《投资黑体》PPT课件.ppt

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1、第五章 投资,（一）投资及其分类（二）交易性金融资产（三）持有至到期投资（四）可供出售金融资产（五）长期股权投资,2,第一节 投资及其分类投资的分类是其确认和计量的基础。按企业管理层持有投资的目的分类，投资可分为：一）交易性金融资产(Trading securities)二）持有至到期投资(held-to-maturity securities)三）可供出售金融资产(Available for sale securities)投资的分类一经确定，不应随意变更。,第二节 交易性金融资产,交易性金融资产的确定满足下列条件之一：（1）是为了近期内出售（2）属于企业采用短期获利方式管理的投资组合中的一

2、部分（3）属于衍生金融工具,交易性金融资产的计量按取得时的公允价值确认交易性金融资产；相关的交易费用直接计入当期损益；价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，单独确认为应收项目；持有期间所获现金股利或债券利息，确认为投资收益。,207年3月25日，华联实业股份有限公司按每股8.60元的价格购入B公司每股面值1元的股票30 000股作为交易性金融资产，并支付交易费用1 000元。股票购买价格中包含每股0.20元已宣告但尚未领取的现金股利，该现金股利于207年4月20日发放。,（1）207年3月25日，购入B公司股票。初始确认金额=30 000（）=252 000（

3、元）应收现金股利=30 0000.20=6 000（元）借：交易性金融资产B公司股票（成本）252 000 应收股利 6 000 投资收益 1 000 贷：银行存款 259 000（2）207年4月20日，收到发放的现金股利。借：银行存款 6 000 贷：应收股利 6 000,例1,207年1月1日，华联实业股份有限公司按86 800元的价格购入甲公司于206年1月1日发行的面值80 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为交易性金融资产，并支付交易费用300元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息4 800元。,（1）207年1月1日，购入甲公司债券

4、。初始确认金额=86 800-4 800=82 000（元）借：交易性金融资产甲公司债券（成本）82 000 应收利息 4 800 投资收益 300 贷：银行存款 87 100（2）收到甲公司支付的债券利息。借：银行存款 4 800 贷：应收利息 4 800,例2,接例2资料。华联实业股份有限公司对持有的交易性债券投资每半年计提一次利息。207年6月30日，华联公司对持有的面值80 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息的甲公司债券计提利息。,应计债券利息=80 0006%612=2 400（元）借：应收利息2 400 贷：投资收益 2 400,例3,交易性金融资产的期末计量根

5、据企业会计准则的规定，交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值反映，公允价值的变动计入当期损益。,华联实业股份有限公司每年6月30日和12月31日对持有的交易性金融资产按公允价值进行后续计量，确认公允价值变动损益。207年6月30日，华联公司持有的交易性金融资产账面余额和当日公允价值资料如下。,交易性金融资产账面余额和公允价值表207年6月30日单位：元,例4,根据上表资料，华联公司207年6月30日的会计处理如下：借：公允价值变动损益65 000 贷：交易性金融资产A公司股票（公允价值变动）65 000借：交易性金融资产B公司股票（公允价值变动）45 000 贷：公允价值变动损益 45

6、 000借：交易性金融资产甲公司债券（公允价值变动）3 000 贷：公允价值变动损益 3 000,例4,交易性金融资产的处置出售交易性金融资产的净收入与其账面余额的差额，确认为投资收益。持有期间已确认的累计公允价值变动净损益，确认为当期投资收益，同时调整公允价值变动损益。,接例1和例4资料。207年9月10日，华联实业股份有限公司将持有的B公司股票售出，实际收到出售价款295 000元。股票出售日，B公司股票账面价值297 000元，其中，成本252 000元，已确认公允价值变动收益45 000元。,其账务处理如下：处置损益=295 000-297 000=-2 000（元）借：银行存款295

7、 000 投资收益 2 000 贷：交易性金融资产B公司股票（成本）252 000 B公司股票（公允价值变动）45 000借：公允价值变动损益 45 000 贷：投资收益 45 000,例5,接例2 例3和例4资料。207年11月1日，华联实业股份有限公司将甲公司债券售出，实际收到出售价款88 600元。债券出售日，甲公司债券已计提利息2 400元，债券账面价值85 000元，其中，成本82 000元，已确认公允价值变动收益3 000元。,其账务处理如下：处置损益=88 600-85 000-2 400=1 200（元）借：银行存款88 600 贷：交易性金融资产甲公司债券（成本）82 000

