营业收入超过100000元，为150000元。此外华达公司与兴隆公司在谈判和签订租赁合同的过程中，分别用银行存款支付初始直接费用500元和1000元。该租赁设备是兴隆公司2007年12月投入使用的一台价值150000元的全新设备，按照年限平均法计提折旧，其预计使用年限为15年，为了简化会计处理，假设该设备到期无残值，按年计提折旧。假设银行5年期贷款利率为10%,（一）出租人的会计核算,1.租赁类型的判断 本例租赁合同中没有规定优惠购买或租赁的选择权

13、，租赁期占租赁资产全部使用寿命的33.33%（5/15），不足75%。此外，租赁开始日的最低租赁付款额的现值为49807.6元，占租赁资产总价值的33.21%（49807.6/15000),不足90%。最后，该租赁资产也不是为承租人专门定制的专用资产。综上，该租赁不符合判断为融资租赁的任何一项标准，从而此项租赁为经营租赁。15000+12000*（P/S，10%，1）+10000*（P/S，10%，2）+8000*（P/S，10%，3）+5000*（P/S，10%，4）+10000*（P/S，10%，5）,2.初始直接费用的处理,2008年1月1日租赁开始日，兴隆公司支付了初始直接费用1000

14、元，应将其直接确认为当期损益。相关会计分录为：借：管理费用 1000 贷：银行存款 1000,3.租金的处理,出租人应将协议约定的全部租金采用直线法平均分摊至租赁期内各期间，而不是按照租赁合同中约定的收取租金的时间确认收入，即兴隆公司在租赁期间各期期末应确认的租赁收入为：（15000+12000+10000+8000+5000+10000）/5=12000（元）,兴隆公司在2008年1月1日收到华达公司支付的第一期租金时，应当将其冲减“应收账款”。相应会计分录为：借：银行存款15000 贷：应收账款15000 2008年12月31日：借：银行存款12000 贷：租赁收入12000,2009年1

15、2月31日：借：银行存款10000 应收账款2000 贷：租赁收入120002010年12月31日：借：银行存款8000 应收账款4000 贷：租赁收入12000,2010年华达公司的营业收入为150000元，超出合同中规定的营业收入基础50000（150000-100000）元，从而华达公司还应当按照50000元的3%支付租金1500元。借：银行存款1500 贷：租赁收入1500,2011年12月31日：借：银行存款5000 应收账款7000 贷：租赁收入12000 2012年12月31日：借：银行存款10000 应收账款2000 贷：租赁收入12000,4.租赁资产折旧的计提,对经营租赁而

16、言，租赁设备仍属于出租方核算范围，应当对其计提折旧，兴隆公司依据年限平均法计提折旧，则2008年到2012年各年末应计提的折旧额为：150000/15=10000（元）借：主营业务成本10 000 贷：累计折旧10 000,（二）承租人的会计核算,1.租赁类型的判断。与出租人相同，承租人在进行会计核算之前首先应当判断租赁的类型。租赁合同中没有规定优惠购买或租赁的选择权，租赁期占租赁资产全部使用寿命的33.33%（5/15），不足75%。此外，租赁开始日的最低租赁付款额的现值为49807.6元，占租赁资产总价值的33.21%（49807.6/15000),不足90%。最后，该租赁资产也不是为承租

17、人专门定制的专用资产。综上，该租赁不符合判断为融资租赁的任何一项标准，从而此项租赁为经营租赁。,2.初始直接费用的处理,2008年1月1日，华达公司支付初始直接费用500元。借：管理费用500 贷：银行存款500,3.租金的处理,华达公司在租赁期间各期期末应确认的租赁费用为：（15000+12000+10000+8000+5000+10000）/5=12000（元）华达公司在2008年1月1日支付第一期租金时，应将其冲减“其他应付款”。借：其他应付款15000 贷：银行存款15000,2008年12月31日：借：管理费用12000 贷：银行存款120002009年12月31日：借：管理费用12

