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1、第二章 租赁会计,案例：,格林公司准备取得一台生产儿童玩具的新机器。机器的公允价值为10万元、使用年限估计为4年。方案一：以现金10万元购买。机器按直线法折旧，无残值。方案二：租赁这台机器，每年年初支付35000元的租金。租约不可撤消，租期届满、机器归格林公司所有。方案三：租赁这台机器，每年年初支付租金38000元。租约可随时撤消，租期届满、机器退还给出租人。,上述三种不同方案，对格林公司的财务状况、经营成果有何影响？,格林公司应如何决策？,学习目标,理解与租赁有关的基本概念掌握经营租赁业务的会计处理掌握融资租赁业务的会计处理,第一节 租赁概述,租赁及其特点与租赁有关的专业术语租赁的分类,一、
2、租赁及其特点,1、租赁的含义租赁，指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。,购货合同,分期付款合同,服务性合同,借用合同,租赁,2、租赁的特点,（1）租赁期间，所有权和使用权相分离（2）融资与融物有机结合（3）灵活方便（4）参与者涉及两方或两方以上,二、与租赁有关的专业术语,几个金额,（未）担保余值,最低租赁付款额,最低租赁收款额,或有租金,履约成本,资产余值,二、与租赁有关的专业术语,1、租赁开始日划分租赁类型2、租赁期开始日会计确认一般而言，租赁开始日要早于租赁期开始日。,二、与租赁有关的专业术语,3、租赁期不可撤销的租赁期间租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外
3、（1）出租人同意。（2）承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同。（3）承租人支付一笔足够大的额外款项。（4）发生某些很少会出现的或有事项。,优惠续租选择权：70%优惠购买选择权：5%,【例1】假设2006年12月10日，北方机械制造股份有限公司（以下简称“北方公司”）与中华租赁公司（以下简称“中华公司”）签订了一份租赁合同。合同规定：（1）起租日：2007年1月1日；（2）租赁期：2007年1月1日2009年12月31日，共3年；（3）租金支付：于每年年末支付100000元；（4）租赁期届满后承租人可以每年20000元的租金续租2年，即续租期为2010年1月1日2011年12月
4、31日，估计租赁期届满时该项租赁资产每年的正常租金为80000元。,【例2】续例1，另假设承租人可在2010年6月30日按300元购买该项租赁资产，估计购买选择权行使之日该项租赁资产的公允价值为60000元。,二、与租赁有关的专业术语,4、担保余值担保余值承租人出租人第三方担保余值资产余值，指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。未担保余值=资产余值-出租人担保余值,二、与租赁有关的专业术语,5、最低租赁付款额在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。,租金,购价,或有租金,履约成本,初始直接费用,可能
5、支付的款项：,或有租金指金额不固定、以时间长短以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。,履约成本指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。,【例3】某项融资租赁合同，租赁期为8年，每年年末支付租金100万元；承租人担保的资产余值为50万元；与承租人有关的A公司担保余值为20万元；租赁期间，履约成本共50万元；或有租金20万元。就承租人而言，最低租赁付款额为（800+50+20）。,二、与租赁有关的专业术语,6、最低租赁收款额最低租赁收款额是最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。,三、租赁的分
6、类,（一）租赁的基本分类 依据：租赁目的，以及与租赁资产所有权相关的风险和报酬的归属,1、融资租赁,（1）定义所有权最终可能转移，也可能不转移。风险：资产闲置、技术陈旧等造成的损失；报酬：直接使用经济利益、资产增值，以及处置资产收益等。,（2）融资租赁的5条具体标准,符合下列一项或数项所有权转移；购价预计远低于公允价值；租赁期占使用寿命的大部分（75%）；最低租赁付款额现值、最低租赁收款额现值几乎相当于租赁开始日公允价值（90%）；租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。,Next,某项租赁设备全新时可使用年限为10年已经使用了3年，从第4年开始租赁，租赁期为6年已经使用了3年
7、，从第4年开始租赁，租赁期为3年已经使用了8年，从第9年开始租赁，租赁期为2年,Back,2、经营租赁,（1）定义：除融资租赁以外的其他租赁（2）特点临时、季节性需要短期,第二节 经营租赁的会计处理,一、经营租赁中承租人的会计处理,租金,初始直接费用,或有租金,有哪些支出？,支付的租金是否应该等于计入费用的金额？,思考,设置“经营租赁资产备查簿”1、租金在租赁期内的各个期间按直线法确认计入当期损益确认租金费用借：管理费用等 贷：其他应付款实际支付借：其他应付款 贷：银行存款,2、初始直接费用计入当期损益借：管理费用 贷：银行存款,3、或有租金 实际发生时借：销售费用 或财务费用等 贷：银行存款
