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1、2023/9/20,1,企业合并,学习目标：通过本章学习，应掌握企业合并的动因、分类，以及购买法和权益结合法的基本原理;掌握我国企业合并的具体会计处理。,2023/9/20,2,第一节 企业合并概述,企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。,理解:1、合并的实质是取得控制权。2、合并之后形成的是单一的会计主体。,一、企业合并的概念,2023/9/20,3,二、企业合并的动因,企业的扩张有两种常见的方式：一是通过筹资、投资来扩大生产规模；二是通过合并来达到扩大生产规模的目的。二者相比较，采用合并这种方式具有明显的优越性。,1、是企业快速扩张的需要,2023/9/
2、20,4,2、可以节约企业扩张成本，缓解现金压力,以企业合并的形式扩大生产规模不仅可以迅速获得规模经济效益，而且可以缓解资金压力，降低融资成本。这对于资金暂时短缺的企业来说尤其必要。,2023/9/20,5,3、可以给有关方面带来税收上的好处,对合并方而言，我国税法上允许以被合并方以前年度发生的累计亏损抵消合并方以前年度或以后年度的应纳税所得，从而取得税收上的好处；对被合并方而言，可以僻免因出售企业获取现金而应该缴纳的税收。,2023/9/20,6,4、提高管理人员的社会地位和市场价值 合并带来规模经济效益，管理人员的社会地位和市场价值都可以得到提升。5、防止被兼并 通过合并扩大自身规模，保存
3、竞争优势，防止被大公司吞并。,2023/9/20,7,三、企业合并的形式,1.按合并的法律形式分为,（2）新设合并,（1）吸收合并,（3）控股合并,吸收合并是指一个企业通过发行股票、支付现金或发行债券等方式取得其他一个或若干个企业。合并后仅有合并方保持原有的法律地位，被合并方丧失其原有法人资格。例如：A公司+B公司A公司,新设合并是指两个或两个以上的企业联合成立一个新的企业，用新企业的股份或债券、现金交换原来各公司的股份。合并后，新企业作为一个法人机构而存在，原来各公司均丧失法人资格。例如：A公司+B公司+C公司D公司,控股合并是指一个企业通过支付现金、发行股票或债券的方式取得另一个企业全部或
4、部分有表决权的股份。合并后，原来企业仍然保持其独立的法人地位。但一个企业取得另一个企业有表决权股份的50以上。,2023/9/20,8,企业拥有对方50%以下表决权股份,但有如下几种情况之一者可以认为是拥有对方企业的控制权 通过与被投资企业的其他投资者签订协议，拥有该被投资企业半数以上表决权；根据章程和协议，已有权控制企业的财务和经营政策；有权任免董事会或与之相当的权力机构的多数成员；在董事会或与之相当的权力机构会议上有半数以上的投票权。,2023/9/20,9,2.按合并的性质分为,（1）购买合并,（2）股权联合,是指通过转让资产、承担债务或发行股票等方式，由一个企业获得对另一个企业净资产和
5、经营权控制的合并行为。其控制权的取得与控股合并相同。,是指各参与合并的企业的股东联合控制它们全部或实际上是全部净资产和经营，以便共同对合并实体分享利益和分担风险。几个要点：签订平等协议共同控制、共同管理、共同分担风险和利益。实际上这种合并不存在购买方和被购买方，也不存在控制和被控制关系。,2023/9/20,10,3.按照企业合并所涉及的行业分为,（2）纵向合并,（1）横向合并,（3）混合合并,横向合并是指一个公司与从事同类生产经营活动的其他公司合并。横向合并的目的：其一，扩大经营规模、降低管理成本与费用、增强竞争优势、获取规模效益 其二，拓展行业专属管理资源，充分发挥自身管理能力,纵向合并是
6、指一个公司向处于同行业不同生产经营阶段的其他公司进行并购。纵向合并的目的：通过纵向合并减少生产协调成本。,混合合并是指从事不相关业务类型的企业之间的合并 混合合并的目的：促使经营多元化，以优化投资组合、分散投资风险混合合并的类型：市场渗透型、市场扩张型、产品扩张型、多元化型（最盛行）,2023/9/20,11,4、按参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制分为,同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并（1）同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。同一控制下企业合并的特点：不属于交易，资产、负债的重新组合 交易作价往
