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1、Lecture-7,1,第七讲 税收归宿分析,税收负担并不总是由负责向政府缴纳税款的人承担。,Lecture-7,2,主要内容,一、谁承担了税收？二、税收归宿局部均衡分析三、税收归宿一般均衡分析四、税收筹划下的税收归宿,Lecture-7,3,一、谁承担了税收？,1、税收归宿的定义 税收归宿：税收最终的落脚点。有法律归宿与经济归宿之分。法律归宿：表明谁对税收负有法律上的责任。经济归宿：由征税而引起的私人真实收入的分配变化。,Lecture-7,4,2、税收归宿与供求弹性 需求弹性：指商品或生产要素的需求量对于市场价格升降的反映程度。其大小可用需求弹性系数来表示。供给弹性：指商品或生产要素的供给
2、量对于市场价格升降的反映程度。其大小可用供给弹性系数来表示。,Lecture-7,5,二、税收归宿局部均衡分析,局部均衡分析是在其他条件不变的假设下，分析一种商品或一种生产要素的供给和需求达到均衡时的价格决定。以消费税为例，当政府对消费品征税时，税收会改变消费品的价格。税后，消费者和生产商会面对不同的价格。在局部均衡分析框架下，我们仅考虑相关产品价格变化的影响，结果是税收负担在生产者和消费者之间分配，分配的比例和产品的供给弹性和需求弹性有关，弹性较小的一方会承担更多的税收。,Lecture-7,6,征税前商品的价格和数量,产量,价格,从量税,商品税的归宿,Lecture-7,7,S,D,啤酒产
3、量,价格,课征于需求方的从量税的归宿,E,D,O,H,G,Lecture-7,8,S,D,啤酒产量,价格,课于供给方的从量税的归宿,E,O,H,G,S,Lecture-7,9,供给无弹性时从量税的税负归宿,价格,产量,Lecture-7,10,供给完全有弹性时从量税的税负归宿,产量,价格,Lecture-7,11,S,D,啤酒产量,从价税的归宿,E,D,H,G,价格,从价税,与从量税D到D距离相等不同的是，从价税使需求曲线上的每一点，按同一比例下移，即新需求曲线的斜率发生了变化。,Lecture-7,12,商品税归宿总结,理论上讲，税收的经济归宿不受征税环节选择的影响。应根据方便和节约的原则选
4、择税收的法律归宿。某人对某种物品的消费因征税活动而找到替代品越不容易，即消费者需求弹性越小，则他要承担的税收归宿的部分就会越大。,Lecture-7,13,SL,工时,劳动力供给弹性大于需求弹性时工薪税的归宿,E,DL,H,E,工资率,要素税的归宿,工薪税,对生产要素征税是指对生产要素所获收入工资、利润、利息和地租等征税，如工薪税、社会保障税、资本利得税等。,Lecture-7,14,SL,工时,劳动力供给弹性小于需求弹性时工薪税的归宿,E,DL,H,E,工资率,Lecture-7,15,工薪税归宿,个人所得税由于减少了工作报酬，会诱使劳动者消费更多的闲暇（替代效应）。但个人所得税也可能使劳动
5、者感到更贫穷，使其增加工作时间（收入效应）。在现实中，这两种效应可能相互抵消，从而使观察到的青壮年男性挣工资者劳动力供应的工资弹性很低。但是，这决不意味着替代效应即应该用来衡量征税的效率代价的效应 本身必然很小。实际上，最近的证据显示，这种效应可能很大，从而引起相当大的效率代价。Hausman,Jerry A.(1985),“Taxes and Labor Supply,”in Alan J.Auerbach and Martin Feldstein(eds.),Handbook of Public Economics,Vol.1(New York:North Holland),pp.213-
6、63.。,Lecture-7,16,开放经济条件下的资本税的归宿,如果资本可以在各国间自由流动，则资本供给方不承担任何税收。资本使用者支付的税前价格的升幅依赖于税收的具体数额。对资本课税明显的累进性只是一种幻觉。,Lecture-7,17,税收资本化,供给固定的耐用品价格的下降额等于未来税收支付额的现值，即税收合并到资产价格中的过程，叫税收资本化。例如：对土地课税 地租税以土地所有者的地租收入为课税对象。由于土地的供给是没有弹性的，因此政府对地租征税，其税负将完全由土地所有者承担。,Lecture-7,18,假设第1年的地租为R0元，第2年为R1元，第3年的地租为R2元，土地使用者愿意为土地支