18、000 贷：银行存款10000 其他应付款2000,2010年12月31日：借：管理费用12000 贷：银行存款8000 其他应付款40002010年华达公司的营业收入为150000元，超出合同中规定的营业收入基础50000（150000-100000）元，从而华达公司还应当按照50000元的3%支付租金1500元。华达公司支付此笔租金时相应的会计分录为：借：管理费用1500 贷：银行存款1500,2011年12月31日：借：管理费用12000 贷：银行存款5000 其他应付款70002012年12月31日 借：管理费用12000 贷：银行存款10000 其他应付款2000,练习：经营租赁的会

19、计处理,2006年1月，E公司以经营租赁方式向专营租赁的R公司租入管理用设备一套，租期3年，每年租金30万元，共计 90万元，在各年末支付；初始直接费用3万元，双方各负担50%。该设备系R公司2004年12月购入，账面原值470万元，预计净残值20万元，采用年数总和法计提折旧，预计折旧年限为5年。如上述租金改在每年初支付，会计处理有何不同？如租金总额仍为90万元，但支付方式改为第一年末支付50万元，第二、第三年末各付20万元，会计处理有何不同？,出租人R公司,2006年1月，初始直接费用借：管理费用15000 贷:银行存款150002006年12月31日借：银行存款300 000 贷：租赁收入

20、300 000借：主营业务成本1 200 000 贷：累计折旧 1 200 000,2007年12月31日借：银行存款300 000 贷：租赁收入300 000借：主营业务成本900 000 贷：累计折旧 900 0002008年12月31日借：银行存款300 000 贷：租赁收入300 000借：主营业务成本600 000 贷：累计折旧 600 000,2006年1月1日借：银行存款300 000 贷：应收账款300 0002006年12月31日借：应收账款300 000 贷：租赁收入300 000,2007年1月1日借：银行存款300 000 贷：应收账款300 0002007年12月31

21、日借：应收账款300 000 贷：租赁收入300 0002008年1月1日借：银行存款300 000 贷：应收账款300 0002008年12月31日借：应收账款300 000 贷：租赁收入300 000,2006年12月31日借：银行存款500 000 贷：租赁收入300 000 应收账款200 0002007年12月31日借：银行存款200 000 应收账款100 000 贷：租赁收入300 0002008年12月31日借：银行存款200 000 应收账款100 000 贷：租赁收入300 000,承租人E公司,2006年1月，初始直接费用借：管理费用15000 贷:银行存款1500020

22、06年12月31日借：管理费用300 000 贷：银行存款300 000,2007年12月31日借：管理费用300 000 贷：银行存款300 0002008年12月31日借：管理费用300 000 贷：银行存款300 000,2006年1月1日借：其他应付款300 000 贷：银行存款300 0002006年12月31日借：管理费用300 000 贷：其他应付款300 000,2007年1月1日借：其他应付款300 000 贷：银行存款300 0002007年12月31日借：管理费用300 000 贷：其他应付款300 0002008年1月1日借：其他应付款300 000 贷：银行存款300

23、 0002008年12月31日借：管理费用300 000 贷：其他应付款300 000,2006年12月31日借：管理费用300 000 其他应付款200 000 贷：银行存款500 0002007年12月31日借：管理费用300 000 贷：银行存款200 000 其他应付款100 0002008年12月31日借：管理费用300 000 贷：银行存款200 000 其他应付款100 000,第三节 融资租赁的会计处理,（一）租赁的时间概念1.租赁开始日指租赁协议日与租赁双方就主要条款作出承诺日两者之间较早的一个日期。不同于租赁合同或协议日，亦不同于租赁期开始日在该日应当：（1）将租赁认定为融

24、资租赁或经营租赁（2）在融资租赁下，确定在租赁期开始日应当确认的资产、负债等各项目的金额,2.租赁期指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。如果承租人有续租选择权，而且在租赁开始日就可合理确定将会行使这种选择权。则不论是否再支付租金，续租期都应包括在租赁期内。如果租赁合同规定承租人享有优惠购买选择权（廉价选购权/优惠承购权），在租赁开始日就可以合理地确定承租人将会行使这种选择权，而承租人行使该选择权即意味着合同终止，因此租赁期最长不得超过租赁开始日至廉价选购权行使日的期间,3.租赁期开始日指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期。在该日，承租人应当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行初始