7、往不公允,2023/9/20,12,同一控制下的企业合并：,企业合并前,母公司M,子公司A,子公司B,子公司C,母公司M,子公司A,子公司B,子公司C,企业合并后,2023/9/20,13,（2）非同一控制下的企业合并 参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制的情况下进行的合并。非同一控制下企业合并特点：非关联的企业之间进行的合并 以市价为基础，交易作价相对公平合理,2023/9/20,14,第二节 企业合并的会计处理方法,合并过程的会计处理 其会计处理方法有购买法和权益结合法。合并以后的会计处理 吸收合并与创立合并在合并后都只存在单一的法律主体和会计主体，属于传统会计处理问题
8、；控股合并将产生合并报表的编制问题。,2023/9/20,15,1、购买法的定义假定企业合并是一个企业取得其他参与合并企业净资产的一项交易，与企业购置普通资产的交易基本相同。适用于购买性质的企业合并。,一、购买法,（一）购买法的基本原理,2023/9/20,16,2、购买法的程序,（1）对所购买企业的资产、负债进行确认和估价确定其公允价值。,2023/9/20,17,（2）购买成本的确定。,买方以现金支付的购买成本为实际支付额加上直接费用；买方以发行债券取得的购买成本为债券未来应付金额的现值加上相关直接费用；买方以发行股票取得的购买成本为发行股票的公允价值与取得资产的公允价值二者比较中的更客观
9、者；若股票未上市，则以收到资产的公允价值计价。,2023/9/20,18,（3）被购买企业可辨认净资产公允价值,被购买企业可辨认净资产公允价值 是可辨认资产与负债的差额。可辨认资产与负债的公允价值可按下列方法确定：,2023/9/20,19,对于存在活跃市场的交易性证券、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产 应当以资产的市场价格为基础确定其公允价值。对于类似资产存在活跃市场的存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等非货币性资产 应当以调整后的类似资产市场价格为基础确定其公允价值。,2023/9/20,20,对于不存在同类或类似资产可比市场交易的长期股权投资、固定资产、无形资产等
10、非货币性资产 应当参照企业会计准则金融工具确认和计量等，采用估值技术确定其公允价值。负债类项目 一般应按账面价值确定。,2023/9/20,21,（4）比较其购买成本与被购买企业可辨认净资产的公允价值,当购买成本超过被购买企业可辨认净资产公允价值时应当将其超过的数额确认为商誉。,2023/9/20,22,当购买成本低于被购买企业可辨认净资产公允价值时应当将其低于的数额确认为负商誉。,形成的负商誉有以下会计处理方法：其一，是直接冲减所购非流动资产价值（有价证券投资除外）；其二，计入当期损益。,2023/9/20,23,购买法（吸收合并）帐务处理可以简单表示为：借：资产类帐户 商 誉 贷：负债类帐
11、户 银行存款（或者股本、资本公积；或者应付债券）举例见教材,2023/9/20,24,二、权益结合法,（一）权益结合法的原理和应用条件 1、权益结合法定义 权益结合法又称联营法它将企业合并视为参与合并各企业所有者权益的结合，在企业合并日就视同这些企业在以前就已经结合在一起了，因此参与合并的企业各自的会计报表均保持原来的账面价值。,2023/9/20,25,2、权益结合法的原理,（1）采用权益结合法时无需对被合并企业进行公允价值的确定，一律以帐面净值入帐。（2）被合并企业在合并日前的盈利可作为合并方利润的一部分并入合并企业报表，而不构成合并方的投资成本。,2023/9/20,26,（3）帐面换出
12、股本的金额加上现金或其他资产形式的额外出价与帐面换入股本的金额之间的差额，应作为股东权益的调整。（4）合并后参与合并的各方均采用统一的会计政策。（5）合并过程中发生的费用可以抵减合并后的净收益。,2023/9/20,27,借：资产类科目 贷：负债类科目 资产备抵科目 股本（股票面值）资本公积,权益结合法（吸收合并）帐务处理可以简单表示为：,帐面价值,2023/9/20,28,股票面值总额与被合并方资本数额的差额的处理,（1）当发行股票方股票面值总额低于参与合并方帐面资本数额时，其差额形成发行股票方的资本公积；（2）当发行股票方股票面值总额大于参与合并方帐面资本数额时，其差额应当冲减合并方的资本
