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1、第七章 企业所得税会计,企业所得税是一个非常重要的税种，因此，企业所得税的核算也是税务会计的一个非常重要的内容。所得税会计处理的资产负债表债务法的基本原理较难理解，所以，本章也是税务会计的一个难点。学时：4,学习提示,通过本章的学习，应该理解会计准则与税收法规差异的原因与性质，掌握应付税款法和资产负债表债务法的会计处理，以及所得税纳税申报表的填制方法。,学习目标,第一节 企业所得税概述,一、企业所得税概念 企业所得税是指国家对境内企业生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税。它是国家参与企业利润分配的重要手段。二、纳税义务人:在中国境内实行独立经济核算的企业或组织 在银行开设结算账户；独立建立
2、账簿，编制财务会计报表；独立计算盈亏。,三、征税范围 企业的生产、经营所得和其他所得。四、税率 基本税率：33 照顾性税率：18%、27%新税率：25%。五、征收方法 按年计算、分月或分季预缴、年终汇算清缴、多退少补,三、税收优惠政策,(一)国务院批准的高新技术产业开发区的高新技术企业。新办的高新技术企业自投产年度起免征所得税两年。期满后可按15的税率征收所得税。(二)新创办软件生产企业、集成电路产品的生产企业(线宽等于或小于0.8微米)，经认定后，自获利年度起，企业所得税“两免三减半”。对国家规划布局内的重点软件企业，当年未享受免税优惠的，减按10的税率缴纳企业所得税。(三)西部大开发的税收
3、优惠：不论内外资企业，在一定期限内，所得税税率减按15。民族自治地方的企业，经省级政府批准，可定期减免企业所得税。对在西部地区新办交通、电力、水利、邮政、广播电视等企业，企业所得税实行“两免三减半”。,(四)第三产业，包括全民所有制工业企业转换经营机制举办的第三产业企业，可以定期享受免税或减税的待遇。(五)利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原料进行生产的企业，自生产经营之日起，免征所得税5年。为处理利用其他企业废弃的、在资源综合利用目录内的资源而新办的企业，经主管税务机关批准后，可减缴或者免缴所得税1年。(六)国家确定的“老、少、边、穷”地区的新办的企业，经主管税务机关批准后，可减缴或者免缴所
4、得税3年。(七)企业事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的，暂免缴纳所得税，超过30万元的部分，依法缴纳所得税。,(八)遇有风、火、水、震等严重自然灾害的企业，可在一定期限(一般为1年)内减缴或者免缴所得税。(九)安置下岗职工企业。1.凡为安置失业人员和下岗职工超过企业从业人员总数60的，经劳动部门审核，报主管税务机关批准，可免征所得税三年。2.免税期满后，当年新安置上述人员占企业原从业人员30以上的，报主管税务机关批准，可减半征收所得税两年。3.原劳动就业服务企业新安置上述人员占原从业人员总数60的，由企业
5、报主管税务机关按现行税收管理权限批准后，享受新办劳动就业服务企业的税收优惠。优惠期满后，当年安置下岗职工、失业人员占原从业人员总数60的，报主管税务机关批准，可继续享受该类企业的税收优惠。4.私营企业当年吸纳国有企业下岗职工超过本企业人员总数60的，及兼并国企并妥善安置原企业职工，安置人数占合并企业人员超过60的，也可享受“1”和“2”的优惠。,(十)高等学校和中小学校办工厂。1.高等学校和中小学校办工厂、农场自身从事生产、经营的所得，暂免缴纳所得税。2.高等学校和中小学举办各类进修班、培训班的所得，暂免缴纳所得税。高等学校和中小学享受税收优惠的校办企业，必须是学校出资自办的、由学校负责经营管
6、理、经营收入归学校所有的企业。上述享受税收优惠政策的高等学校和中小学的范围，仅限于教育部门所办的普教性学校，不包括电大、夜大、业大等各类成人学校以及企业举办的职工学校和私人办的学校。,(十一)科研机构、高等院校服务于各业的技术成果转让、技术培训、技术服务、技术承包所取得的技术性服务收入，暂免缴纳企业所得税。(十二)民政部门举办的福利生产企业。民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产人员总数35以上，暂免缴纳所得税。凡安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过10未达到35的，减半缴纳所得税。,(十三)乡镇企业。可按应缴税款减缴10，用于补助社会性开支
