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1、第五章 会计准则的比较,第一节 我国具体会计准则,中国会计准则体系,基本会计准则,具体会计准则及其应用指南,具体会计准则解释公告,财务报告目标和会计信息质量,会计核算基本前提和一般原则,会计要素定义及其确认和计量,财务报告和财务报表,一般业务准则,财务报告准则,特殊行业准则,特殊业务准则,1、企业会计准则第1号存货2、企业会计准则第2号长期股权投资3、企业会计准则第3号投资性房地产4、企业会计准则第4号固定资产5、企业会计准则第5号生物资产6、企业会计准则第6号无形资产7、企业会计准则第7号非货币性资产交换8、企业会计准则第8号资产减值9、企业会计准则第9号职工薪酬,10、企业会计准则第10号
2、企业年金11、企业会计准则第11号股份支付12、企业会计准则第12号债务重组13、企业会计准则第13号或有事项14、企业会计准则第14号收入15、企业会计准则第15号建造合同16、企业会计准则第16号政府补助17、企业会计准则第17号借款费用18、企业会计准则第18号所得税,19、企业会计准则第19号外币折算20、企业会计准则第20号企业合并21、企业会计准则第21号租赁22、企业会计准则第22号金融工具确认和 计量23、企业会计准则第23号金融资产转移24、企业会计准则第24号套期保值25、企业会计准则第25号原保险合同26、企业会计准则第26号再保险合同,27、企业会计准则第27号石油、天
3、然气开采28、企业会计准则第28号会计政策、会计估计变更和差错更正29、企业会计准则第29号资产负债表日后事项30、企业会计准则第30号财务报表列报31、企业会计准则第31号现金流量表32、企业会计准则第32号中期财务报告33、企业会计准则第33号合并财务报表,34、企业会计准则第34号每股收益35、企业会计准则第35号分部报告36、企业会计准则第36号关联方披露37、企业会计准则第37号金融工具列报38、企业会计准则第38号首次执行企业会计准则,一、CAS与IAS/IFRS的极小差异1、关联方关系及其交易披露,国家,A,B,控股,CAS认为A和B不属于关联方；而IAS规定是关联方。,2、长期
4、资产减值准备的转回CAS：长期资产计提减值后，不允许转回。而流动资产可以；IAS：长期资产减值允许转回，有条件；FAS：长期资产减值不允许转回。,二、CAS与IAS/IFRS不同但不构成差异1、同一控制下的企业合并IAS把这种合并排除在外，而我国目前产权交易市场还不成熟，公允价值难以取得，而且在实际工作中出现的绝大部分合并实例是同一控制下的合并，如企业集团内部的企业合并，以及同一所有者控制下的企业合并等，因此我国在充分考虑以上情况的基础上，将同一控制下的企业合并也纳入了合并准则的范围内。2、公允价值的计量,3、持有待售的非流动资产和终止经营CAS无这个准则，但在CAS4、CAS30中涉及；IA
5、S有专门的准则。4、退休福利CAS设定提存计划；IAS设定提存计划和设定受益计划。,三、CAS在某些方面比IAS做出了更合理的安排1、金融方面：CAS22、23、24与IAS39对应，保险方面 CAS25、26与IFRS4对应，CAS的规定更详尽更系统。,2、结构不同CAS基本准则十部分：总则、会计信息质量要求、资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润、财务会计报告、附则；IAS框架九部分：前言、引言、财务报表的目标、基本假设、财务报表的质量特征、财务报表的要素、要素的确认、要素的计量、资本和资本保全的概念。,3、会计基本假设4、会计信息的质量特征5、会计要素6、计量属性,第二节 CAS1存货
6、,一、我国存货新旧准则的比较（一）准则的整体结构方面旧存货准则由引言、定义、确认、初始计量、发出存货成本的确定、期末计量、存货成本结转、披露、衔接和附则共十个部分组成；新存货准则由总则、确认、计量 和披露共四个部分组成。,（二）准则的适用范围方面旧存货准则规定：本准则不涉及：（1）因建造合同而形成的在建工程；（2）农业企业收获的农产品和采掘企业开采的矿产品；（3）牲畜等与农业活动有关的生物资产；（4）企业合并中取得的存货的初始计量。新存货准则规定：消耗性生物资产，适用企业会计准则第5号生物资产；通过建造合同归集的存货成本，适用企业会计准则第15号建造合同。相比之下，新存货准则的适用范围更广。,
7、（三）存货采购成本方面新存货准则规定：存货的采购成本，包括购买价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。旧存货准则除了此项规定外，为了与原执行的商品流通企业会计制度衔接，还对商品流通企业的存货的采购成本单独作出了说明性的规定：商品流通企业存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金等。新存货准则 取消了这项规定。,同时在第三章第九条“不计入存货成本”的项目内删除了旧存货准则中有关“商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、仓储费等费用”的内容。,（四）存货的加工成本方面旧存货准则对存货加工成本的确定，列举了可选用的制造费用分配的方法和联产品加工成