13、公积（股本溢价）、留存收益（按顺序进行）。举例见教材,2023/9/20,29,三、购买法和权益结合法的比较,（一）操作过程中的差异 1、合并过程中是否产生新的计价基础不同 购买法要产生新的计价基础（公允价值）；权益结合法不产生新的计价基础（帐面价值）2、是否确认购买成本和购买商誉不同购买法需要确认购买成本和购买商誉；权益结合法不需要确认。,2023/9/20,30,3、合并前收益及留存收益处理不同购买法下是将其纳入购买成本；权益结合法下是将其纳入合并后主体的报表中 4、合并费用的处理不同 购买法下直接费用计入合并成本，间接费用计入当期费用；权益结合法下合并费用都计入当期费用（2011准则解释
14、有修改）,2023/9/20,31,（二）对报表的影响不同,购买法下合并后的资产总额要大于权益结合法下合并后的资产总额（其原因是购买法按照公允价值入帐）；而收益和留存收益的数额却小于权益结合法下收益和留存收益数额。（其原因是购买法将收益和留存收益视为购买成本的组成部分，而没有将其纳入合并后的报表）。,2023/9/20,32,第三节 同一控制下企业合并的处理,一、同一控制下企业合并处理原则 1合并方在合并中确认取得的被合并方的资产、负债仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债合并中不产生新的资产和负债。2合并方在合并中取得的被合并方各项资产、负债应维持其在被合并方的原账面价值不变（按账面价值计
15、量）。,2023/9/20,33,3合并方在合并中取得的净资产的入账价值相对于为进行企业合并支付的对价账面价值之间的差额不作为资产的处置损益，不影响合并当期利润表，有关差额应调整所有者权益相关项目。4参与合并各方在合并以前期间实现的留存收益应体现为合并财务报表中的留存收益。,2023/9/20,34,二、会计处理(一)同一控制下控股合并,1.长期股权投资的确认和计量（1）以支付现金、非现金资产作为合并对价的 以所取得的对方账面净资产份额作为长期股权投资成本，差额调整资本公积（股本溢价）和留存收益,2023/9/20,35,【例题1】大华集团内一子公司以账面价值为1000万元、公允价值为1600
16、万元的若干项资产作为对价，取得同一集团内另外一家公司60的股权。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1500万元。借：长期股权投资 9 000 000 资本公积资本溢价 1000 000 贷：有关资产 10 000 000,2023/9/20,36,（2）合并方以发行权益性证券作为对价的,应按所取得的被合并方账面净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与所发行股份面值总额之间的差额调整资本公积和留存收益,2023/9/20,37,【例题2】甲公司发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价取得集团内另一公司乙企业60的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。借：长期股权投资 7 8
17、00 000 贷：股本 6 000 000 资本公积 1 800 000,2023/9/20,38,2、合并日合并财务报表的编制同一控制下的企业合并形成母子公司关系应编制合并财务报表。包括合并资产负债表、合并利润表及合并现金流量表。原则：视同被合并方在合并以前期间一直在合并范围之内。,2023/9/20,39,合并日合并财务报表的编制 权益结合法,权益结合法是将控股合并视为由参与合并的母公司与子公司，将各自的产权投入一个新的经济实体，从而实现各方产权的结合。在这种方法下，合并主体的资产和负债应按控制权取得日的账面价值反映在资产负债表上，这种合并不产生商誉。,2023/9/20,40,参与合并的
18、各公司的留存收益，除受到限制者外，均应如数转入合并资产负债表。采用这种方法编制合并会计报表时，只需在抵销有关项目后将各公司的资产和负债的账面价值直接相加。,2023/9/20,41,编制抵销分录如下：1、母公司持有子公司全部股份 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资,帐面价值,2023/9/20,42,2、母公司持有部分股权编制抵销分录如下：借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 少数股东权益,帐面价值,2023/9/20,43,（1）合并资产负债表,被合并方的有关资产、负债应以其账面价值并入合并财务报表。（因被合并方采用的会计政策与合并方不一致，按规
