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1、房地产企业所得税成本核算,企业所得税分类管理之,李*康办公电话:8377*0电话:139860*9,第一部分房地产开发企业会计法规,房地产开发企业会计法规,1、1993年房地产开发企业会计制度（财会字1993第02号）2、2001年企业会计制度暂在股份公司范围内执行，但房会没有明文废止。3、2006年企业会计准则（2006）适用于上市公司，并鼓励其他企业执行。,结论：目前企业会计制度、房地产开发企业会计制度并没有明文废止，我国房地产开发企业执行的可能是企业会计准则（2006），还可能是企业会计制度，还可能是房地产开发企业会计制度。,房地产开发企业会计法规,房地产开发企业设立的资质：城市房地产开
2、发经营管理条例规定，房地产开发企业除应当符合法律、法规规定的条件外，还应具备：2名以上持有资格证书的专职会计人员。,房地产开发企业会计法规,成本核算六个步骤：1、确定开发产品的种类：（1）土地开发成本；（建设用地）（2）房屋开发成本；（3）配套设施开发成本；（能有偿转让的大配套，不能有偿转让、不能计入开发成本的公共配套）（4）代建工程开发成本。,房地产开发企业会计法规-成本核算程序,成本核算六个步骤：2、确定成本对象：（六大原则）可否销售 分类归集 功能区分 定价差异 成本差异 权益区分,房地产开发企业会计法规-成本核算程序,成本核算六个步骤：3、确定成本项目：（六大费用）土地征用及拆迁补偿费
3、 前期工程费 建筑安装工程费 基础设施费 公共配套设施费（开发项目内的）开发间接费,房地产开发企业会计法规-成本核算程序,成本核算六个步骤：4、归集开发成本费用 区分应计入成本对象的成本和应计入当期损益的期间费用，能按成本项目计入各开发项目的成本，称为开发成本，不能对象化的进行归集，计入开发间接费用。,房地产开发企业会计法规-成本核算程序,成本核算六个步骤：5、分配共同成本和不能分清负担对象的间接成本。占地面积法 建筑面积法 直接成本法 预算造价法,房地产开发企业会计法规-成本核算程序,成本核算六个步骤：6、确定完工标准，计算总成本及单位面积的工程成本。区分已完工与未完工开发产品成本计算出项目
4、的总成本和单位可销售面积的开发成本，计算已完工开发项目从筹建至竣工验收的全部开发成本，并将其结转入“开发产品”账户。,房地产开发企业会计法规-成本核算程序,第二部分 房地产开发企业计税成本,房地产企业所得税涉及文件:,关于房地产开发经营业务企业所得税处理办法的通知-国税发200931号关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知-国税函2010201号关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知-国税函2008299号关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告-国家税务总局公告2010年第29号,计税成本核算程序,（1）在开工前合理的划分成本对象（2）归集开发成本（3）分配成本（4）确
5、定完工标准（5）计算单位工程成本（6）结转成本具体如下：,国税发200931号第二十八条 企业计税成本核算的一般程序如下：（一）对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。（二）对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本，并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。（三）对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由
6、已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。,（四）对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。（五）对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。,（一）在开工前合理的划分成本对象,成本对象：核算产品成本必须首先合理确定成本核算对象。房地产开发企业的成本核算对象是指
7、为归集和分配开发产品开发建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。,成本对象确定原则：（6大原则）可否销售原则 分类归集原则 功能区分原则 定价差异原则 成本差异原则 权益区分原则,（一）在开工前合理的划分成本对象,可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进
8、行核算。,（一）在开工前合理的划分成本对象,定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。,（一）在开工前合理的划分成本对象,成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。见房地产类第一张表 房地产开发企业计税成本对象备案报告表,（一）在开工前
9、合理的划分成本对象,国税发200931号第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下：（一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。（二）前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。,（二）归集开发成本（6大费用）,国税发200931号第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下：（三）建筑安装工程费。指开发项
10、目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。（四）基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。,（二）归集开发成本（6大费用）,国税发200931号第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下：（五）公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。（六）开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的