25、确认。出租人应当对长期应收款、未担保余值和未实现融资收益进行初始确认。,（二）租赁价值计量的相关概念,1.租赁资产公允价值 租赁资产公允价值是熟悉情况的交易双方在进行租赁资产的买卖交易时公平自愿确定的租赁资产价格。若租赁为销售型租赁，租赁资产在租赁开始日的公允价值为该制造商或经销商在普通销售中的销售价格。,2.担保余值与未担保余值资产余值：是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。担保余值：就承租人而言，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；就出租人而言，是指就承租人而言的担保余值加上与承租人和出租人均无关，但在财务上有能力担保的第三方担保的资产余值。未担保余值：是指租赁资

26、产余值中扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。,承租人担保余值=40+30=70（万元）出租人担保余值=70+20=90（万元）,资产余值100万元,未担保余值10万元,承租人担保40万元,与承租人有关的第三方担保30万元,与承租人和出租人无关的第三方担保20万元,3.最低租赁付款额与最低租赁收款额最低租赁付款额：是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上（由承租人或与其有关的第三方）担保的资产余值之和。,最低租赁收款额：是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租资产的担保余值之和。,3.租赁投资总额与租赁投资净额租赁投资总额：从

27、出租人立场看，是融资租赁中的最低租赁收款额与未担保资产余值之和。租赁投资净额：出租人租赁投资总额减去未实现融资收益后的余额（或租赁投资总额按照租赁内含利率折现的现值）。,租赁价值计量概念的关系,+优惠购买价,（如有）,4.未确认融资费用与未实现融资收益未确认融资费用：租赁开始日，承租人的最低租赁付款额与租赁资产入账价值之间的差额。未实现融资收益：出租人的租赁投资总额与其现值之间的差额。,5.初始直接费用是指租赁双方在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的相关费用，主要包括手续费、律师费、差旅费、印花税等。6.履约成本是指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询和服务费

28、、人员培训费、维修费、保险费等。7.或有租金是指金额不固定，以时间长短之外的其他因素为依据计算的租金。,（三）租赁的比率概念,1.租赁的内含利率在租赁开始日，使最低租赁收款额和未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的贴现率。2.租赁合同规定的利率在租赁开始日，如果无法得到租赁内含利率，就以合同规定利率作为替代折现率。3.承租人的增量借款利率在类似租赁中需承担的利率，或为购买租赁资产借入同样期限和风险的资金而需承担的借款利率,对租赁内含利率的理解,将出租人出租资产视为一项投资活动比照投资决策中的“内含报酬率”理解使投资项目现金流入现值与流出现值刚好相等的利率，也就是使

29、净现值为零的收益率代表了一项投资所固有的、可实现的收益水平对出租人而言，现金流出即租赁资产公允价值与初始直接费用之和；现金流入即租赁投资总额，其现值即租赁投资净额。所以出租人内含利率就是使二者相等的利率。,二、融资租赁会计处理的基本要求,（一）承租人的会计处理1.租赁期开始日的会计处理2.支付租金和分摊未确认融资费用3.租赁资产折旧的计提4.履约成本的会计处理5.或有租金的会计处理6.租赁期满时的会计处理,1.租赁期开始日的会计处理,在融资租赁下，在租赁期开始日，承租人应将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价

30、值，将两者的差额作为未确认融资费用。承租人在租赁谈判和签订租赁合同中发生的初始直接费用，应当计入租入资产的价值。,借：固定资产融资租入固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者+初始直接费用）未确认融资费用 贷：长期应付款应付融资租赁款（最低租赁付款额）银行存款（初始直接费用）,最低租赁付款额现值的确定,确定最低租赁付款额现值的关键是要确定适当的利率：承租人在计算最低租赁付款额的现值时，如果知悉出租人的租赁内含利率，应当采用出租人的租赁内含利率作为折现率；否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率；如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率