8、本可选用的分配方法，并规定了主副产品加工成本的分配方法。新存货准则仅提出“企业应当根据制造费用的性质，合理地选择制造费用分配方法”、“在同一生产过程中，同时生产两种或两种以上的产品，并且每种产品的加工成本不能直接区分的，其加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配”，并没有 对制造费用分配等方法进行列举。,（五）存货成本中的借款费用方面新存货准则第三章第十条明确规定：“应计入存货成本的借款费用，按照企业会计准则第17号借款费用处理。”即借款费用资本化的范围将扩大到某些存货项目中。因旧借款费用准则中仅规定用于固定资产的借款费用可以资本化，所以旧存货准则不涉及存货成本中的借款费用问题。,也就
9、是那些需要相当长时间才能够达到可销售状态的存货（如造船厂的船舶）。,举例：甲造船厂2012年6月签订一项买卖合同，为乙企业建造一项大型船舶，建设期一年半。甲在2012年7月1日开始动工，并开始采购与该生产有关的材料。由于该工程金额较大，耗时较长，甲企业自有资金有限，故2012年7月1号甲向某银行进行专门借款1000万，借款期限为2012.7.12013.12.31，利率12%，按季还息。问：该专门借款的利息费用每月该如何入账？借：生产成本船舶 100000 贷：应付利息 100000,（六）投资者投入的存货成本的确定方面旧存货准则规定：投资者投入的存货的成本，应当按照投资各方确认的价值确定。新
10、存货准则规定：投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。强调了公允价值的运用。但新存货准则亦未具体规定如投资合同或协议约定价值不公允的 情况下，存货的价值应如何确定。,举例：某企业接受投资者投入的一项存货，该存货的公允价值为250000元，双方协议约定的存货的价值为220000元，问：该企业如何确认存货的入账成本？如何做出会计分录？借：库存商品 250000 贷：实收资本 220000 资本公积 30000,（七）接受捐赠及盘盈的存货成本确定方面旧存货准则专门规定了接受捐赠及盘盈存货的成本确定方法，而新存货准则删除了此项规定，其原因与新准则
11、体系对公允价值的重新运用有关，即接受捐赠及盘盈存货的成本可以相关存货的公允价值加上相关的税费确定，故不需作专门规定。,（八）发出存货计价方面旧存货准则对发出存货成本的确定采用不完全列举的方式，规定：企业应当根据各类存货的实际情况，确定发出存货的实际成本，可以采用的方法有个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均法和后进先出法等”。新存货准则规定：企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本”。即新存货准则所列存货发出成本的确定方法仅包括：先进先出法、加权平均法和个别计价法三种，取消了移动平均法和后进先出法，并将“个别计价法”的位置调整到最后。,一是确定发出存货实际成
12、本的移动平均法和后进先出法不具有普遍性或不能真实反映存货流转情况；二是为了与国际会计准则进一步趋同。,（九）低值易耗品和包装物的摊销方法方面旧存货准则对低值易耗品和包装物的摊销也采用不完全列举的方法规定，“企业应当采用系统合理的方法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入成本费用。可选用的方法有一次转销法、五五摊销法等”。新存货准则第三章第二十条规定：“企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益”。即将低值易耗品和包装物摊销方法的采用明确限定 为一次转销法和五五摊销法两种。,举例：某企业生产车间领用10套工具（低值易耗品），每套工具的成本600元
13、，该企业对低值易耗品采用一次转销法核算。问：该企业如何针对这10套工具作出账务处理？借：制造费用 6000 贷：低值易耗品 6000,举例：某企业生产车间领用10套工具（低值易耗品），每套工具的成本600元，该企业对低值易耗品采用五五摊销法核算。使用5个月后，有3套工具毁损并报废，残料入库100元。问：该企业如何针对这10套工具进行账务处理？（1）领用时：借：低值易耗品在用 6000 贷：低值易耗品在库 6000 借：制造费用 3000 贷：低值易耗品摊销 3000,（2）3套报废时：借：制造费用 900 贷：低值易耗品摊销 900 借：原材料 100 贷：制造费用 100 借：低值易耗品摊销