8、 甲公司债券（公允价值变动）3 000 应收利息 2 400 投资收益 1 200借：公允价值变动损益 3 000 贷：投资收益 3 000,例6,2006年4月10日，华联实业股份有限公司按每股6.5元的价格购入A公司股票50000股作为交易性金融资产，支付交易费用1200元。2006年6月30日，华联所持A公司股票的公允价值为260000元。2006年10月20日，华联出售A公司股票30000股，实际收到价款159600元。2006年12月31日，华联持有A公司股票20000股，每股市价7.5元。,课堂练习,4月10日：借：交易性金融资产-A公司股票（成本）325000 投资收益 1200

9、 贷：银行存款 3262006月30日：借：公允价值变动损益 65 000 贷：交易性金融资产-公允价值变动 65 00010月20日：借：银行存款 159 600 交易性金融资产-公允价值变动 39 000 贷：交易性金融资产-成本 195 000 投资收益 3 600借：投资收益 39 000 贷：公允价值变动损益 39 00012月31日：借：交易性金融资产-公允价值变动 46 000 贷：公允价值变动损益 46 000,第三节 持有至到期投资,定义：是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。如：固定利率国债、浮动利率公司债券等（1）到期日固

10、定、回收金额固定或可确定（2）持有者有明确意图持有至到期（3）有能力持有至到期,持有至到期投资的分类,按取得时的公允价值与相关交易费用之和确认持有至到期投资的初始投资成本价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，单独确认为应收项目。会计处理：借：持有至到期投资成本（投资的面值）应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款（按实际支付的金额）借或贷：持有至到期投资利息调整（差额）,持有至到期投资的初始计量,债券的发行价格 取决于债券的票面利率和市场利率（1）平价（即面值）票面利率市场利率（2）溢价（高于面值）票面利率市场利率（3）折价（低于面值）票面利率市场利率溢、折

11、价的计算：长期债券投资溢（折）价=（债券初始投资成本应计利息）债券面值溢价部分借记到“持有至到期投资利息调整”科目；折价部分贷记到“持有至到期投资利息调整”科目。,205年1月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值500 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为528 000元。,其账务处理如下：借：持有至到期投资乙公司债券（成本）500 000 乙公司债券（利息调整）28 000 贷：银行存款 528 000,例7,206年1月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于205

12、年1月1日发行的面值800 000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为持有至到期投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为818 500元，该价款中包含已到付息期但尚未支付的利息40 000元。,（1）购入债券时。初始确认金额=818 500-40 000=778 500（元）借：持有至到期投资丙公司债券（成本）800 000 应收利息 40 000 贷：银行存款 818 500 持有至到期投资丙公司债券（利息调整）21 500（2）收到债券利息时。借：银行存款 40 000 贷：应收利息 40 000,例8,持有至到期投资的后续计量1）利息收入（即投资收益）的

13、确认：计算公式：利息收入=摊余成本实际利率摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。实际利率，是指在取得投资是确定的，将预期存续期间内的未来现金流量折现为当前账面价值所使用的利率。,2）溢折价的摊销：摊销方法：实际利率法溢价摊销额=应收利息（面值票面利率）-利息收入（摊余成本实际利率）折价摊销额=利息收入（摊余成本实际利率）-应收利息（面值票面利率）溢价摊销额冲减债券投资账面余额折价摊销额增加债券投资账面余额,会计处理：计提利息时：借：应收利息（按票面利率确定的应收未收利息）贷：投资收益（按摊余成本和实际利率确定的利息