31、作为折现率。,2.支付租金和未确认融资费用的分摊,承租人每期支付的租金包括本金和利息费用两部分，其中利息即为未确认融资费用按一定方法分配、摊销到当期的结果。未确认融资费用的分配方法有直线法、实际利率法等。国际会计准则和我国会计准则规定的基准分配方法均为实际利率法。,每期实际付款时 借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款等根据实际利率法确定当期应分配的融资费用 借：财务费用/在建工程等 贷：未确认融资费用 每期未确认融资费用摊销=期初应付本金余额实际利率=（期初长期应付款余额-期初未确认融资费用余额）实际利率,注：融资费用分摊率的选择,根据租赁资产和负债的入账价值，融资费用分摊率的选择不同：

32、（1）以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。（2）以合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将租赁合同规定的利率作为未确认融资费用的分摊率。,（3）以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率；（4）以租赁资产公允价值为入账价值的，应当重新计算分摊率。该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。,3.租赁资产折旧的计提,1.折旧政策计提租赁资产折旧时，承租人应与

33、自有资产计提折旧政策相一致。如承租人或与其有关的第三方对租赁资产提供了担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的余额。如承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保，则应计折旧总额为租赁开始日固定资产的入账价值。,2.折旧期间如果能够合理确定租赁期满时承租人将会取得租赁资产所有权，应以租赁资产可使用年限作为折旧期间；如果无法合理确定租赁期满时承租人是否能够取得租赁资产所有权，则应以租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短者作为折旧期间。,4.履约成本的会计处理发生时直接计入当期损益，借记“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”等科目。5.或有租金的

34、会计处理实际发生时，依据或有租金的直接影响因素，借记“销售费用”、“制造费用”、“管理费用”等，贷记“其他应付款”、“银行存款”等,6.租赁期满时的会计处理,1.返还租赁资产如有担保余值借：长期应付款应付融资租赁款（担保余值）累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产如无担保余值借：累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产如有担保余值但未达到时，承担相应损失借：营业外支出 贷：银行存款等,2.续租,如果承租人行使优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。如果租赁期届满时承租人没有续租，根据合同影响出租人支付违约金时，应按支付的违约金金额，借“营业外支出”，贷记“银行存款”。,3.

35、留购租赁资产存在廉价选购权条款时 借：长期应付款应付融资租赁款 贷：银行存款等同时，将固定资产从“融资租入固定资产”明细科目转入有关自有资产科目。借：固定资产生产用固定资产等 贷：固定资产融资租入固定资产,2007年12月15日，华盈公司向专营租赁的丰隆公司租赁一台机器设备，双方约定租赁期为2008年1月1日到2012年12月31日，共五年时间，华盈公司于2008年1月1日向丰隆公司支付租金100000元。此外，在租赁期每年年末再支付100000元租金，合同约定该租赁到期时，华盈公司具有优惠购置权，购买价格为100元。预计租赁到期时，租赁资产的公允价值为100000元，合同规定利率为12%。此

36、外，双方还在合同中约定，如果华盈公司的营业收入超过1500000元，则超过部分按照3%支付租金。假设华盈公司所有的租金都在合同约定的支付日直接用银行存款支付。,华盈公司和丰隆公司在谈判和签订合同过程中分别发生手续费、律师费等相关费用1000元。,其他相关资料：1、该设备2007年12月15日的公允价值与账面价值相同为450000元，该设备是一台新设备，预计使用年限为10年，预计净残值为0，采用年限平均法计提折旧。2、华盈公司在2010年和2011年的营业收入超过1500000元，分别为1550000元和1600000元。3、华盈公司在使用该机器设备的过程中于2010年5月15日发生设备维修费1

37、0000元。4、租赁期满，华盈公司行使优惠承购权。,承租人的会计处理1、判断租赁类型华盈公司与丰隆公司签订的租赁合同中约定了优惠承购权，即华盈公司可以按照100元的价格购买行使日公允价值为100000元的租赁资产，从而可以合理确定华盈公司将会行使这一优惠承购权。该租赁合同满足融资租赁判断的第二条规定，可以将该租赁确认为融资租赁。2、租赁开始日的相关金额确定（1）最低租赁付款额=各期租金之和+优惠承购价格=100000+1000005+100=600100元,（2）最低租赁付款额现值=100000+100000（P/A,12%,5)+100(P/F,12%,5)=100000+100000 3.

