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1、营改增对服务业的影响分析,刘玉龙 博士,一、增值税的过去、现在和未来,（一）增值税的产生与发展提出：营业毛利税1917年，美国耶鲁大学的亚当斯（T.Adams）首先提出营业毛利就是销货额减进货额后的余额，与现在的增值概念相近。,正式定名：1921年德国资本家西蒙斯（）正式提出增值税的名称，并详细阐述这一税制的内容。推行：1950年代法国率先实行增值税开始。法国在实行增值税之前，实行的是全值流转税即周转税。于1954和1955年在对中间产品免税的基础上对周转税作了进一步改革，把对全值征税改为对增值额征税，即对厂商购进的投入品中所含的前一阶段税收予以抵扣，分阶段全面引入增值税的税收模式并取得成功。
2、增值税在法国实践成功后陆续被许多国家借鉴采用，形成用增值税代替传统流转税的世界性税制改革运动。,（二）我国增值税的发展,1984年，引进增值税生产型增值税1994年正式确立了增值税制度当时中国经济正处于投资和消费双膨胀状态，消费型增值税对投资具有刺激效应，与当时实行的紧缩政策不一致。采用生产型增值税能够抑制投资需求，有利于抑制投资膨胀。,2003年，“增值税由生产型改为消费型，将设备投资纳入增值税抵扣范围”被第一次写入党的文件。至此，增值税转型改革开始启动。自2004年7月1日起，在东北地区实行增值税转型试点两方面的目的：一是振兴东北老工业基地；二是为今后全国实施增值税转型改革积累经验。特点：
3、非完全消费型增值税，增量抵扣,2007年5月，为了促进中部地区崛起，国家又将试点范围扩大到了中部6省的26个老工业基地城市的电力业、采掘业等八大行业。2008年7月、8月，内蒙古东部5个市（盟）和汶川地震受灾严重地区先后被纳入增值税转型改革试点范围。2009年1月1日起，我国全面实行消费型增值税严格说，还是非完全消费型增值税：小汽车、游艇、摩托车、不动产（建筑物和构筑物）其进项税额不得抵扣,2012年开始，在上海实行增值税范围的改革，交通运输业和现代服务业纳入增值税的征税范围；2012年7月25日，国务院召开常务会议，决定自2012年8月1日起至年底，将交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值
4、税试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省（直辖市、计划单列市）。2013年：推向全国未来：建筑业、地产业和金融业将全面“营改增”，原定时间2014年1月，现在看来要推迟,（三）增值税在世界的现状,1、征税范围不断扩大2、税率结构越来越简单，且呈现低税率发展的趋势3、多种税收优惠4、税收征管手段越来越先进,国外增值税改革的趋势,1、增值税政策越来越趋向一致 征收范围越来越广，农业、不动产、劳务（金融保险业除外）不断纳入增值税的征收范围 税率档次越来越简化，一般是一档标准税率再加上一档低税率 扣税越来越彻底，凡是纳税人应税货物所消耗的外购项目
5、，一律允许扣除 越来越多的国家使用凭发票抵扣税款的办法，只有极少数国家（如日本等）实行以账簿为基础的增值税,2、征管的手段越来越先进 许多西方国家，增值税的征管都实现计算机化。在纳税人注册时，需将纳税人的经营范围、方式、规模、地点、法人代表和税款报缴方式等信息录入计算机管理系统，同时配发纳税人识别号。计算机管理系统按期自动向纳税人邮寄增值税纳税申报表。如果纳税人未能按时申报或缴纳税款，计算机管理系统将自动向纳税人发出催款书。,3、稽查工作越来越受到重视世界各国都在不断加强增值税的稽查。一方面不断充实增值税稽查队伍，强化业务培训，提高稽查能力经合组织成员国：稽查人员一般占全部税务人员的4050左
6、右；另一方面不断加强增值税的稽查手段纳税申报期终了后，计算机稽查系统将纳税人的申报情况与其注册的经营地点、方式、所属行业以及以前纳税情况进行对比分析，如果申报情况异常，则列为重点稽查对象，由稽查人员下企业进行深入检查。对纳税人的进项税额一般不进行全面交叉稽核，只有当纳税人的进项税额存在疑点时，才向销货方进行核对,4、小型纳税人的征管问题越来越突出许多国家都规定有起征点，销售额在起征点以下的，可以不注册，享受免税照顾，但进项税额不予抵扣。为了降低纳税成本和征收成本，对于超过起征点但经营规模又不太大的纳税人，可以适当延长纳税申报期（纳税人自愿选择），半年或一年申报一次,（四）我国增值税的现状,1、