19、定进行调整，并以调整后的账面价值计量）。合并方与被合并方在合并日及以前期间发生的交易，应作为内部交易进行抵销。对于被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分，应自合并方的资本公积转入留存收益。,2023/9/20,44,合并方帐面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额大于被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分在合并资产负债表中，应将被合并方在合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。（在合并工作底稿中）借：资本公积 贷：盈余公积 未分配利润,2023/9/20,45,合并方账面资本公积（资本溢价或股本溢价）贷方余额小于被合并
20、方在合并前实现的留存收益中归属合并方部分的在合并资产负债表中，应以合并方资本公积（资本溢价或股本溢价）的贷方余额为限，将被合并方在企业合并前实现的留存收益中归属于合并方的部分自“资本公积”转入“盈余公积”和“未分配利润”。被合并方在合并前实现的留存收益在资产负债表中未予全额恢复的，合并方应当在会计报表附注中对这一情况进行说明。,2023/9/20,46,【例题3】如果被合并方在合并前实现的留存收益为300万元，甲公司按持股比例60计算应享有180万元。合并资产负债表中：借：资本公积（资本溢价）1800000 贷：盈余公积、未分配利润 1800000 有关调整应以资本公积的账面余额减记至零为限,
21、2023/9/20,47,（2）合并利润表 包含合并方及被合并方自合并当期期初至合并日实现的净利润，双方在当期所发生的交易，应当按照合并财务报表的有关原则进行抵销。合并方在合并利润表中的“净利润”项下应单列“其中：被合并方的合并前实现的净利润”项目，反映因同一控制下企业合并规定的编表原则，导致由于该项企业合并自被合并方在合并当期带入的损益情况。,2023/9/20,48,(二)同一控制下吸收合并 1、合并中取得资产、负债入账价值的确定 取得的资产和负债应按其在被合并方的原账面价值入账 会计政策调整被合并方采用的会计政策与合并方不一致的，合并方在合并日应当按照合并方的会计政策对被合并方的财务报表
22、相关项目进行调整,2023/9/20,49,2、合并差额的处理（1）以发行权益性证券方式进行的合并：差额=净资产入账价值发行股份面值总额（2）以支付现金、非现金资产方式进行的合并：差额=净资产入账价值 支付的现金、非现金资产账面价值 调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢谷或股本溢价）的余额不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润,2023/9/20,50,【例题4】A公司于2009年3月10日对同一集团内某全资B公司进行了吸收合并，为进行该项企业合并，A公司发行了600万股普通股（每股面值1元）作为对价。合并日，A公司及B公司的所有者权益构成如下：,2023/9/20,51,A公
23、司（单位：万元）B公司（单位：万元）资产 10000 资产 3000负债 2600 负债 1000股本 3600 股本 600资本公积 1000 资本公积 200盈余公积 800 盈余公积 400未分配利润 2000 未分配利润 800净资产合计 7400 净资产合计 2000,2023/9/20,52,A公司应进行会计处理：借：资产 30 000 000 贷：负债 10 000 000 股本 6 000 000 资本公积 14 000 000,2023/9/20,53,（三）同一控制下企业合并的相关费用的处理 1、合并过程中发生的相关费用应计入当期损益（管理费用），包括与企业合并直接相关的会
24、计审计费用、法律咨询服务费用、评估费用等 2、为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。3、企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。,2023/9/20,54,第四节 非同一控制下企业合并的处理,一、非同一控制下企业合并的处理总原则 购买法主要涉及以下问题1、确定购买方2、确定购买日3、确定企业合并成本4、将合并成本在所取得的资产和负债间分配5、合并差额的处理,2023/9/20,55,（一）确定购买方 购买方是指在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方。合并中一