7、付的价格地租流的现值，如果利率为r，则土地价格PR为：,税收资本化,Lecture-7,19,假定政府宣布对土地课税，第1年课征u0元，第2年课征为u1元，第3年的课征为u2元，由于土地供给没有弹性，所以土地所有者所得年地租的下降额，即全部税款。课税后购买者愿意为土地支付的最高价格为：,T为土地带来收益的最后一年。,税收资本化,Lecture-7,20,由于征税，土地价格的下降额为：,这表明政府对供给固定的土地课税使地主成为政府税收的承担者。,未来各年税额的现值,税收资本化,Lecture-7,21,三、税收归宿一般均衡分析,局部均衡分析最大的优点就是它的简易性。但是局部均衡分析不能真实地反映
8、出税收对整个市场的影响。政府对一种商品或生产要素征税，不仅对该商品或生产要素的供给和需求会产生影响，而且会影响商品和生产要素之间以及被课税商品的替代品或补充品的供给数量和价格。为了克服局部均衡分析的不足，使税负归宿的分析更加接近现实，就需要进行税收归宿的一般均衡分析。一般均衡分析的目的就是要考虑多个市场相互联系的情况，考虑市场之间的互动关系，即对某种商品征税以后对整个市场的影响。,Lecture-7,22,对税收归宿进行一般均衡分析的假设条件,Harberger（1962）考察了公司所得税的税收负担，他最早将一般均衡分析框架运用于税收归宿的分析，其模型假定：在完全竞争的市场条件下，经济中只有两
9、种商品、两种生产要素；居民收入等于消费，即没有储蓄；生产要素之间替代的难易程度不同；每个生产部门资本和劳动力的比例不一定相同；两种生产要素可以在不同部门之间自由流动；生产要素的总供给量不变；所有消费者的偏好相同；税种之间可以相互替代。基于上述税收之间的基本关系和假定，可以对不同税种的税负归宿进行分析。,Lecture-7,23,一般均衡分析的分析框架是建立在两个商品、两种生产要素而且没有储蓄的模型基础上进行的。两种商品为：食物（F）和工业品（M）两种生产要素为：资本（K）和劳动（L）,三、税收归宿一般均衡分析,Lecture-7,24,如果这两种商品为食品（以F表示）和制造品（M表示），两种生
10、产要素为资本（K表示）和劳动力（L表示），则政府可以通过下列九种方式获得税收：对生产食品的资本所得征税，用tKF 表示;对生产制造品的资本所得征税，用tKM 表示;对生产食品的劳动所得征税，用tLF 表示;对生产制造品的劳动所得征税，用tLM 表示;对生产食品和制造品使用资本的所得征税，用tK 表示;对生产食品和制造品使用劳动的所得征税，用tL 表示;对消费食品征税，用tF 表示;对消费制造品征税，用tM表示;对资本和劳动力的全部所得（或全部商品）征税，用tT表示）上述九种不同类型的税种之间存在下列等价关系：,三、税收归宿一般均衡分析,Lecture-7,25,税收等量关系,Lecture-7
11、,26,哈伯格模型假设下的分析 商品税 tF 政府对食物课税 对特定部门的产出课税，会导致在该部门中较密集地被运用于投入的生产要素的相对价格下降。被课税商品的需求弹性会决定生产要素的相对价格下降的幅度；部门间生产要素的比例差异越大，生产要素的相对价格下降的幅度也越大；生产要素替代弹性越小，生产要素的相对价格下降的幅度越大。,Lecture-7,27,一般均衡模型中局部要素税的归宿：只要要素在两个部门的使用可以流动，对其中一个部门中的一个给定要素的课税最终会影响两个部门的两种要素的收益。,对一个仅运用于特定部门的单个要素税会改变要素的相对价格，从而改变收入分配。更具体的结果取决于要素密度、生产要