8、,例4：2007年1月1日，甲公司向乙公司租入办公设备一台，租期为3个月，设备价值30万元，预计使用3年。合同规定，第一个月免租金，第二个月末支付4万元，第三个月末支付3.5万元。租赁期满乙公司收回设备。要求做出甲公司的会计处理。,承租人会计处理,出租人会计处理,第一个月末借：管理费用 2.5 贷：其他应付款 2.5第二个月末借：管理费用 2.5 其他应付款 1.5 贷：银行存款 4第三个月末借：管理费用 2.5 其他应付款 1 贷：银行存款 3.5,例5：2007年1月1日，A公司向B公司租入办公设备一台，租期为3年。设备价值为100万元，预计使用年限为10年。租赁合同规定，租赁期开始日，A
9、公司向B公司一次性预付租金15万元，第一年末支付租金15万元，第二年末支付租金20万，第三年末支付租金25万元。租赁期届满后B公司收回设备，三年的租金总额为75万元。（假定A公司和B公司均在年末确认租金费用和租金收入）,出租人会计处理,承租人会计处理,2007年1月1日借：长期待摊费用 15 贷：银行存款 152007年12月31日借：管理费用 25 贷：长期待摊费用 10 银行存款 15,2008年12月31日借：管理费用 25 贷：长期待摊费用 5 银行存款 202009年12月31日借：管理费用 25 贷：银行存款 25,二、经营租赁中出租人的会计处理,1、经营租赁资产在会计报表中的处理
10、 按资产性质，列在资产负债表相关项目内。,2、租金在租赁期内的各个期间按直线法确认为当期损益确认租金收入时：借：其他应收款 贷：租赁收入（租赁公司）或其他业务收入经营租赁收入（一般企业）实际收到：借：银行存款 贷：其他应收款,3、初始直接费用应当计入当期损益,4、或有租金实际发生时确认为当期收益借：银行存款等科目 贷：租赁收入 或其他业务收入经营租赁收入举例沿用上例做出乙公司相关的会计处理,第一个月末借：其他应收款 2.5 贷：其他业务收入 2.5第二个月末借：银行存款 4 贷：其他业务收入 2.5 其他应收款 1.5第三个月末借：银行存款 3.5 贷：其他业务收入 2.5 其他应收款 1,2
11、007年1月1日借：银行存款 15 贷：其他应收款 152007年12月31日借：银行存款 15 其他应收款 10 贷：其他业务收入经营租赁收入 25,例题：,2008年12月31日借：银行存款 20 其他应收款 5 贷：其他业务收入经营租赁收入 252009年12月31日借：银行存款 25 贷：其他业务收入经营租赁收入 25,经营租赁会计处理小结,第三节 融资租赁的会计处理,一、承租人的会计处理二、出租人的会计处理,一、融资租赁中承租人的会计处理,（一）涉及的会计科目1、固定资产融资租入固定资产2、长期应付款应付融资租赁款3、未确认融资费用,未确认融资费用核算企业应当分期计入利息费用的未确认
12、融资费用可按债权人和长期应付款项目进行明细核算,未确认融资费用,未确认融资费用的摊余价值,分期摊销 未确认融资费用,租赁期开始日借方的差额,（二）会计处理,涉及以下几个问题：租赁期开始日的会计处理；初始直接费用的处理；未确认融资费用的分摊；租赁资产折旧的计提；履约成本的会计处理；或有租金的会计处理；租赁期届满时的会计处理。,（二）会计处理,1、租赁期开始日借：固定资产融资租入固定资产（租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者）未确认融资费用（差额）贷：长期应付款应付融资租赁款（最低租赁付款额）,（1）最低租赁付款额各期租金+承租人担保余值（或留购价）,（2）折现率的确定出租人的租赁内含
13、利率指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。租赁合同规定的利率同期银行贷款利率,（3）最低租赁付款额现值租金年金现值系数+担保余值复利现值系数（或留购款复利现值系数）,【例6】租期3年，每年租金100万元，担保余值20万元，折现率为5%。最低租赁付款额1003+20320租金先付：现值100+100（P/A，5%，2）+20（P/F，5%，3）租金后付：现值100（P/A，5%，3）+20（P/F，5%，3）,2、初始直接费用的处理 承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、
14、印花税等初始直接费用资本化，计入租入资产价值借：固定资产融资租入固定资产 贷：银行存款,【例7】假设2007年1月1日，北方公司与中华公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：1.租赁标的物：塑钢机。2.起租日：2007年1月1日。3.租赁期：2007年1月1日2009年12月31日，共3年。4.租金支付：自起租日每年末支付租金150000元。5.该机器的保险、维护等费用均由北方公司负担，估计每年约10000元。（履约成本）6.机器在租赁开始日的公允价值为380000元。7.租赁合同规定的利率为7。8.该机器的估计使用寿命为4年，期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。9.租赁期届满时，北方