25、方取得另一方半数以上有表决权股份的，除非有明确的证据表明该股份不能形成控制，一般认为取得控制权的一方为购买方。,2023/9/20,56,取得控制权的途经：一方取得另一方半数以上有表决权股份 取得另一方半数以下有表决权股份，但能够控制的四种情况。,2023/9/20,57,甲公司与乙公司协议,乙公司30%的表决权委托甲公司管理,甲公司拥有A公司70%的表决权,能操纵A公司股东大会的表决,1通过与其他投资者签订协议，实质上拥有被购买企业半数以上表决权。,2023/9/20,58,2按照法律或协议等的规定，具有主导被购买企业财务和经营决策的权力。,A公司章程规定,甲公司有权决定A公司的财务与经营决
26、策,2023/9/20,59,3有权任免被购买企业董事会或类似权力机构绝大多数成员。,A公司董事会有9人构成,甲公司能任免其中5人以上能操纵董事会,2023/9/20,60,4在被购买企业董事会或类似权力机构具有绝大多数投票权。,A公司董事会有9人中,甲公司有5人以上能操纵董事会的表决,2023/9/20,61,（二）购买日的确定,取得对被购买方控制权的日期（1）企业合并合同或协议已获股东大会等内部权力机构通过。（2）合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得相关部门的批准。（3）参与合并各方已办理了必要的财产权交接手续。（4）购买方已支付了购买价款的大部分（一般应超过50%），并且有能力
27、支付剩余款项。（5）购买方实际上已经控制了被购买方的财务和经营政策，并享有相应的收益和风险。,2023/9/20,62,（三）企业合并成本的确定,企业合并成本包括购买方为进行企业合并支付的现金或非现金资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券等在购买日的公允价值。付出资产公允价值与账面价值的差额计入合并当期损益,2023/9/20,63,合并中发生的相关费用的处理 计入当期损益，以下情况除外：与发行债券或承担其他债务相关的手续费 计入发行债务的初始计量金额与发行权益性证券相关的费用 抵减发行收入 通过多次交易实现的企业合并 企业合并成本为每一单项交易的成本之和,2023/9/20,64,【例题5
28、】甲企业以所持有的部分非流动资产为对价，自乙企业的控股股东处购入乙企业70的股权，作为合并对价的非流动资产的账面价值为7800万元，其目前市场价格为12000万元。企业合并成本为12000万元4200万元（120007800）计入合并当期损益,2023/9/20,65,(四)企业合并成本在取得的可辨认资产和负债 之间的分配 1、购买方在合并中取得的被购买方的各项可辨认资产和负债要作为本企业的资产、负债进行确认，并按公允价值进行计量。2、企业合并中取得的无形资产在其公允价值能够可靠计量的情况下应单独予以确认。3、购买方在企业合并中可能需要代被购买方承担的或有负债在其公允价值能够可靠计量的情况下，
29、应作为合并中取得的负债单独确认。,2023/9/20,66,（五）商誉及应计入损益的金额,1、合并成本所取得的净资产公允价值 确认为商誉，并按规定进行减值测试2、合并成本所取得的净资产公允价值 计入合并当期损益,2023/9/20,67,（六）企业合并成本或有关可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况 对于影响非同一控制下的企业合并，如果在购买日或合并当期期末，因各种因素无法合理确定企业合并成本或合并中取得有关可辨认资产、负债公允价值的，在合并当期期末，购买方应以暂时确定的价值为基础进行核算。,2023/9/20,68,继后取得进一步信息时的处理：1、购买日后12个月内对有关价值量的调整 应视同
30、在购买日发生，即应进行追溯调整。2、超过规定期限后的价值量的调整 应视为会计差错更正。,2023/9/20,69,（七）购买日合并财务报告的编制 购买日只编制合并资产负债表，不编制合并利润表。1、在合并资产负债表中，合并中取得的被购买方各项可辨认资产、负债应以其在购买日的公允价值计量。2、长期股权投资的成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额体现为合并财务报表中的商誉。,2023/9/20,70,3、长期股权投资的成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应计入合并利润表中作为合并当期损益。4、因购买日不需要编制合并利润表，该差额体现在合并资产负债表上，应调整