14、 1800 贷：低值易耗品在用 1800,（3）7套仍在使用，待其报废时：借：制造费用 2100 贷：低值易耗品摊销 2100 借：低值易耗品摊销 4200 贷：低值易耗品在用 4200,（十）盘亏或毁损存货的损失方面 旧存货准则规定：盘亏或毁损的存货所造成的损失，应当在发生的当期计入损益。新存货准则规定：企业发生的存货毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。存货的账面价值是存货成本扣减累计跌价准备后的金额。存货盘亏造成的损失，应当计入当期损益。,（十一）存货的披露方面 在旧存货准则基础上，新存货准则取消了企业应当披露“存货取得的方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法”和
15、“当期确认为费用的存货成本，如主营业务成本等”的规定。除此之外，由于新存货准则取消了确定发出存货成本的移动平均法和后进先出法，因此亦相应取消了旧存货准则中要求披露“采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本的差异”的规定。,二、我国存货准则与IAS2的比较（一）在准则适用范围方面IAS2明确将金融工具排除在外，同时还明确规定其不适用于收获时的农产品。我国存货准则仅规定因建造合同形成的存货适用企业会计准则第15号建造合同，与农业生产有关的生物资产适用企业会计准则第5号生物资产，没有涉及 金融工具。,（二）在存货确认方面IAS2和我国存货准则都对
16、存货的概念做了界定，二者所下定义基本相同。但IAS2没有明确规定存货的确认条件。我国存货准则规定，存货同时满足下列条件才能予以确认：该存货包含的经济利益很可能流入企业；该存货的成本能够可靠计量。,（三）在存货计量方面1、可变现净值IAS2和我国存货准则都规定应以成本与可变现净值两者中的较低者计量。但是二者关于存货成本和可变现净值的界定并不完全一致。IAS2规定，“可变现净值是指在正常经营过程中，以估计售价减去估计完工成本及销售所必需的估计费用后的价值”。而我国存货准则规定可变现净值的确定还要扣除相关的税费。,举例：某企业的存货中包括三种产品，相关资料如下表所示。根据IAS2的规定，存货在资产负
17、债表上应以何价值列示？,2、存货成本对于存货成本的确定，二者都规定包括采购成本、加工成本和其他成本。IAS2对于加工成本的间接费用区分了变动间接费用和固定间接费用，并规定了不同间接费用的分配基础。我国存货准则没有对间接费用作这样的区分，仅指出企业应当根据制造费用的性质合理地选择制造费用的分配 方法。,3、投资者投入的存货成本对于投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。同时我国存货准则还就低值易耗品和包装物的摊销、存货毁损和盘亏的会计处理作了规定。IAS2没有涉及这样的规定。,练习：根据国际会计准则关于先进先出法和加权平均法的计算。已知某企
18、业关于X存货的记录如下表所示。,某企业关于X存货的记录,要求：分别根据先进先出法和加权平均成本法确定2004年3月31日存货的成本。,第三节 CAS4固定资产,一、我国固定资产新旧准则的比较1、固定资产概念方面的差异旧准则从使用用途、使用期限、单位价值上对固定资产定义；新准则仅从使用用途、使用寿命两方面对固定资产定义。在使用期限上，新准则引入了“使用寿命超过一个会计年度”的说法，比旧准则“使用年限超过一年”的说法更为妥当。另外，新准则规定，作为投资性房地产的建筑物，适用CAS3投资性房地产。,2、固定资产初始计量方面的差异（1）旧准则没有涉及对“购买价款超过正常信用条件延期支付”的固定资产的计
19、量，而新准则指出：“购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，除按照CAS17借款费用应予资本化 的以外，应当在信用期间内计入当 期损益。”,举例：207年1月1日，甲公司与乙公司签订一项购货合同，甲从乙购入一台需要安装的特大型设备。合同约定，甲采用分期付款方式支付价款。该设备价款共计900万元（不考虑增值税），在207年至211年的5年内每半年支付90万元，每年的付款日期分别为当年6月30日和12月31日。207年12月31日，设备达到预定可使用状态。假定甲适用的6个 月折现率为10%
20、。问：该设备的入账价值？,（1）购买价款的现值为：900000（P/A,10%,10）=900000 6.1446=5530140（2）207年1月1日甲公司的账务处理为：借：在建工程 5530140 未确认融资费用 3469860 贷：长期应付款 9000000（3）207年1月1日至207年12月31日为设备的安装期间，未确认融资费用的分摊符合资本化条件，计入固定资产成本。,207年6月30日甲的账务处理：借：在建工程 553014 贷：未确认融资费用 553014207年12月31日甲的账务处理：借：在建工程 518315.40 贷：未确认融资费用 518315.40208年6月30日甲