15、公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元，估计该日租赁资产的公允价值为80000元。10.2009年，北方公司按该机器所生产的产品的年销售收入的5向中华公司支付经营分享收入。（或有租金）此外，假设该项租赁资产不需安装。北方公司2007年1月1日因租赁交易向某律师事务所支付律师费20000元。,第一步，判断租赁类型 第二步，计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值 最低租赁付款额各期租金之和行使优惠购买选择权支付的金额1500003100450100（元）,计算最低租赁付款额现值 每期租金150000元的年金现值 150000（P/A，7，3）优惠购买选择权行使价100元
16、的复利现值100（P/F，7，3）查表得知（P/A，7，3）2.624（P/F，7，3）0.816现值合计150000 2.624 100 0.816 393681.6（元）380000元,第三步，计算未确认融资费用未确认融资费用最低租赁付款额租赁开始日租赁资产的入账价值45010038000070100（元）第四步，租赁资产最终的入账价值资产公允价值380000初始直接费用20000400000（元）,第五步，会计分录2007年1月1日借：固定资产融资租入固定资产380000未确认融资费用 70100贷：长期应付款应付融资租赁款 450100借：固定资产融资租入固定资产 20000贷：银行存
17、款 20000,3、未确认融资费用的分摊采用实际利率法随着应付本金余额的减少，每期摊销的未确认融资费用也逐期减少。借：财务费用 贷：未确认融资费用,分摊率的确定若固定资产以最低租赁付款额现值入账，则折现率为分摊率若固定资产以公允价值入账，则应重新计算分摊率租赁期开始日最低租赁付款额现值=租赁期开始日资产公允价值,日期,租金,分摊率,确认的融资费用=前期,应付本金减少额=-当期,应付本金余额=前期-当期,期初,0,第1期,第2期,合同规定金额,合同规定金额,期初应付本金余额分摊率,租金-第1期确认的融资费用,租金-第2期确认的融资费用,“固定资产融资租入固定资产”金额,期初应付本金余额-第1期应
18、付本金减少额,第1期应付本金余额-第2期应付本金减少额,第1期应付本金余额分摊率,内含利率；合同利率；银行贷款利率；重新计算,未确认融资费用的摊销,租赁期满时,第一步，确定融资费用分摊率租赁资产以公允价值入账，应重新计算融资费用分摊率。150000（P/A，i，3）100（P/F，i，3）380000（元）,插值法,当i8时1500002.5771000.79438655079.4386629.4（元）380000（元）当i9时1500002.5311000.77237965077.2379727.2（元）380000（元）i8.96%,第二步，在租赁期内采用实际利率法分摊融资费用,做尾数调整
19、：12393.3150000137606.7137606.7137706.7100,2007年12月31日，支付第一期租金借：长期应付款-应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用34048贷：未确认融资费用34048,2008年12月31日，支付第二期租金借：长期应付款-应付融资租赁款150000贷：银行存款150000同时借：财务费用23658.7贷：未确认融资费用 23658.7,4、对租赁资产折旧的处理（1）折旧政策：与自有固定资产一致（2）折旧年限：使用寿命租赁期与使用寿命中较短的（3）折旧总额存在承租人担保余值，折旧总额固定资产的入账价值-担保余值+预计清理
20、费用 不存在承租人担保余值，折旧总额固定资产的入账价值-预计残值+预计清理费用,资料同例7，计提融资租入固定资产折旧。,2007年12月31日，计提本年折旧借：制造费用93640贷：累计折旧93640,5、履约成本的会计处理技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。履约成本实际发生时借：制造费用、管理费用 贷：银行存款,【例8】续例7，假设2007年12月31日，北方公司支付该机器发生的保险费、维护费共计10000元。借：制造费用10000贷：银行存款10000,6、或有租金的会计处理实际发生时计入当期损益根据产生原因借：销售费用（根据销售额的比例）财务费用（以物价指数来计算）贷：银行存
21、款,【例9】续例7，假设2009年北方公司实现塑钢窗户销售收入100000元，根据租赁合同规定，应将其中5作为租金支付，则应支付给中华公司经营分享收入为5000元。2009年12月31日借：销售费用5000贷：其他应付款-中华公司5000,7、租赁期满的会计处理（1）返还租赁资产如果存在承租人担保余值借：长期应付款（担保余值的部分）累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产如果无担保余值借：累计折旧 贷：固定资产融资租入固定资产,（2）如果优惠续租，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。（3）留购借：固定资产 贷：固定资产融资租入固定资产借：长期应付款 贷：银行存款,【例10】续例3，假设