31、合并资产负债表的盈余公积和未分配利润。,2023/9/20,71,购买法下合并日合并财务报表具体编制方法,1、编制调整分录（将账面价值调整为公允价值）借：固定资产 无形资产 存货等 贷：资本公积,2023/9/20,72,2、编制抵销分录：（1）母公司持有子公司全部股份 借：股 本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商 誉 贷：长期股权投资,2023/9/20,73,（2）母公司持有子公司部分股份 借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 少数股东权益,2023/9/20,74,二、会计处理（一）非同一控制下的控股合并 1、长期股权投资的初始投资成本确定 按照合并成本（不
32、包括应自被投资单位收取的现金股利或利润），作为形成的对被购买方长期股权投资的初始投资成本 2、确定合并商誉 合并商誉企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额,2023/9/20,75,【例题6计算题】甲公司和乙公司为不同集团的两家公司，2009年6月30日，甲公司以无形资产作为合并对价取得了乙公司60%的股权。甲公司作为对价的无形资产账面价值为5100万元，公允价值为6000万元。假定甲公司与乙公司在合并前采用的会计政策相同。当日，甲公司、乙公司资产、负债情况如下表所示。,2023/9/20,76,资产负债表（简表）2009年6月30日 单位：万元,2023/9/20,77,20
33、23/9/20,78,要求：（1）编制甲公司长期股权投资的会计分录；（2）计算确定商誉；（3）编制甲公司购买日的合并资产负债表。,2023/9/20,79,【答案及解析】（1）确认长期股权投资 借：长期股权投资 6000 贷：无形资产 5100 营业外收入 900（2）计算确定商誉合并商誉 企业合并成本合并中取得被购买方可 辨认净资产公允价值份额 6000960060%240（万元）,2023/9/20,80,(3)编制调整分录和抵销分录：编制调整分录：借：存货 200（400200）长期股权投资 1400（35002100）固定资产 1 500（45003000）无形资产 1 000（150
34、0500）贷：资本公积 4 100,2023/9/20,81,编制抵销分录：借：股本 2 500 资本公积 5 600（15004100）盈余公积 500 未分配利润 1 000 商誉 240 贷：长期股权投资 6 000 少数股东权益 3 840（960040%）,2023/9/20,82,也可合并编制如下调整和抵销分录借：存货 200（400200）长期股权投资 1400（35002100）固定资产 1 500（45003000）无形资产 1 000（1500500）股本 2 500 资本公积 1 500 盈余公积 500 未分配利润 1 000 商誉 240 贷：长期股权投资 6 000
35、 少数股东权益 3 840（960040%）,2023/9/20,83,合并资产负债表（简表）2009年6月30日 单位：万元,2023/9/20,84,2023/9/20,85,（二）非同一控制下的吸收合并 1、购买方在购买日将合并中取得的各项资产、负债按其公允价值确认为本企业的资产和负债；2、作为合并对价的有关非货币性资产在购买日的公允价值与其账面价值的差额应作为资产的处置损益计入合并当期的利润表；3、合并成本与所得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额视情况分别确认为商誉或是作为企业合并当期的损益计入利润表。,2023/9/20,86,【例题7】甲企业以公允价值为14000万元、账面价值为
36、10000万元的资产作为对价对乙企业进行吸收合并，购买日乙企业持有资产的情况如下：,2023/9/20,87,账面价值 公允价值固定资产 6000 8000长期股权投资 4000 6000长期借款 3000 3000 净资产 7000 11000,2023/9/20,88,甲企业应进行的账务处理为：借：固定资产 8000 长期股权投资 6000 商誉 3000 贷：长期借款 3000 相关资产 10000 资产处置收益 4000,资产的公允价值,2023/9/20,89,三、通过多次交易分步实现的企业合并,1.对长期股权投资的账面余额进行调整。,2.比较每一单项交易时的成本与交易时应享有被投资