21、的账务处理：借：财务费用 480146.94 贷：未确认融资费用 480146.94,（2）新旧准则关于“非货币性资产交换、债务重组、融资租赁取得的固定资产的成本，应当分别按照非货币性资产交换、债务重组和租赁确定”的规定相同，但由于非货币性资产交换、债务重组和租赁三准则和旧准则相比，发生了较大变化，故而在固定资产的计量方面出入也很大。,（3）新准则对企业合并取得的固定资产的计量按照CAS20企业合并确定。而旧准则指出“本准则不涉及企业合并中取得的固定资产的初始计量”。,（4）新准则规定，确定固定资产成本时，应当考虑预计弃置费用因素，而旧准则没有涉及。,通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等
22、约定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如核电站核设施等的弃置和恢复环境义务。,举例：甲公司经国家批准207年1月1日建造完成核电站核反应堆并交付使用，建造成本为2500000万元，预计使用寿命40年。根据法律规定，该核反应堆会对当地的生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预计发生弃置费用250000万元。假定适用的折现率为10%。问：该固定资产的入账价值为多少？固定资产成本=2500000+250000（P/F，10%，40）=2505525（万元）,3、固定资产后续计量方面的差异（1）在折旧方面新准则未对取得的固定资产从何时开始计
23、提折旧进行规定，只规定固定资产应当按月计提折旧，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。旧准则规定：固定资产应当按月计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期费用。企业在实际计提固定资产折旧时，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧。,（2）在后续支出方面新准则规定：“与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。”另外，将发生的固定资产后续支出计入固定资产成本的，应当终止确认被替换部分的账面价值。旧准则规定：与固定资
24、产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值，其 增计金额不应超过该固定资产的可收回金额。,举例：某航空公司200年12月购入一架飞机，总计花费8000万元（含发动机），发动机当时的购价为500万元。公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。209年初，公司开辟新航线，航程增加。为延长飞机的空中飞行时间，公司决定更换一部性能更为先进的发动机。新发动机购价700万元，另需支付安装费用51000元。假定飞机的 年折旧率3%，不考虑相关税费的影 响，公司的账务处理如何？,
25、（1）209年初飞机的累计折旧为：800000003%8=19200000（元）209年初飞机的账面价值为：80000000-19200000=60800000（元）借：在建工程 60800000 累计折旧 19200000 贷：固定资产 80000000,（2）安装新发动机 借：在建工程 7051000 贷：工程物资 7000000 银行存款 51000（3）209年初老发动机的账面价值为：5000000-50000003%8=3800000（元）终止确认老发动机的账面价值。假定无残值。,借：营业外支出 3800000 贷：在建工程 3800000（4）发动机安装完毕，投入使用。固定资产的入
26、账价值为：60800000+7051000-3800000=64051000（元）借：固定资产 64051000 贷：在建工程 64051000,（3）在减值准备的计提方面新准则规定，固定资产的减值应当按照CAS8资产减值处理。但CAS8明确规定：“可收回金额的计量结果表明，资产的可收回金额低于其账面价值的，应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。”,旧准则规定：如果固定资产的可收回金额低于其账面价值，企业应当按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备，并计入当期损益。已