38、6048+100 0.5674=460536.74元融资租赁固定资产的公允价值为450000元460536.74元450000元 承租人应按照开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为融资租入固定资产的入账价值，从而，融资租入固定资产的入账价值为450000元。,（3）未确认融资费用分摊率的计算。由于融资租入固定资产的入账价值选择了公允价值，从而应当重新计算未确认融资费用分摊率。,根据公式：租赁开始日最低租赁付款额现值=租赁开始日租赁资产公允价值100000+100000（P/A,i,5)+100(P/F,i,5)=450000假设i=12%100000+100000 3.60

39、48+100 0.5674=460536.7元450000元假设i=14%100000+100000 3.4331+100 0.5194=443361.9元450000元,因此，12%i 14%，用插值法计算：,从而：(460536.7-450000)/(460536.7-443361.9)=(12%-i)/(12%-14%）解得：i=13.23%即华盈公司未确认融资费用的分配率为13.23%（4）华盈公司未确认融资费用分配。华盈公司作为承租方应该依据未确认融资费用分配率在租赁期内各个期间分配未确认融资费用。,应付本金余额=长期应付款-未确认融资费用确认的融资费用=应付本金余额实际利率=（长期

40、应付款-未确认融资费用）实际利率,3、华盈公司租赁期开始日的相关会计分录：借：固定资产融资租入固定资产 450000 未确认融资费用 150100 贷：长期应付款应付融资租赁款 600100,4、华盈公司初始直接费用的会计处理 2008年1月1日，华盈公司支付初始直接费用1000元。借：固定资产融资租入固定资产1000 贷：银行存款 1000,5、华盈公司租赁期内支付的租金、分配未确认融资费用的会计处理 2008年1月1日，支付租金的会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 100000 贷：银行存款 100000,2008年12月31日，支付租金的会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 100

41、000 贷：银行存款 1000002008年12月31日确认未实现融资费用的会计分录：借：财务费用 46305 贷：未确认融资费用 46305,2009年12月31日，支付租金的会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款100000 贷：银行存款 1000002009年12月31日，确认未实现融资费用的会计分录：借：财务费用 39201.15 贷：未确认融资费用 39201.15,2010年12月31日，支付租金的会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 100000 贷：银行存款 1000002010年12月31日，确认未实现融资费用的会计分录：借：财务费用 31157.46 贷：未确认融资费用

42、31157.46,2011年12月31日，支付租金的会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 100000 贷：银行存款 1000002011年12月31日确认未实现融资费用的会计分录：借：财务费用 22049.6 贷：未确认融资费用 22049.6,2012年12月31日支付租金的会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款100000 贷：银行存款 1000002012年12月31日确认未实现融资费用的会计分录：借：财务费用 11386.79 贷：未确认融资费用 11386.79,6、华盈公司融资租入固定资产折旧的计提 华盈公司对该融资租入固定资产的入账价值为451000元，此外，由于合同中规定了

43、华盈公司的优惠承购权，根据100元的优惠承购价格可以合理确定华盈公司会行使这一权利，也就是说对该融资租入固定资产计提折旧时，折旧年限选择为该固定资产的使用寿命10年。从而，华盈公司采用年限平均法计提折旧时，各期的折旧额为：451000/10=45100元,华盈公司在租赁期内年末计提折旧时，编制会计分录：借：制造费用 45100 贷：累计折旧 451007、或有租金的确认借：销售费用 3000 贷：银行存款 3000,8、履约成本的确定 借：制造费用 10000 贷：银行存款 100009、租赁期满时的会计处理借：长期应付款应付融资租赁款100 贷：银行存款 100,例：承租人会计处理,204年