7、的费用。(十四)与企业所得税减免有关的规定。若同一企业所得税减免政策交叉时，只能选择其中最优惠的一项政策，不能两项或几项优惠政策累加执行。“新办企业”的含义必须符合下述条件：一是从无到有组建起来。原有企业一分为几、改组、扩建、搬迁、转产、合并后继续经营，或者吸收新成员、改变领导关系、改变企业名称的，都不能视为新办企业。二是在1994年1月1日以后建立的。此外，对于重新办理工商登记的企业，不得享受新办企业减免税的规定。,六、应纳税所得额的确定 应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额(一)收入总额的确认 1.应税收入项目(1)生产、经营收入(2)财产转让收入(3)利息收入(4)租赁收入(5)特许权
8、使用费收入,(6)股息收入，即纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。股利，是指按资本计算的利息；红利，是指股份公司除按照规定股息比率分派利润外尚有盈余，再分派于各股东的税后利润。(7)其他收入，即除上述各项收入之外的一切收入，包括固定资产盘盈收入、罚款收入、因债权人缘故确实无法支付的应付款项、物资及现金的溢余收入、教育费附加返还款、包装物押金收入以及其他收入。,2.特殊情形下应税收入的确认(1)纳税人应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则。纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确 定销售收入的实现；建筑、安
9、装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现；为其他企业加工、制造大型机械设备、船舶等，持续时间超过1 年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。,(2)纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作为收入处理。(3)纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照当时的市场价格计算或估定。(4)企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。(5)企业接受的捐赠收入转入资本公积金的，不计入
10、收入总额，不征所得税。(6)企业取得的国家财政性补贴和其他补贴收入，除另有规定者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。,(7)对企业减免或返还的流转税(包括即征即退、先征后退)，除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目以外，均应并入企业利润征收所得税。对直接减免和即征即退的流转税，应并入企业当年利润征收所得税；对先征税后返还和先征后退的流转税，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润征收所得税。(8)企业收取的包装物押金，凡逾期未返还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得税。“,(二)准予扣除项目1.工资、薪金支出 2.职工“三费”：2%、14%、1.5%职工工会
11、经费、职工福利费、职工教育经费 3.业务招待费,4.支付给总机构的管理费：不得超过总收入的2%5.广告费与业务宣传费6.新产品、新技术、新工艺研究开发费用 7.资助科技开发费用8.佣金 9.借款利息支出10.纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用 11.支付给职工的一次性补偿金 12.技术改造国产设备投资13.固定资产租赁费和转让费用，允许在税前扣除。14.公益救济性的间接捐赠15.资产盘亏、毁损净损失允许在税前扣除16.坏账损失与坏账准备金17.其他项目,(三)不得扣除的项目,1.资本性支出 2.无形资产受让、开发支出 3.违法经营的罚款、被没收财物的损失,纳税人的生产、经营因违反国家法
12、律、法规和规章，被有关部门处以的罚款，以及被没收财物的损失 4.各项税收的滞纳金、罚金和罚款 5.自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分 6.超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠 7.各种赞助支出,8.其他项目(1)纳税人为其他独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保方不能还清贷款而该担保纳税人承担的本息等，不得在担保企业税前扣除。(2)与取得收入无关的其他各项支出不得扣除。(3)销售货物给购货方的回扣，其支出不得在税前扣除。(4)对粮食白酒(含薯类白酒)的广告宣传费一律不得在税前扣除。(5)纳税人为投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险