37、单位可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易应予确认的商誉或是应计入当期损益的金额。,2023/9/20,90,3.对于被购买方在购买日与交易日之间可辨认净资产公允价值变动，相对于原持股比例应享有的部分，在合并财务报表中应调整所有者权益相关项目，其中属于原取得投资后被投资单位实现净损益增加的资产价值量，在合并财务报表中应调整留存收益，差额调整资本公积。,2023/9/20,91,【例题8】甲公司于2009年1月取得乙公司20的股份，成本为1 000万元，当日乙公司可辨认净资产公允价值为4 000万元。取得投资后甲公司派人参与乙公司的生产经营决策。2009年确认投资收益80万元，在此期间，乙
38、公司未宣告发放现金股利或利润，不考虑相关税费影响。2010年1月，甲公司以3 000万元的价格进一步购入乙公司40的股份，购买日乙公司可辨认净资产的公允价值为7 000万元。,2023/9/20,92,（1）对原按照权益法核算的长期股权投资进行追溯调整（假定甲公司按净利润的10提取盈余公积）（权益法转为成本法）借：盈余公积 80 000 利润分配未分配利润 7 20 000 贷：长期股权投资 800 000,2023/9/20,93,（2）确认购买日进一步取得的股份 借：长期股权投资 30 000 000 贷：银行存款 30 000 000,2023/9/20,94,（3）合并商誉的计算 取得
39、20股份时应确认的商誉 1 0004 00020200(万元)进一步取得40股份时应确认的商誉 3 0007 00040200(万元)购买日合并财务报表中应确认的商誉金额 200200400(万元),2023/9/20,95,（4）合并财务报表中对与原持有股份相对应的被投资单位可辨认净资产增值份额的处理在编制购买日的合并财务报表时，对于购买方原已持有的20股份在原投资日至购买日之间的价值变化600万元（70004000）20%，应相应增加合并财务报表中的留存收益和资本公积（原来确认的投资收益80万元调整留存收益，其余调整资本公积。）,2023/9/20,96,四、购买子公司少数股权的处理 因购
40、买少数股权新增加的长期股权投资成本与按照新取得的股权比例计算确定应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，除确认为商誉的部分以外，应当调整合并资产负债表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，冲减留存收益。,2023/9/20,97,【例题9】甲公司于2007年12月30日，以8000万元取得对B公司70%的股权，能够对B公司实施控制（非同一控制下企业合并），B公司2007年12月30日可辨认净资产的公允价值总额为10000万元；2008年12月28日，甲公司又以3000万元自B公司的少数股东处取得B公司20%的股权，
41、2008年12月28日，B公司可辨认净资产的账面价值为9000万元，自按合并日开始持续计算的可辨认净资产（公允价值）的金额为11000万元，交易日的可辨认净资产的公允价值为11800万元。甲公司2008年末编制的合并财务报表中应体现的商誉总额为（）万元。A1000 B1640 C1800 D2200【答案】A,2023/9/20,98,【解析】甲公司取得B公司70%股权时产生的商誉80001000070%1000（万元）甲公司因购买少数股权增加的长期股权投资成本3000万元与应享有按合并日开始持续计算的可辨认净资产（公允价值）的金额为11000万元的份额2200之间的差额800万元，在合并财务
42、报表中调整资本公积,不足的金额调整留存收益.,2023/9/20,99,【例题】甲股份有限公司(本题下称“甲公司”)为上市公司，207年至209年企业合并、长期股权投资有关资料如下：(1)207年1月20日，甲公司与乙公司签订购买乙公司持有的丙公司(非上市公司)60股权的合同。合同规定：以丙公司207年5月30日评估的可辨认净资产价值为基础，协商确定对丙公司60股权的购买价格；合同经双方股东大会批准后生效。购买丙公司60股权时，甲公司与乙公司不存在关联方关系。,2023/9/20,100,(2)购买丙公司60股权的合同执行情况如下：207年3月15日，甲公司和乙公司分别召开股东大会，批准通过了