27、计提减值准备的固定资产，应当按照该固定资产的账面价值以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额；如果已计提减值准备的固定资产价值又得以恢复，应当按照固定资产价值恢复后的账面价值，以及尚可使用寿命重新计算确定折旧率和折旧额。因固定资产减值准备而调整固定资产折旧额时，对此前已计提的累计折旧不作调整。如果有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值的各种因素发生变化，使得固定资产的可收回金额大于其账面价值，则以前期间已计提的减值损失应当转回，但转回的金额不应超过原已计提的固定资产减值准备。,4、固定资产处置方面的差异新准则规定了固定资产终止确认的条件：该固定资产处于处置状态或该固定资产预期通过使用或处置不
28、能产生经济利益。同时规定：企业持有待售的固定资产，应当对其预计净残值进行调整。而旧准则不涉及这方面的规定。,5、固定资产披露方面的差异旧准则规定对已承诺将为购买固定资产支付的金额、暂时闲置的固定资产账面价值、已提足折旧仍继续使用的固定资产账面价值、已退废和准备处置的固定资产账面价值进行披露，新准则对此未做要求。,二、我国固定资产准则与IAS16的比较1、在适用范围方面。IAS16规定“按照IFRS5持有待售的非流动资产和终止经营被划分为持有待售的不动产、厂场和设备不适用该准则”。CAS4固定资产没有排除持有待售的固定资产，而且对其处理方法进行了规定。,IAS16还规定，“其他准则可能要求采用不
29、同于本准则的方法来确认不动产、厂场和设备项目。在这种情况下，这些资产的其他方面（包括折旧）均应按本准则的要求进行会计处理”。另外，对于正处于建造或开发过程、准备作为奖励使用的投资性房地产，尚未满足IAS40投资性房地产中不动产定义的，也适用本准则。我国CAS4固定资产中没有相关的规定。,2、在确认方面。CAS4固定资产规定：“固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。”IAS16在确认方面没有这样的规定，但在计提折旧的第43和44段规定，如果不动产、厂场和设备项目每个部件的成本与该项目总成本 相比是
30、重大的，主体应将初始确认金额 分摊至各个重要部件，并单独计提折旧。,可见，二者的规定明显不同，我国要求确认为单项资产，IAS16仅要求单独计提折旧；而且区分的标准也不一样。,3、在初始计量方面（1）CAS4分别就不同方式取得的固定资产的成本的确定作了规定，就外购固定资产成本来看，与IAS16所作的规定基本一致。但是CAS4规定：“以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。”“投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议 约定价值不公允的除外。”IAS16没有 这样的规定。,（2）CAS
31、4规定，企业合并、非货币性资产交换、债务重组、融资租赁取得的固定资产的成本，应分别按照企业合并、非货币性资产交换、债务重组和租赁确定，但是该准则本身并未作出进一步的说明。IAS16对相关的规定相对详细一些。,4、在后续计量方面这是IAS16与CAS4差别最大的地方：（1）会计政策选择方面CAS4对固定资产只允许采用成本模式；IAS16对不动产、厂场和设备可以采用成本模式和重估价模式。,（2）计提折旧方面CAS4对固定资产应当按月计提折旧；IAS16没有这样的规定。,5、在处置方面 IAS16与CAS4关于固定资产终止确认的认定完全一致。但是对于终止确认产生的利得或损失的确定有些不同。CAS4规
32、定：企业出售、转让、报废固定资产或发生固定资产毁损，应当将处置收入扣除账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。固定资产盘亏造成的损失，应当计入当期损益。,IAS16规定：不动产、厂场和设备项目的终止确认产生的利得和损失，应根据处置净收入（如果有的话）和该项目账面金额之间的差额确定。,没有涉及税费的问题。,6、在披露方面IAS16和CAS4在披露方面存在非常大的差异。IAS16除了要求企业披露基本信息外，还要求披露重估产生的增值或减值等信息。CAS4没有这方面的规定。,IAS16运用举例：例：已知一项资产的成本为12000美元，使用寿命为4年，预计残值为2000美元，试采用年限平均法计算每年的折旧费用。每年的折旧费用=（12000-2000）/4=2500(美元),例：继续使用上例中的数据资料，确定年数总和法下每年应计提的折旧。年数总和=4+3+2+1=10 应提折旧额=12000-2000=10000（美元）第1年的折旧费用=100004/10=4000（美元）第2年的折旧费用=100003/10=3000（美元）第3年的折旧费用=100002/10=2000（美元）第4年的折旧费用=100001/10=1000（美元）,