13、，以及在基本保障以外为雇员投保的补充保险，不得扣除。,(四)应纳税所得额的其他规定,1.亏损弥补亏损是指经营亏损，具体是指除政策性原因之外，企业销售产品或提供劳务等的收入不足以抵偿其成本、费用的支出的差额。税法规定，企业某一年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补；下一年度的所得不足以弥补的，可以逐年延续弥补，但最长不超过5年。税务会计中的亏损称为应税亏损，它是对财务会计亏损按税法调整后的金额。,2.关联企业应纳税所得额的确定,(1)按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；(2)按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；(3)按照成本加合理的费用和利润；(4)按照其他
14、合理的方法。,七、应纳税额计算,(一)核算征收应纳税额的计算 企业所得税实行按年计征、分期预缴、年终汇算清缴，多退少补的办法。应纳所得税额为应纳税所得额乘以税率。用公式表示为：应纳税额应纳税所得额适用税率 应纳税所得额=收入总额准予扣除项目金额,2.从境内其他企业分回利润已纳税额的调整,(1)如果投资方企业所得税税率低于联营企业，不退还其多缴的所得税；(2)如果投资方企业所得税税率高于联营企业的，投资方企业分回的税后利润应按规定补缴所得税。(3)如果投资方企业与联营企业适用税率一致，则从联营企业分回的税后利润不予调整。(4)企业对外投资分回的股息、红利收入，比照上述规定进行纳税调整。,(二)核
15、定征收应纳税额的计算,1.核定征收企业所得税的适用范围。(1)依照法律、行政法规的规定可以不设置账簿的；(2)依照法律、行政法规的规定应当设置账簿但未设置的；(3)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；(4)虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查账的；(5)发生纳税义务，未按照规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的；(6)纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。,2.核定征收的办法。(1)定额征收(2)核定应税所得率征收,(三)纳税地点,纳税人所在地主管税务机关但部分特殊的行业和企业的所得税按以下办法处理：1.跨地区经营的独资企业应缴
16、所得税，由其经营管理所在地主管税务机关就地征收入库，不再回原地缴纳。2.联营企业、股份制企业实行先税后分办法，在其经营所在地就地纳税。,3.铁路运营、民航运输、邮电通信企业，分别由铁道部、民航总局、邮电部于北京集中缴纳所得税。4.中国工商银行、中国农业银行、中国建设银行、中国银行、中国投资银行、交通银行分别由总行于北京(交行于上海)集中缴税。5.中国人民保险(集团)公司、太平洋保险公司、平安保险公司分别由总公司于总公司所在地集中缴税。,第二节 企业所得税的会计处理,一、税前会计利润与纳税所得差异(一)永久性差异(二)时间性差异,二、会计科目设置,(一)“所得税”科目“所得税”科目属于损益类，核
17、算按规定从当期损益中扣除的所得税费用。其借方核算实际发生的应计入当年损益的所得税费用，贷方核算转入本年利润的所得税费用。期末结转本年利润后，“所得税”账户无余额。,(二)“递延税款”科目,“递延税款”科目，核算企业由于时间性差异造成的税前会计利润与应纳税所得额的差额所产生的影响纳税的金额，以及以后各期转销的数额。其贷方发生额反映企业本期税前会计利润大于应纳税所得额产生的时间性差异影响纳税的金额，及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的借方数额；其借方发生额反映企业本期税前会计利润小于应纳税所得额产生的时间性差异影响纳税的金额，及本期转销已确认的时间性差异对纳税影响的贷方数额；期末贷方(或借方)
18、余额，反映尚未转销的时间性差异影响纳税的金额。采用债务法时，“递延税款”账户的贷方或借方发生额，还反映税率变动或开征新税时调整的递延税款数额。,三、应付税款法的会计处理,应付税款法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异（无论是永久性差异还是时间性差异）造成的影响纳税的金额直接计入当期损益，而不递延到以后各期的方法。在应付税款法下，当期计入损益的所得税费用等于当期按应纳税所得额计算的应交所得税。企业按应纳税所得额计算的应交所得税，借记“所得税”账户，贷记“应交税金应交所得税”账户；实际缴纳时，借记“应交税金应交所得税”账户，贷记“银行存款”账户；期末应将“所得税”账户的借方余额转入“本年利