44、12月1日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，A公司以融资租赁方式向B公司租入一台设备，合同主要条款如下：1.租赁期开始日：205年1月1日。2.租赁期：205年1月1日208年12月31日，共4年。3.租金支付：自租赁开始期日每年年末支付租金15万元。4.该设备在204年12月1日的公允价值为50万元。5.租赁合同规定的利率为7%（年利率）。6.承租人与出租人的初始直接费用均为1000元。7.租期届满时，A公司享有优惠购买该设备的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为8万元,1、计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值 最低租赁付款额 1500004+1006

45、00100(元)现值计算过程如下：每期租金150000元的年金现值=150000 PA（4期，7%）优惠购买选择权行使价100元的复利现值=100PV（4 期，7%）查表得：PA（4期，7%）=3.3872 PV（4期，7%）=0.7629 现值合计=1500003.3872+1000.7629=508156.29 现值大于公允价值（500000）因此,租赁资产的入账价值为500000元,2、计算未确认融资费用 最低租赁付款额-租赁资产公允价值 600100-500000 100100（元）,会计分录：206年1月1日 借：固定资产融资租入固定资产501000 未确认融资费用 100100 贷

46、：长期应付款应付融资租赁款600100 银行存款1000,3、确定融资费用分摊率根据租赁开始日最低租赁付款的现值租赁资产公允价值当r7时1500003.38721000.7629=508156.29500000元当r8时1500003.31211000.7350=496888.5500000,由上面计算可知7r8。插值法计算如下：现值 利率 508156.297 7 500000 r 496888.58 8%508156.29-500000 7-r 508156.29-496888.5 7-8 r 7.72%,未确认融资费用的分配（以第一年为例）,支付租金 借：长期应付款 150000 贷：银

47、行存款 150000 同时确认本期融资费用 借：财务费用/在建工程 38600 贷：未确认融资费 38600,租赁期满承租人行使优惠购买选择权,借：长期应付款 100 贷：银行存款 100,（二）出租人会计处理的基本要求,1.租赁开始日的会计处理2.未实现融资收益的分摊3.初始直接费用的会计处理4.未担保余值发生变动时的会计处理5.或有租金的会计处理6.租赁期满时的会计处理,（一）租赁开始日的会计处理,在租赁期开始日，将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，同时记录未担保余值；将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认为“未实现融资收

48、益”。借：长期应收款应收融资租赁款（最低租赁收款额+初始直接费用）未担保余值 营业外支出（租赁资产公允价值小于账面价值）贷：融资租赁资产（租赁资产原账面价值）营业外收入（租赁资产公允价值大于账面价值）银行存款（初始直接费用）未实现融资收益,2.未实现融资收益的分配,出租人每期收到的租金包括本金和利息收益两部分，其中利息即为未实现融资收益按一定方法摊销到当期的结果。未实现融资收益在租赁期内各个期间进行分配，确认为各期的收入。方法包括实际利率法、直线法等。国际会计准则和我国企业会计准则均规定采用实际利率法。,每期收取租金时 借：银行存款 贷：长期应收款同时，每期确认融资租赁收入时 借：未实现融资收

49、益 贷：租赁收入,3.初始直接费用的会计处理,租赁开始日出租人已将初始直接费用计入“长期应收款”，也就是说，出租方已在租赁开始日将初始直接费用予以资本化。从而出租人在租赁期内确认各期租赁收入时，应当按照各期确认的收入与为实现融资收益的比例，对初始直接费用进行摊销，冲减租赁期内各期确认的租赁收入。即应依据分摊至各期的初始直接费用，借记“租赁收入”，贷记“长期应收款应收融资租赁款”。,4.未担保余值发生变动时的会计处理,如果有证据表明未担保余值已经减少，应当重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。已确

50、认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。,分析：由于未担保余值的金额影响租赁内含利率的大小，从而决定着未实现融资收益的分配和确认，因此，为了真实反映企业的资产价值和经营业绩，根据谨慎性原则，在未担保余值减少和已确认损失的未担保余值得以恢复时，都应重新计算租赁内含利率。期末，出租人的未担保余值的预计可回收金额低于其账面价值的差额，借记“资产减值损失”科目，贷记“未担保余值减值准备”科目。如果已确认的未担保余值得以恢复，应当在原已确认的损失金额内转回，科目与前述相反。,5.或有租金的