11、成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。,（二）归集开发成本（6大费用）,项目营销设施应用模式(4种),模式1-利用开发完成或部分完成的楼宇内的商品房装修、装饰后作为项目营销设施使用，项目销售完成后，作为开发产品销售处理以及转为企业自用或出租。模式2-利用开发小区内楼宇之外的位置，建造临时设施，项目销售完毕后即行拆除或转为企业自用或出租。,模式3-利用开发小区内的配套设施（如会所）装修、装饰后，作为项目营销设施临时使用；项目销售完毕作为开发产品销售处理以及转为企业自用或出租，或者移交物业公司，
12、产权归全体业主所有。模式4-在开发小区之外的人口密集区或自建销售网点，项目销售完毕，转为其他项目或出租、销售处理。,项目营销设施应用模式(4种),不同情形下的会计处理,模式1的处理:将楼宇之内的商品房临时作为售楼部、样板间使用，因其本身就属于特定的成本对象，所以其建造成本按正常的开发产品核算，其装修、装饰费用若不能判断未来是否随同商品房主体一并出售，应归属于开发间接费用。,不同情形下的会计处理,模式1的处理:例如：A 房地产企业在开发的B小区某栋楼宇间开设样板间，建造成本50万元，装饰、装修后对外开放，样板间装饰、装修支出30万元。（1）建造成本50万 开发成本 装修支出30万 一并出售 开发
13、成本 单独出售 开发间接费,不同情形下的会计处理,模式1的处理:例如：A 房地产企业在开发的B小区某栋楼宇间开设样板间，建造成本50万元，装饰、装修后对外开放，样板间装饰、装修支出30万元。（2）“开发间接费用”归集的成本费用按期结转到“开发成本-开发间接费”,不同情形下的会计处理,模式1的处理:（3）当样板间与其它商品房一起竣工验收时，从“开发成本”转入“开发产品”科目。,不同情形下的会计处理,模式1的处理:（4）当样板间销售，结转收入和成本时，其成本从“开发产品”转入“主营业务成本”。,不同情形下的会计处理,模式1的处理:（5）当样板间转作自用时，其成本从“开发产品”转入“固定资产”。注：
14、企业开发产品转为自用，实际使用时间未超过12个月又销售的,不得在税前扣除折旧费用。,不同情形下的会计处理,模式1的处理:（6）当样板间未来出租时，其成本从“开发产品”转入“投资性房地产”。,不同情形下的会计处理,模式2的处理:作为售楼部、样板间使用的临时设施，按照企业会计准则，其发生的建设成本及装修费用在“在建工程”科目核算。完工后，其成本从“在建工程”转入“开发间接费用”，如果非自用或出租，也可以按照国税发200931号文件的规定，直接计入“开发间接费用”核算。,不同情形下的会计处理,模式3的处理:这类营销设施是小区规划设计已经确定的，即便临时作为项目营销设施使用，也不可以直接计算“开发间接
15、费用”核算，而是要根据文件第十七条区分情况处理：,不同情形下的会计处理,模式3的处理:（1）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造成本按公共配套设施费的有关规定处理。,不同情形下的会计处理,模式3的处理:（2）属于营利性，或产权归企业所有，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公共事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。,例：A房地产企业在开发B项目小区中心位置，按照规划建造会所一座，装修后暂时作为售楼部使用。（1）如该会所属于不能有偿转让的公共配套设施。产
16、权归全体业主所有。计入公共配套设施费,（2）如该会所属于未来出售转让的公共配套设施，则会所视为独立的开发产品和成本计算单位。按开发成本具体成本项目设置科目进行明细核算。销售时计算营业税及附加。,（3）如该会所自用。通过“在建工程”归集，完工后，转入“固定资产”或“投资性房地产”。自用相应征收营业税及附加、企业所得税、房产税、土地使用税、印花税。,模式4-在开发小区之外的人口密集区或自建销售网点，项目销售完毕，转为其他项目或出租、销售处理。这些设施可能是企业租入，也可能是自建的。在项目小区之外的营销设施销售环节中发生的成本费用。无论税务处理还是会计处理，都应通过“营业费用”或“销售费用”。自建构
17、成固定资产，折旧进“营业费用”或“销售费用”,项目营销设施应用模式(4种),1、占地面积法。2、建筑面积法。3、直接成本法。4、预算造价法。,（三）分配成本（四种分配方法）,（三）分配成本（四种分配方法）,房地产企业共同成本和间接成本分配方法：国税发200931号：第二十九条 企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，具体分配方法可按以下规定选择其一：（一）占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总
18、面积的比例进行分配。1.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。,（三）分配成本（四种分配方法）,一次性开发：A应分摊的土地成本=全部土地成本*(A/A+B+C)，B,C同A,分期开发：两次分配减共同如：ABCD属于一期，二期没有列出，还未开发。D为共同成本，在计算一、二期时先行减除。先将ABCD属于一期占总的面积计算
19、下来，总共分摊多少土地成本，再将D占用的面积从一期中减下来。,（三）分配成本（四种分配方法）,（三）分配成本（四种分配方法）,举例：某房地产企业开发一小区，占地60000，分三期开发，分别20000，30000，10000，土地出让金50000万，一期开发住宅3幢和一个会所，分别占地5000，5000，5000，2000。解析：会所是一二三期共同受益的，不能由一期住宅承担。应一二三期共同的成本承担。一期开发住宅3幢和一个会所，分别占地5000，5000，5000，2000。占地总和为5000+5000+5000+2000=17000，差额为公共用地或配套设施用地。,（三）分配成本（四种分配方法
20、）,举例：某房地产企业开发一小区，占地60000，分三期开发，分别20000，30000，10000，土地出让金50000万，一期开发住宅3幢和一个会所，分别占地5000，5000，5000，2000。一期内全部成本对象应分摊土地成本=（2000060000）5000016667会所应分摊土地成本（200020000）166671666.73幢小高层住宅共应分摊土地成本16667-1666.7=15000.3,（三）分配成本（四种分配方法）,国税发200931号第二十九条：（二）建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面