7、抵扣范围：非完全消费型增值税2、征税范围：3、税率结构4、税收优惠,（五）我国增值税的未来,李克强推进营改增是深化财税体制改革的“重头戏”，也是以结构性减税促进稳增长、调结构的“关键点”。增值税的扩围将是一个长期的趋势，扩围包括两个方面：1、抵扣范围的扩大2、征税范围的扩大建筑安装业、金融业3、纳税人负担的综合考虑均衡增值税纳税人和营业税纳税人的负担；均衡一般纳税人和小规模纳税人的负担,二、营改增：背景,为进一步完善税收制度，支持现代服务业发展，2011年10月26日国务院常务会议决定开展深化增值税制度改革试点：11月16日，财政部和国家税务总局发布营业税改征增值税试点方案（财税2011110
8、号），同时印发了关于在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点的通知（财税2011111号）包括一个办法两个规定。明确从2012年1月1日起，在上海市交通运输业和部分现代服务业等开展营业税改为征收增值税的试点。,2013年5月24日，财政部、国家税务总局发布关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知（财税201337号文），同时废止了原来的有关营改增的相关文件在该文件中，明确：自2013年8月1日起，在全国范围内开展交通运输业和部分现代服务业营改增试点。,为什么要进行营业税改征增值税的改革？,(1）从事营业税劳务企业购进材料、固定资产不能抵扣。（
9、2）制造企业购进营业税劳务不能抵扣。（3）从事营业税劳务企业之间相互提供劳务不能抵扣,道道征收 全额征税,生产企业,（增值税）,生产企业（增值税）,服务业,（营业税）,销售期,运输业,不可抵扣,不可抵扣,不可抵扣,不可抵扣,不可抵扣,按7抵扣,不可抵扣,不可抵扣,有利于减少营业税重复征税，使市场细分和分工协作不受税制影响；有利于在一定程度上完整和延伸二三产业增值税抵扣链条，促进二三产业融合发展；有利于服务业出口有利于减轻税负短期是利差，长期是利好,生产企业,（增值税）,生产企业（增值税）,服务业,（营业税）,销售期,运输业,可抵扣,可抵扣,可抵扣,可抵扣,可抵扣,可抵扣,可抵扣,可抵扣,在一般
10、计税方法下，增值税的实质是对生产经营各环节的增值额部分征收，具有消除重复征税、促进专业化协作的优点,环环征收层层抵扣,一般纳税人实行凭扣税凭证（发票）抵扣的制度，即允许抵扣销项的进项税额必须取得符合国家规定的增值税抵扣凭证。目前，增值税抵扣凭证包括：增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和运输费用结算单据。,三、营业税改征增值税的主要内容,（一）纳税人和扣缴义务人在中国境内提供交通运输业和部分现代服务业服务（的单位和个人，为增值税纳税人。中国境外的单位或者个人在境内提供应税服务，在境内未设有经营机构的，以其代理人为增值税扣缴义务人；在境内没有代理人的，以接受方
11、为增值税扣缴义务人。下列情形不属于在境内提供应税服务：（1）境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务。（2）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。,纳税人的分类管理,纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人 应税服务的年应征增值税销售额（以下称应税服务年销售额）超过500万元的纳税人为一般纳税人，未超过的为小规模纳税人。应税服务年销售额超过规定标准的其他个人（自然人）不属于一般纳税人；不经常提供应税服务的非企业性单位、企业和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。预留口子：小规模纳税人会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关申请一般纳税人