12、素替代的难易、要素的流动性和产出的需求弹性等因素。,Lecture-7,28,存在税收筹划的情况下，税收归宿变得更加难以确认。各国税制差异的程度，政府对税收筹划的态度，以及国际税收协定的发展等都会对税收的归宿产生重要影响。,四、税收筹划下的税收归宿,Lecture-7,29,以关联企业转让定价为例,转让定价（Transfer Pricing）：是指关联企业之间内部转让产成品、半产品、原材料或互为提供服务、专利、秘密配方、资金信贷等活动所确定的企业集团内部价格。,Lecture-7,30,特别纳税调整实施办法（试行）第二章“关联申报”（国税发20092号）,关联关系指企业与其他企业、组织或个人具
13、有下列之一关系：（一）一方直接或间接持有另一方的股份总和达到25%以上，或者双方直接或间接同为第三方所持有的股份达到25%以上。若一方通过中间方对另一方间接持有股份，只要一方对中间方持股比例达到25%以上，则一方对另一方的持股比例按照中间方对另一方的持股比例计算。（二）一方与另一方（独立金融机构除外）之间借贷资金占一方实收资本50%以上，或者一方借贷资金总额的10%以上是由另一方（独立金融机构除外）担保。（三）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的董事会高级成员是由另一方委派，或者双方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）或至少一名可以控制董事会的
14、董事会高级成员同为第三方委派。,Lecture-7,31,关联关系认定,（四）一方半数以上的高级管理人员（包括董事会成员和经理）同时担任另一方的高级管理人员（包括董事会成员和经理），或者一方至少一名可以控制董事会的董事会高级成员同时担任另一方的董事会高级成员。（五）一方的生产经营活动必须由另一方提供的工业产权、专有技术等特许权才能正常进行。（六）一方的购买或销售活动主要由另一方控制。（七）一方接受或提供劳务主要由另一方控制。（八）一方对另一方的生产经营、交易具有实质控制，或者双方在利益上具有相关联的其他关系，包括虽未达到本条第（一）项持股比例，但一方与另一方的主要持股方享受基本相同的经济利益，
15、以及家族、亲属关系等。,Lecture-7,32,关联交易主要包括以下类型：,（一）有形资产的购销、转让和使用，包括房屋建筑物、交通工具、机器设备、工具、商品、产品等有形资产的购销、转让和租赁业务；（二）无形资产的转让和使用，包括土地使用权、版权(著作权)、专利、商标、客户名单、营销渠道、牌号、商业秘密和专有技术等特许权，以及工业品外观设计或实用新型等工业产权的所有权转让和使用权的提供业务；（三）融通资金，包括各类长短期资金拆借和担保以及各类计息预付款和延期付款等业务；（四）提供劳务，包括市场调查、行销、管理、行政事务、技术服务、维修、设计、咨询、代理、科研、法律、会计事务等服务的提供。,Le
16、cture-7,33,利润表的基本要素（Basic Elements of the Income Statement）,Revenues(销售收入）-Cost of goods sold(COGS)（产品销售成本）=Gross Profit（毛利润）-Expenses（费用）=Operating Income(经营利润）+(-)Other Income or Expenses（其他利润和费用）=Income Before Tax（税前收益）-Tax（所得税）=Net Income（净收益）,Lecture-7,34,一项研究结果,十多年来，美国宾州大学经济学家西门帕克和佛罗里达大学教授曾多维纳斯一直研究跨国公司的转让定价问题，并在美国财政部的支持下成立了一个专门的研究小组。在2002年公布的一份调查报告中，他们再次向人们披露了跨国公司关联交易令人难以置信的内幕：,Lecture-7,35,购进价格 从日本进口的小镊子，每只4896美元 从澳大利亚进口的除草机刀片，每个2326美元 从巴基斯坦进口的棉线毛巾，每条153美元 从捷克进口的塑料筒，每个973美元,销售价格 出口到中东的防空导弹，一枚52美元 卖到法国的ATM自动取款机，每台97美元 卖给德国的医用体温计，每个6美分 卖往英国的汽车子午线轮胎，每个11.74美元,