19、润”账户，结转后“所得税”账户无余额。,四、纳税影响会计法的会计处理,纳税影响会计法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的时间性差异影响纳税的金额递延和分配到以后各期的方法。,(一)递延法,递延法是将本期由于时间性差异而产生的影响纳税的金额，保留到这一差异发生相反变化的以后期间予以转销的方法。当税率变更或开征新税时，不需要调整由于税率的变动或新税的开征对“递延税款”余额的影响。发生在本期的时间性差异影响纳税的金额，用现行税率计算，以前各期发生的而在本期转销的各项时间性差异影响纳税的金额，按照原发生时的税率计算转销。,(二)债务法,债务法是把本期由于时间性差异产生的影响纳税的金额，保留到这一差
20、额发生相反变化时转销的方法。在税率变动或开征新税时，递延税款的余额要按照税率的变动或新征税款进行调整。,五、特殊情况下的会计处理,(一)减免所得税按税法规定,企业享受税收减免优惠时，应将减免的应纳税额入账，并按规定申报。,1.先提后退(1)计提所得税时：借：所得税 贷：应交税金应交所得税(2)减免所得税时：借：应交税金应交所得税 贷：所得税2.先缴后退(1)计提所得税时：借：所得税贷：应交税金应交所得税(2)上缴所得税时：借：应交税金应交所得税 贷：银行存款(3)收到退税款时：借：银行存款 贷：所得税3.法定直接减免 对法定直接减免所得税，不做会计处理。,(二)损益调整,损益调整是指会计人员因
21、会计核算方法违反财务会计制度规定，经查账后进行的有关调整。年度中间发现的涉及本年经济业务的调整，应视同会计记录发生错误，可按规定的方法调整本期相关项目。年终结账以后发现的差错，按会计差错更正的会计处理方法进行更正。这是因为企业结账后，已将所有账目转入下一年度，结账以后发生的应调整差错无法在当年有关账户中进行更正，只能在下一年度账户中进行调整。,调整方法是编制一张更正错误的记账凭证，根据记账凭证登记有关账簿。在调整分录中，涉及到资产负债表有关账户的，应通过资产负债表有关账户；涉及到损益表有关账户的，则用“以前年度损益调整”账户代替。其中，多列费用、少计收入的部分，调整增加当年度的收益；少计费用、
22、多计收入的部分，调整减少当年度的收益。其调整分录为借记资产负债表有关账户，贷记“以前年度损益调整”账户；或者借记“以前年度损益调整”账户，贷记资产负债表有关账户。这部分调增或调减利润而需要多缴或少缴的所得税，也应在当年度有关账户上作相应调整，借记“以前年度损益调整”账户，贷记“应交税金应交所得税”账户；或者作相反分录。经上述调整后，应同时将“以前年度损益调整”账户的余额转入“利润分配未分配利润”账户。“以前年度损益调整”账户如为贷方余额，借记本账户，贷记“利润分配未分配利润”账户；如为借方余额，做相反会计分录。结转后该账户无余额。,(三)预提所得税代扣代缴,外国企业在中国境内未设立机构、场所，
23、而有来源于中国境内的利润(股息)、利息、租金、特许权使用费和其他所得，按规定其所得税应由支付人在每次支付的 款额中扣除，并在5天内缴入国库。,扣缴时做如下会计分录：借：其他应付款 贷：应交税金应交预提所得税对外国企业在中国境内从事建筑、安装、装配、勘探等工程作业和提供咨询、管理、培训等劳务活动的所得，税务机关可以指定工程价款或劳务费的支付人为所得税扣缴义务人，税款在支付的款额中扣缴。扣缴时做如下会计分录：借：应付账款(某单位)贷：应交税金应交预提所得税实际代缴时，做会计分录：借：应交税金应交预提所得税 贷：银行存款,本章小结,企业所得税是我国所得税结构中的核心税种，在我国税收体系中占有重要地位
24、，与工商企业关系紧密。在中国境内实行独立经济核算的企业或者组织是企业所得税的纳税义务人。企业所得税的征税范围包括是企业的生产经营所得和其他所得。企业所得税实行33的比例税率。此外，税法还规定了两档照顾性税率，即对年应纳税所得额在3万元(含3万元)以下的企业，暂减按18的税率征收所得税;年应纳税所得额在10万元(含10万元)以下至3万元的企业，暂减按27的税率征收所得税。如果企业上一年度发生亏损,可用当年应纳税所得额予以弥补,按弥补亏损后的应纳税所得额来确定适用税率。企业一定时期的税前会计利润与纳税所得之间，由于其计算口径或计算时间不同而产生的差异，可分为永久性差异和时间性差异。根据对时间性差异的会计处理不同，企业可以选用应付税款法和纳税影响会计法之一进行账务处理。纳税影响会计法又可以分为递延法和债务法两种。,