14、收入）借或贷：持有至到期投资利息调整（差额，即溢折价摊销额）收到利息时：借：银行存款（按实际收到的利息金额）贷：应收利息（按票面利率确定的利息）,接例7的资料。华联实业股份有限公司于205年1月1日购入的面值500 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息的乙公司债券，初始确认金额为528 000元。,该债券在持有期间采用实际利率法确认利息收入并确定摊余成本的会计处理如下：（1）计算实际利率。由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值，因此，该项持有至到期投资的实际利率一定低于票面利率，先按5%作为折现率进行测算。查年金现值系数表和复利现值系数表可知，5期、5%的年金现值系数和复利现

15、值系数分别为4.32947667和0.78352617。乙公司债券的利息和本金按5%作为折现率计算的现值如下：债券年利息额=500 0006%=30 000（元）利息和本金的现值=300004.32947667+5000000.78352617=521647（元）,例9A,上式计算结果小于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率小于5%，再按4%作为折现率进行测算。查年金现值系数表和复利现值系数表可知，5期、4%的年金现值系数和复利现值系数分别为4.45182233和0.82192711。乙公司债券的利息和本金按4%作为折现率计算的现值如下：利息和本金的现值=300004.45182233+50

16、00000.82192711=544518（元）上式计算结果大于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率大于4%。因此，实际利率介于4%和5%之间。使用插值法估算实际利率如下：实际利率=4%+（5%-4%）(544 518-528 000)/(544 518-521 647)=4.72%（2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表。华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见Excel.,例9B,（3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的会计分录。205年12月31日。借：应收利息30 000 贷：投资收益24 904 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5 096206年12月

17、31日。借：应收利息30 000 贷：投资收益 24 664 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5 336207年12月31日。借：应收利息30 000 贷：投资收益 24 412 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5 588,例9C,208年12月31日。借：应收利息30 000 贷：投资收益 24 148 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5 852209年12月31日。借：应收利息30 000 贷：投资收益 23 872 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）6 128（4）债券到期，收回债券本金和最后一期利息。借：银行存款530 000 贷：持有至到期投资乙公司债券（成本）500

18、000 应收利息 30 000,例9D,持有至到期投资的减值在资产负债表中，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示其价值。但有客观证据表明持有至到期投资发生了减值的，应当将其账面价值与预计未来现金流量现值之间的差额确认为减值损失，计入当期损益。,资产负债表日，持有至到期投资发生减值时：借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备已计提减值准备的持有至到期投资，若其价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内。借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失,204年1月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入面值200 000元、期限6年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的A公司债券作

19、为持有至到期投资，初始确认金额为210 150元，初始确认时确定的实际利率为5%。华联公司在初始确认时采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见下表。,例10A,206年12月31日，因A公司发生严重财务困难，预计所持有的A公司债券只能收回分期支付的利息以及80%的本金；207年12月31日，因A公司的财务困难加剧，预计所持有的A公司债券只能收回分期支付的利息以及50%的本金；208年12月31日，A公司财务困难明显缓解，预计所持有的A公司债券能够收回分期支付的利息以及90%的本金。,华联公司计提持有至到期投资减值准备的会计处理如下：（1）206年12月31日A公司债券预计到期可收回本金

20、=200 00080%=160 000（元）查复利现值系数表和年金现值系数表可知，3期、5%的复利现值系数和年金现值系数分别为0.8638和2.7232。A公司债券预计可收回本金和利息按5%作为折现率计算的现值如下：预计可收回本息的现值=160 0000.8638+12 0002.7232=170 886（元）资产减值损失=205 446-170 886=34 560（元）,例10B,借：资产减值损失34 560 贷：持有至到期投资减值准备 34 560（2）207年12月31日A公司债券预计到期可收回本金=200 00050%=100 000（元）查复利现值系数表和年金现值系数表可知，2期、

21、5%的复利现值系数和年金现值系数分别为0.9070和1.8594。A公司债券预计可收回本金和利息按5%作为折现率计算的现值如下：预计可收回本息的现值=100 0000.9070+12 0001.8594=113 013（元）债券账面价值=203 718-34 560=169 158（元）资产减值损失=169 158-113 013=56 145（元）借：资产减值损失56 145 贷：持有至到期投资减值准备 56 145,例10C,（3）208年12月31日A公司债券预计到期可收回本金=200 00090%=180 000（元）查复利现值系数表和年金现值系数表可知，1期、5%的复利现值系数为0.