21、积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。（三）直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。（四）预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。,（三）分配成本（四种分配方法）,国税发200931号第三十条 企业下列成本应按以下方法进行分配：（一）土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。土地开发同时连结房地产开发的，属于一
22、次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。（二）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。（三）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。（四）其他成本项目的分配法由企业自行确定。,房地产预提费用特殊规定出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。（已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按
23、照法律法规规定必须配套建造的）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。（企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金）,（三）分配成本（四种分配方法）,填报：房地产开发企业共同成本(间接)分摊明细表三表房地产开发企业预提费用明细表,（三）分配成本（四种分配方法）,国税发200931号第三条 企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。（二）开发产品已开始投入使用。（三）开发产品已取得了初始
24、产权证明。,（四）确定完工标准：（三个标准）,解释：国税函2010201号房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。,（四）确定完工标准：（三个标准）,国税发200931号第十四条 已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：可售面
25、积单位工程成本=成本对象总成本成本对象总可售面积 已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本,（五）计算单位成本,填报：房地产开发项目完工对象会计成本、计税成本调整计算明细报表,（五）计算单位成本,（六）结转成本,（六）结转成本,国税发200931号第二十八条：对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。第三十四条 企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规
26、定计入计税成本。,销售完工产品成本结转：,（六）结转成本,【例题】某开发产品2008年完工，可售面积10000平米，2008年已售4000平米，2009年已售2000平米，剩余4000平米。2009年取得该项开发产品结余成本费用200万元。分析：剩余产品分得40%费用80万元；已销面积分摊60%费用120万元，全部在2009年销售当期申报扣除。,（六）结转成本,国税发200931号第九条 企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预
27、计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。,销售未完工产品成本结转：,（六）结转成本,销售未完工产品成本结转：,例：某房地产企业按当年实际利润据实分季预缴所得税，2008年一季度销售未完工开发产品取得收入2000万元，实现利润总额为1000万元，预计毛利率为15%，税率为25%。计算一季度预缴所得税。则2008年第一季度该房地产企业应预缴企业所得税：（2000*15%+1000）*25%=325,房地产企业当期所得税应纳税所得额=收入总额-准予扣
28、除项目金额+本期新增预计毛利额-结转本期销售的以前期预计毛利额,（六）结转成本,国税发200931号第三十四条 企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。第三十五条 开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按中华人民共和国税收征收管理法的有关规定对其进行处理。,销售未完工产品成本结转：,（六）结转成本,销售未完工产品成本结转：,例：某房地产的住宅楼于20
29、08年9月完工，出包工程合同总金额20000万元。2008年，由于未最终输结算，仅取得发票金额为15000万元，2009年3月取得发票2000万元，2009年6月取得发票3000万元。2008年所得税计税成本是多少？,（六）结转成本,销售未完工产品成本结转：,会计处理实务，该楼虽然于2008年9月完工，截止资产负债表日，“开发成本”科目归集的成本费用除已经取得合法凭据（发票）外，还包括已经结算未取得发票的预提工程成本。假设全部开发产品销售完毕，会计处理为：,（六）结转成本,销售未完工产品成本结转：,预提时：借：开发成本5000万 贷：应付账款（预提）5000万结算完工成本：借：开发产品 20000万 贷：开发成本20000万,（六）结转成本,销售未完工产品成本结转：,次年度3月、6月取得结算发票借：应付账款（预提）5000万 贷：应付账款（工程承包商）5000万,（六）结转成本,销售未完工产品成本结转：,税务处理：假定企业计税成本核算终止日确定为2009年5月30日，则2009年3月取得的2000万可以计入计税成本。6月取得的3000万不能在08年的计税成本里。2008年的计税成本为15000+2000+2000=19000万元。2009年计税成本只能为3000-2000（预提）1000万。,欢迎各位 批评指正 谢谢,