22、2010年1月1日，北方公司向中华公司支付购买价款100元。会计分录为：借：长期应付款-应付融资租赁款100贷：银行存款 100同时，将融资租入的固定资产转为自有固定资产：借：固定资产 400000贷：固定资产-融资租入固定资产400000,二、融资租赁中出租人的会计处理,（一）涉及的会计科目长期应收款应收融资租赁款未担保余值未实现融资收益融资租赁资产租赁收入,未担保余值本科目核算企业（租赁）采用融资租赁方式租出资产的未担保余值。可按承租人、租赁资产类别和项目进行明细核算。,融资租出资产的未担保余值,租赁期开始日确认的未担保余值,租赁期满时，结转未担保余值,未担保余值,未实现融资收益本科目核算
23、企业分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。可按未实现融资收益项目进行明细核算。,未实现融资收益,尚未转入当期收益的未实现融资收益,租赁期开始日贷方差额,按期计算未实现融资收益,Back,（二）会计处理,1、租赁期开始日会计处理借：长期应收款应收融资租赁款（最低租赁收款额+初始直接费用）未担保余值 贷：融资租赁资产（公允价值）（最低租赁收款额的现值和未担保余值的现值之和）未实现融资收益（贷方差额）银行存款（初始直接费用）,第一步，判断租赁类型,第二步，计算租赁内含利率最低租赁收款额=最低租赁付款+独立第三方担保余值=租金期数优惠购买价格=1500003100450100（元）,150000
24、（P/A，r，3）100（P/F，r，3）=380000当r=8时1500002.5771000.794386629.4（元）380000（元）当r=9时1500002.5311000.772379727.2（元）380000（元）r（出租人内含利率）=8.96%,第三步，计算租赁开始日最低租赁收款额、初始直接费用与未担保余值之和及其现值，并确认未实现融资收益。,第四步，会计分录2007年1月1日借：长期应收款应收融资租赁款 450100贷：融资租赁资产 380000未实现融资收益 70100,2、未实现融资收益分配的会计处理（1）收取租金时借：银行存款贷：长期应收款应收融资租赁款（2）将租金
25、中相当于利息的部分，确认为出租人的融资收入借：未实现融资收益贷：租赁收入只能采用实际利率法,第一步，计算租赁期内各期应分摊的融资收益,第二步，会计分录2007年12月31日借：银行存款150000贷：长期应收款应收融资租赁款150000同时借：未实现融资收益34048贷：租赁收入34048,2008年12月31日收到第二期租金时借：银行存款150000贷：长期应收款应收融资租赁款150000同时借：未实现融资收益23658.7贷：租赁收入23658.7,2009年12月31日收到第三期租金时借：银行存款150000贷：长期应收款应收融资租赁款150000同时借：未实现融资收益12393.3贷：
26、租赁收入12393.3,3、未担保余值变动的处理（1）至少每年末复核未担保余值。（2）未担保余值增加的，不作调整。（3）未担保余值减少的，重新计算租赁内含利率，将由此引起的租赁投资净额的减少，计入当期损益；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。（4）租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。（5）已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。,4、或有租金的处理实际发生时计入当期损益 2009年借：银行存款 5
27、000贷：租赁收入 5000,5、租赁期满的会计处理（1）收回租赁资产的情况。,（2）优惠续租承租人行使优惠续租权，视同该项租赁一直存在作会计处理承租人不行使优惠续租权，承租人返还资产，按表格情况分别处理（3）留购借：银行存款 贷：长期应收款应收融资租赁款借：营业外支出 贷：未担保余值,2010年1月1日借：银行存款 100 贷：长期应收款应收融资租赁款 100,有关概念,租赁租赁的特征注意区分融资租赁和经营租赁几个日期租赁开始日租赁期租赁期开始日几个金额最低租赁付（收）款额或有租赁履约成本（未）担保余值资产余值,【练习】甲公司于2007年1月1日从乙公司以融资租赁的方式租入一套设备，租赁协议如下：起租日为2007年1月1日；租赁期从到2009年12月31日，共三年；自租赁期开始日每年年末支付租金25万元；租赁开始日资产的公允价值71万元；租赁期满资产余值15万元，承租人担保余值10万元，独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值3万元；租赁期满，出租人收回租赁资产。甲公司初始直接费用2万元，乙公司初始直接费用1.5万元；甲公司自有固定资产按照直线法计提折旧；另外，在2008和2009年甲公司向乙公司分别支付或有租金1.5万元和1万元。假定担保余值、未担保余值均未发生变化。,