22、9524。A公司债券预计可收回本金和利息按5%作为折现率计算的现值如下：预计可收回本息的现值=（180 000+12 000）0.9524=182 861（元）债券账面价值=201 904-（34 560+56 145）=111 199（元）资产减值损失=111 199-182 861=-71 662（元）上式计算结果为负数，表明A公司债券的价值已部分得以恢复，应将原确认的减值损失予以转回。借：持有至到期投资减值准备71 662 贷：资产减值损失 71 662,例10D,持有至到期投资的处置处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入“投资收益”。处置的持有至到期投资已

23、计提减值准备的，在处置时还应结转减值准备。,208年6月1日，华联实业股份有限公司将205年1月1日购入的面值200 000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息的C公司债券全部出售，实际收到出售价款204 000元。该债券的初始确认金额为200 000元。,其账务处理如下：借：银行存款204 000 贷：持有至到期投资C公司债券（成本）200 000 投资收益 4 000,例11,华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司2006年1月1日购入丙公司于2005年1月1日发行的债券，债券面值800000元，期限4年，票面利率5%，每年12月31日付息，购入

24、成本为778500元，在持有期间采用实际利率法确认利息收入并摊销折价的会计处理方法。若上述债券于2007年8月1日提前出售，取得转让收入815600元。转让日，丙公司债券账面摊余成本为788647元，其中成本800000元，利息调整（贷方余额）11353元。如何进行会计处理。,课堂练习,首先判断实际利率是否高于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率大于票面利率先按6%的折现率进行测算：4*3.4651+80*0.7921=77.227977.85说明实际利率小于6%，但高于5%使用插值法估算实际利率如下：实际利率=5%+（6%-5%）*(80.-77.85)/(80-77.2279)=5.78

25、%用Excel计算实际利率及摊销表。,利息收入和摊销利息调整的会计分录：2005年12月31日：借：应收利息 40000 持有至到期投资丙公司债券（利息调整）4931 贷：投资收益 449312006年12月31日：借：应收利息 40000 持有至到期投资丙公司债券（利息调整）5216 贷：投资收益 45216,2007年8月1日处置投资时的会计分录：借：银行存款 815000 持有至到期投资（利息调整）11353 贷：持有至到期投资（成本）800000 投资收益 26353,第四节 可供出售金融资产,定义：是指在初始确认时即被指定为可供出售的金融资产以及不能分类为持有至到期投资及交易性金融资

26、产项目的投资，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。初始确认：按取得时的公允价值与相关交易费用之和确认可供出售金融资产的初始投资成本价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，单独确认为应收项目。,207年4月20日，华联实业股份有限公司按每股7.60元的价格购入A公司每股面值1元的股票80 000股作为可供出售金融资产，并支付交易费用1 800元。股票购买价格中包含每股0.20元已宣告但尚未领取的现金股利，该现金股利于207年5月10日发放。,其账务处理如下：（1）207年4月20日，购入A公司股票。初始确认金额=80 000（）+1 800=593

27、800（元）应收现金股利=80 0000.20=16 000（元）借：可供出售金融资产A公司股票（成本）593 800 应收股利 16 000 贷：银行存款 609 800（2）207年5月10日，收到A公司发放的现金股利。借：银行存款 16 000 贷：应收股利 16 000,例12,206年1月1日，华联实业股份有限公司购入B公司当日发行的面值600 000元、期限3年、票面利率8%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为可供出售金融资产，实际支付的购买价款包括交易费用为620 000元。,借：可供出售金融资产B公司债券（成本）600 000 B公司债券（利息调整）20 000 贷：银行

28、存款 620 000,例13,可供出售金融资产持有收益的确认可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，应当计入投资收益。可供出售债务工具投资在持有期间确认利息收入的方法与持有至到期投资相同，即采用实际利率法确认当期利息收入，计入投资收益。,可供出售金融资产的期末计量可供出售金融资产的价值应按资产负债表日的公允价值计量，且公允价值的变动计入所有者权益。,可供出售金融资产的减值可供出售金融资产的公允价值低于其成本本身不足以说明发生了减值。分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。可供出售金融资产发生减值时，原直接计入所有者权益中的因公允价值下降形成的累