12、资格认定，成为一般纳税人。,一般纳税人应纳税额的计算,应纳税额=当期销项税额-当期进项税额,(不含税)销售额X17%(13%),准予抵扣,不予抵扣,价款+价外费用,视同销售,特殊销售,计算抵扣,凭票抵扣,小规模纳税人应纳税额的计算,按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额的计算公式应纳税额（不含税）销售额征收率公式中的销售额应为不含增值税额、但含价外费用的销售额。不含税销售额=含税销售额（1+征收率）小规模纳税人不得自行开具增值税专用发票，但可以到税务机关代开专用发票,关注点：1、试点范围的变化会影响到纳税人身份（增值税还是营业税？一般纳税人还是小规模纳税人？），对从
13、事现代服务业等相关行业的企业，需要审核自身的经营业务是否属于试点应税服务的范围，进而进一步判断此次改革可能造成的影响。应对：将现代服务业从传统服务业中剥离，税务机关须对原有的营业税纳税人经营性质重新核定，判断其是否归属于试点应税服务的范围，对税务机关而言是一个难点此外，还要关注餐饮业的现场消费和非现场消费问题,2.仓储服务仓储服务，是指利用仓库、货场或者其他场所代客贮放、保管货物的业务活动。对于原有的仓库采取租赁方式的，进入试点后可能面临着选择：第一种：仍然签订租赁合同，开具租赁发票；第二种：开具仓储增值税专用发票。应对：不动产租赁未纳入试点应税服务的范畴，但是仓储服务属于试点应税服务的物流辅
14、助服务的范围地税部门应关注,3、关注营业额和销售额的不同口径以往缴纳营业税的销售额，该销售额为含税销售额；但在增值税计算缴纳过程中的销售额是不含税销售额，所以面临一个换算问题：例子：某现代服务业企业，2011年销售收入为515万元，销售额=515/（1+3%）=500万元销售额500万元的现代服务业企业就应该申请增值税一般纳税人资格认定。从这个角度，营改增可能会增加企业税收负担应纳营业税=515*5%=25.75应纳增值税=500*6%=30但如果认定为一般纳税人，其进项税额超过30-25.75万元，其税负即会减轻。即其购入品金额大约为25万元。但如果做小规模，则减税效果明显：500*3%=1
15、5万元,应对：营改增之后，对于试点应税服务企业会计核算制度改变，收入由价内税形式调整为价外税形式，在原有的定价体系没有改变的情况下，开票方收入降低，利润减少，受票方成本降低，利润增加所以要适当调整定价体系，防止影响利润，加强与购货方的沟通,（二）征税范围,行业范围,交通运输业,部分现代服务业（七个）,陆路运输服务,水路运输服务,航空运输服务,管道运输服务,研发和技术服务,信息技术服务,文化创意服务,物流辅助服务,有形动产租赁服务,鉴证咨询服务,广播影视服务,具体的征税范围,（三）税率和征收率,（四）计税方法,应纳税额=当期销项税额当期进项税额,当期销项税额当期进项税额不足抵扣，其不足部分可以结
16、转下期继续抵扣,扣缴义务人应扣缴税额=接受方支付的价款（1+税率）税率,一般计税方法,需要解决的政策问题,在未全面征收增值税的情况下，固定资产包括了不动产，如何区分？比如输油管道、加油站的遮阳棚固定资产分类与代码中水利管道和市政管道分类代码为“03”，输送管道分类代码为“09”，其中输送管道包括：输水管道、输气管道、输油管道、管道输送设施以及其他输送管道。因此一般企业生产中所使用的输送管道不属于不动产范畴，其进项税额可以抵扣。,关于加油站罩棚房产税问题的通知（财税2008123号）：加油站罩棚不属于房产，不征收房产税。以前各地已做出税收处理的，不追溯调整。不征税收入形成的固定资产如何处理供水、
17、电、气企业以补贴形式形成的固定资产是否允许抵扣,某大型商贸企业建造一座营业大楼，并安装电梯。作为固定资产的大楼，其进项税肯定不能抵扣，那么作为固定资产的电梯（主要用于楼层间运送商品），其进项税可否抵扣？目前，这类问题比较模糊。如果把电梯看作建筑物的附属物，则不能抵扣；如果把电梯看作用于生产经营的设备，则可以抵扣。国税函1998390号文件精神，电梯销售属于增值税应税货物的范围，但安装运行之后，则与建筑物一道形成不动产,计算方式抵扣进项税额的两种情况,没有专用发票的，则需要通过计算来抵扣计算扣税：即对两种购进货物（农产品、运输费），购进时不能取得专用发票，而是通过法定扣除率计算进项税额。购进免税
18、农产品 购进免税农业产品准予抵扣的进项税额，按照买价和13%的扣除率计算。抵扣公式：进项税额买价13%,接受铁路运输服务，按照铁路运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：进项税额=运输费用金额7%运输费用金额，是指铁路运输费用结算单据上注明的运输费用（包括铁路临管线及铁路专线运输费用）、建设基金，不包括装卸费、保险费等其他杂费。,不得抵扣进项税额,不得抵扣进项税额的计算,四、营改增对服务业的影响,营改增不仅仅影响到试点行业，对非试点行业也有影响建筑安装等,（一）交通运输业,1、税目变化（1）铁路运输不在试点范围内；（2）航空、服务、打捞救助服务、装卸