29、计损失，也应当予以转出，计入当期损益。,可供出售金融资产减值的转回对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回。可供出售债务工具转回的减值损失金额，计入当期损益；可供出售权益工具投资转回的减值损失金额，计入所有者权益，不得通过损益转回。,可供出售金融资产减值及转回的会计分录企业确认可供出售金融资产减值损失时：借：资产减值损失贷：可供出售金融资产公允价值变动 资本公积其他资本公积转回可供出售债务工具减值损失时：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失转回可供出售权益工具投资的减值损失借：可供出

30、售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积,可供出售金融资产的处置处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价款与该金融资产账面余额之间的差额，计入投资收益；将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额转出，计入投资收益。,星海公司于2007年12月3日以200万元从证券市场上购入了万达公司发行的股票，并分类为可供出售金融资产。该项股票当年年末的公允价值为210万元。2008年12月31日，该项证券的公允价值为196万元；由于万达公司盈利能力下降，股价持续下跌，根据测算，其价值为160万元。2009年3月26日，星海公司出售了该项投资，取得净收入190万元。,根据上述资料，星海

31、公司应编制会计分录如下：（1）取得投资时：借：可供出售金融资产成本 200 贷：银行存款 200（2）2007年12月31日，按公允价值调整该投资的账面价值：借：可供出售金融资产公允价值变动 10 贷：资本公积其他资本公积 10,例14A,（3）2008年12月31日，按公允价值调整该投资的账面价值：借：资本公积其他资本公积 14 贷：可供出售金融资产公允价值变动 14（4）2006年12月31日，计提投资减值损失：借：资产减值损失 40 贷：可供出售金融资产减值准备 36 资本公积其他资本公积 4（5）2009年3月26日，出售该项投资时：借：银行存款 190 可供出售金融资产减值准备 36

32、 可供出售金融资产公允价值变动 4 贷：可供出售金融资产成本 200 投资收益 30,例14B,金融资产的初始计量及后续计量比较,初始确认时划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债不能重分类。（交易性金融资产：不得重分类）持有至到期投资和可供出售金融资产之间可以转换，但不得随意重分类。持有至到期投资重分类为可供出售金融资产重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积其他资本公积）。可供出售金融资产重分类为持有至到期投资重分类日，该金融资产公允价值或账面价值即为成本或摊余成本。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当在该金融资产的剩余

33、期限内，采用实际利率法摊销计入当期损益。,不同类金融资产之间的转换,华联实业股份有限公司因持有意图发生改变，于208年9月1日，将205年1月1日购入的面值600 000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息的D公司债券售出20%，实际收到价款125 000元；同时，将剩余的D公司债券重分类为可供出售金融资产，重分类日，剩余D公司债券的公允价值为500 000元。出售前，D公司债券的账面摊余成本为614 500元，其中，成本600 000元，利息调整14 500元。,（1）售出20%的D公司债券。售出债券的摊余成本=614 50020%=122 900（元）其中：成本=600 000

34、20%=120 000（元）利息调整=14 50020%=2 900（元）借：银行存款125 000 贷：持有至到期投资D公司债券（成本）120 000 D公司债券（利息调整）2 900 投资收益 2 100,例15A,（2）将剩余的D公司债券重分类为可供出售金融资产。剩余债券的摊余成本=614 500-122 900=491 600（元）其中：成本=600 000-120 000=480 000（元）利息调整=14 500-2 900=11 600（元）借：可供出售金融资产D公司债券（成本）480 000 D公司债券（利息调整）20 000 贷：持有至到期投资D公司债券（成本）480 000

35、 D公司债券（利息调整）11 600 资本公积其他资本公积 8 400,例15B,56,第五节 长期股权投资长期股权投资，是指企业准备长期持有的权益性投资。权益性投资，是指为获取另一企业的净资产所有权所作的投资，包括普通股，优先股，认股权与认股证等。权益性证券的持有者一般拥有在股东大会上的表决权和领取股利的权利，但此类证券一般无还本日期，股东若无意继续持有，可依法转让给他人而收回投资。,按对被投资单位产生的影响，可分为：1.具有控制的权益性投资2.具有共同控制的权益性投资3.具有重大影响的权益性投资4.公允价值不能可靠计量的小份额权益性投资除上述四种情况以外，企业持有的其他权益性投资，应当划分

36、为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（一般为交易性金融资产）或可供出售金融资产。,长期股权投资的分类,相关概念,初始计量原则：长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定。,长期股权投资的初始计量,企业合并形成的长期股权投资企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并形成的长期股权投资，是指控股合并所形成的投资企业（即合并后的母公司）对被投资单位（即合并后的子公司）的股权投资。企业合并形成的长期股权投资，应当区分同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并分别确定初始投资成本。,

37、确定长期股权投资初始成本的思路：在同一控制下的企业合并，因为难有公允价值，因此采用“账面价值”入账；在非同一控制下，应采用“公允价值”入账。,两种合并中初始投资成本的确定,同一控制下企业合并形成的长期股权投资参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。合并方的初始投资成本：在被合并方所有者权益账面价值中按持股比例享有的份额。,合并方以支付现金等方式作为合并对价,合并方以发行权益性证券作为合并对价,同一控制下企业合并，以支付现金等作为合并对价华联实业股份有限公司和A公司同为甲公司所控制的两个子公司。208年2月20日，华联公司和A公司达成合

38、并协议，约定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合并对价，取得A公司80%的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为1 800万元，已计提折旧400万元，已计提固定资产减值准备200万元；付出无形资产的账面原价为1 000万元，已摊销金额为200万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款2 500万元。208年3月1日，华联公司实际取得对A公司的控制权。当日，A公司所有者权益总额账面价值为5 000万元；华联公司“资本公积股本溢价”科目余额450万元。在华联公司和A公司的合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计65万元。,例1A,该合并为同一控制下的企业合并，华

39、联公司为合并方，A公司为被合并方，甲公司为能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方，合并日为208年3月1日。华联公司在合并日的会计处理如下：（1）确认长期股权投资并转销参与合并的资产账面价值。合并对价=（1800-400-200）+（1000-200）+2500=4500（万元）初始投资成本=500080%=4000（万元）借：长期股权投资A公司（成本）4000 固定资产减值准备 200 累计折旧 400 累计摊销 200 资本公积股本溢价 450 盈余公积 50 贷：无形资产 1000 固定资产 1800 银行存款 2500（2）支付直接合并费用。借：管理费用 65 贷：银行存款

40、65,例1B,同一控制下企业合并，以发行权益性证券作为合并对价206年6月30日，P公司向同一集团内S公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人地位继续经营。参与合并企业在206年6月30日未考虑该项企业合并时，S公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，P公司与S公司所有者权益的构成如下表所示：,例2A,S公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对S公司的长期股权投资，其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的

41、份额，P公司在合并日应进行的账务处理为：借：长期股权投资 22020000贷：股本 10000000资本公积 12020000,例2B,非同一控制下企业合并形成的长期股权投资参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。非同一控制下的企业合并，购买方应将企业合并作为一项购买交易，合理确定合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。,合并成本（初始投资成本）的确定,一次交换交易实现的企业合并,合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值,通过多次交换交易分步实现的企业合并,合并成本为每一单项交易成

42、本之和,购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用,计入企业合并成本,在合并合同或协议中可能影响合并成本的未来事项,如果已作出约定，购买日估计未来事项很可能发生，且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，将其计入合并成本,合并对价及相关费用的处理购买方作为合并对价付出的资产，应当按照其公允价值进行会计处理。付出资产为固定资产、无形资产的，付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出；付出的资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本。购买方为进行企业合并而发行债券支付的手续费、佣金等费用，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额，不构成长期股

43、权投资的初始成本。购买方为进行企业合并而发行权益性证券支付的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券的溢价发行收入，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益，也不构成长期股权投资的初始成本。,例3：甲公司以一固定资产和现金200万出资，取得了乙公司80%的控股权。固定资产账面价值为700万，公允价值 600万。甲、乙不受同一方控制。借：长期股权投资 800（600+200）营业外支出 100贷：银行存款 200 固定资产 700,例4 2007年1月甲公司用承担乙公司的短期债务200万并付出存货一批向乙公司投资，甲公司获得其70%的股份，甲公司所换出的存货的公允价值500万，增值税额是85万，账面价