19、搬运服务归在“现代服务业”中，以前营业税税目 归在“运输业”下;2、税率变化交通运输业改革后增值税税率为11%，原营业税税率适用3%。原交通运输业下“航空服务、打捞救助服务、装卸搬运服务”营业税子税目现为“现代服务业”，适用6%的增值税率。,3、影响（1）一般纳税人税负上升8%，但购进的运输设备、油料支出可以抵扣17%的进项。接受方可抵扣11%的增值税，改革前能抵扣7%，多抵4%可考虑税收收益共享，协调价格。（2）固定资产更新周期慢，无销项可抵扣。其次，油料和维修可以抵扣，但是加油维修都是不定时不定点事件，不能保证一定能取到发票整体税负会上升（3）小规模纳税人税负下降1%，进项税不能抵扣，整体
20、税负会下降（4）试点纳税人中的一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。,公路运输企业税负增加的原因：（1）增值税率为11%；（2）汽油与维修费用部分无法取得增值税专用发票；（3）新购置的车辆有限，原有的车辆无法获得抵扣；（4）差额扣除仅联运费用一项；（5）占公路运输成本比重较高的路桥费无法获得抵扣等。,（二）研发和技术服务行业,1、税目变化技术转让服务以前归“转让无形资产”科目，现在归“现代服务业”2、税率变化研发和技术服务增值税率为6%，营业税率为5%，3、影响（1）对技术咨询和工程勘察勘探服务来说税负大体上升1%，但对接受方而言，大约能减少6%的
21、增值税税负（2）研发采购的设备的进项税如果不是专用于免税项目或不征税项目等，进项税可抵扣。（3）如果服务提供方享受免税政策，则不能向客户开具增值税专用发票。客户也不会因免税而增加税负。,（三）信息技术服务,1、税率变化信息技术服务业增值税率为6%，改革前营业税率为5%2、影响由于此行业会涉及很多外包企业，接受方符合条件，可抵扣接受服务发生的6%进项税，对此发展较有利,（四）文化创意服务,1、税目变化商标著作权转让服务，属于营业税税目中的“转让无形资产”，现在属于“现代服务业”。2、税率变化文化创意服务扩围后增值税率6%，扩围前营业税率5%。,3、影响（1）该行业人工成本占50%-60%，涉及的
22、混合服务较多，比如报刊企业，经营报刊出版批发同时，还为客户提供广告，设计等服务进大于销（2）对接受服务方而言，符合条件时，能抵扣接受服务发生额的6%进项税，接受方税负将下降，这对试点地区此行业的发展及其有利。,（五）物流辅助服务,1、税目变化航空、码头服务、打捞救助服务、装卸搬运服务归在“现代服务业”中，以前归“运输业”；2、税率变化物流辅助服务增值税税率6%，而航空服务、打捞救助服务、装卸搬运服务原营业税税率为3%，其它项原营业税税率为5%。,3、影响（1）航空服务、打捞救助服务、装卸搬运服务税率增加3%，其它服务增加1%。（2）对接受服务方而言，符合能抵扣进项税的条件下，能抵扣接受服务发生
23、的6%进项税，接受方税负将可能下降，这对试点地区此行业的发展及其有利。（3）该行业与交通运输业中的货物运输一般紧密相连，对其核算一定要准确，否则将会面临税负大幅增加的可能性。（4）增值税发票征管存在金额小，票量大的问题，会导致人工成本的增加。,（六）有形动产租赁服务,主要包括有形动产融资租赁、有形动产经营租赁1、税目变化有资格从事融资租赁的企业取得的收入归入“金融保险业”，现在属于“现代服务业”2、税率变化改革后增值税税率为17%，扩围前营业税税率为5%,3、影响（1）整体税负上升12%，影响巨大（2）因对融资租赁实行3%的即征即退，税负反而下降2%，同时因承租方接受出租方的17%增值税专用发票，税负将大为降低，对融资租赁行业而言，影响巨大。（3）虽然对经营租赁而言增加税负12%，但因增值税有转价性，接受方和提供方将共同分担这12%的税负。这取决于企业的商业谈判了。,（七）鉴证咨询服务,主要包括内容认证服务、鉴证服务、咨询服务。1、税率变化扩围后增值税率为6%，扩围前营业税率为5%。2、影响（1）对销售额或营业额的确认无影响，但整体税负上升1%，影响较小（2）接受方因接受服务将获得抵扣6%的增值税，接受方和提供方将共享此税收利益，但也存在抵扣少于进项的问题。,谢谢大家！,