44、值是400万。甲、乙两公司不属于同一控制下的企业。借：长期股权投资 785 贷：主营业务收入 500 应交税金应交增值税（销项税额）85 短期借款 200 借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400,例5AA公司于206年3月31日取得了B公司70%的股权。合并中，A公司支付的有关资产，在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。合并中，A公司为核实B公司的资产价值，聘请有关机构对该项合并进行咨询，支付咨询费用100万元。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。,206年3月31日单位：元,例5B本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合并处理。

45、A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按支付对价的公允价值确定其初始投资成本。A公司应进行的账务处理为：借：长期股权投资 51000000贷：无形资产 28000000银行存款 9000000营业外收入 14000000,以企业合并以外其他方式取得的长期股权投资（一）以支付现金取得的长期股权投资-按照实际支付的购买价款作为初始投资成本（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资-所发行权益性证券的公允价值（三）投资者投入的长期股权投资-投资合同或协议约定的价值（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资-换出资产的公允价值和应支付的相关税费（五）通过债务重组取得的长期股权投资,无论是同一控

46、制下的企业合并，非同一控制下的企业合并，还是以其他方式取得的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目（应收股利）单独核算，而不应计入长期股权投资的初始成本。,例6甲公司于206年2月10日，自公开市场中买入乙公司20%的股份，实际支付价款8 000万元。另外，在购买过程中另外支付手续费等相关费用200万元。甲公司应当按照实际支付的购买价款作为取得长期股权投资的成本，其账务处理为：借：长期股权投资82 000 000贷：银行存款 82 000 000如果实际支付的价款中含有100万元已宣告但尚未发放的现金股利，则处理应是：借：长期股权投资81 0

47、00 000应收股利 1 000 000贷：银行存款 82 000 000,例7206年3月，A公司通过增发3 000万股（每股面值1元）自身的股份取得对B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该3 000万股股份的公允价值为5 200万元。为增发该部分股份，A公司支付了200万元的佣金和手续费。本例中A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本。借：长期股权投资52 000 000贷：股本30 000 000资本公积22 000 000借：资本公积2 000 000贷：银行存款2 000 000,长期股权投资的后续计量,长期股权投资的后续计量主要是企业在股权投资持有期间

48、（包括处置过程中）的核算。主要核算方法包括：1.成本法(Cost method)2.权益法(Equity method),长期股权投资的成本法长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对其账面价值进行调整。适用范围：1.能够对被投资单位实施控制（母公司对子公司）的长期股权投资2.对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,母公司应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。合并报表编制的前提是长期股权投资应采用权益法核算，所以编制合并财务报表时应先按照权益法进行调整。,成本法的基本核算程序,华联实业股份有限公司于2

49、08年1月25日购入N公司股票150 000股，实际支付购买价款572 600元（包括交易税费）；N公司的股票在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，华联公司将其划分为长期股权投资，并采用成本法核算。208年3月25日，N公司宣告207年度股利分配方案，每股分派现金股利0.20元，并于4月20日发放。,例8A,例8B,208年1月25日，华联公司购入N公司股票。借：长期股权投资N公司（成本）572 600 贷：银行存款 572 600208年3月25日，N公司宣告分派现金股利。现金股利=150 0000.20=30 000（元）借：应收股利 30 000 贷：投资收益 30 000208年

50、4月20日，收到N公司派发的现金股利。借：银行存款 30 000 贷：应收股利 30 000,207年6月1日，华联实业股份有限公司购入R公司股票600 000股，占R公司有表决权股份的1%；R公司的股票在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量，华联公司将其划分为长期股权投资，并采用成本法核算。207年度，R公司实现净利润18 240 000元；208年3月20日，R公司宣告207年度股利分配方案，每股分派现金股利0.15元。,会计分录如下：现金股利=600 0000.15=90 000（元）借：应收股利90 000 贷：投资收益 90 000,例9A,长期股权投资的权益法是指在取得长期股权