43、该购买股权的合同。以丙公司207年5月30日净资产评估值为基础，经调整后丙公司207年6月30日的资产负债表各项目的数据如下：,2023/9/20,101,丙公司资产负债表207年6月30日单位：万元,2023/9/20,102,上表中固定资产为一栋办公楼，预计该办公楼自207年6月30日起剩余使用年限为20年、净残值为零，采用年限平均法计提折旧；上表中无形资产为一项土地使用权，预计该土地使用权自207年6月30日起剩余使用年限为10年、净残值为零，采用直线法摊销。假定该办公楼和土地使用权均为管理使用。,2023/9/20,103,经协商，双方确定丙公司60股权的价格为7 000万元，甲公司以
44、一项固定资产和一项土地使用权作为对价。甲公司作为对价的固定资产207年6月30日的账面原价为2 800万元，累计折旧为600万元，计提的固定资产减值准备为200万元，公允价值为4 000万元；作为对价的土地使用权207年6月30日的账面原价为2 600万元，累计摊销为400万元，计提的无形资产减值准备为200万元，公允价值为3 000万元。207年6月30日，甲公司以银行存款支付购买股权过程中发生的评估费用1 20万元、咨询费用80万元。,2023/9/20,104,甲公司和乙公司均于207年6月30日办理完毕上述相关资产的产权转让手续。甲公司于207年6月30日对丙公司董事会进行改组，并取得
45、控制权。(3)甲公司207年6月30日将购入丙公司60股权入账后编制的资产负债表如下：,2023/9/20,105,甲公司资产负债表207年6月30曰 单位：万元,2023/9/20,106,(4)丙公司207年及208年实现损益等有关情况如下：207年度丙公司实现净利润1 000万元(假定有关收入、费用在年度中间均匀发生)，当年提取盈余公积100万元，未对外分配现金股利。208年度丙公司实现净利润1 500万元，当年提取盈余公积150万元，未对外分配现金股利。207年7月1日至208年12月31日，丙公司除实现净利润外，未发生引起股东权益变动的其他交易和事项。,2023/9/20,107,(
46、5)209年1月2日，甲公司以2 950万元的价格出售丙公司20的股权。当日，收到购买方通过银行转账支付的价款，并办理完毕股权转让手续。甲公司在出售该部分股权后，持有丙公司的股权比例降至40，仍能够对丙公司实施重大影响，但不再拥有对丙公司的控制权。209年度丙公司实现净利润600万元，当年提取盈余公积60万元，未对外分配现金股利。丙公司因当年购入的可供出售金融资产公允价值上升确认资本公积200万元。,2023/9/20,108,(6)其他有关资料：不考虑所得税及其他税费因素的影响。甲公司按照净利润的10提取盈余公积。要求：(1)根据资料(1)和(2)，判断甲公司购买丙公司60股权导致的企业合并
47、的类型，并说明理由。(2)根据资料(1)和(2)，计算甲公司该企业合并的成本、甲公司转让作为对价的固定资产和无形资产对207年度损益的影响金额。(3)根据资料(1)和(2)，计算甲公司对丙公司长期股权投资的入账价值并编制相关会计分录。,2023/9/20,109,(4)编制甲公司购买日(或合并日)合并财务报表的抵销分录，并填列合并财务报表各项目的金额(请将答题结果填入答题卷第19页给定的“合并资产负债表”中)。(5)计算208年12月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值。(6)计算甲公司出售丙公司20股权产生的损益并编制相关会计分录。(7)计算甲公司对丙公司长期股权投资由成本法转为权益法
48、核算时的账面价值，并编制相关会计分录。(8)计算209年12月31日甲公司对丙公司长期股权投资的账面价值，并编制相关会计分录。,2023/9/20,110,【答案及解析】（1）甲公司购买丙公司60股权属于非同一控制下的企业合并，因为在购买股权时甲公司与乙公司不存在关联方关系。（2）甲企业的合并成本 3000+4000+120+807200（万元）固定资产转让损益 4000（2800600200）2000（万元）无形资产转让损益 3000（2600400200）1000（万元）,2023/9/20,111,（3）甲公司对丙公司长期股权投资的入账价值为7200万元。借：固定资产减值准备 200 累
49、计折旧 600 固定资产清理 2 000 贷：固定资产 2 800,2023/9/20,112,借：长期股权投资 7 200 无形资产减值准备 200 累计摊销 400 贷：固定资产清理 2 000 无形资产 2 600 银行存款 200 营业外收入 3 000,2023/9/20,113,（4）合并日抵销分录：借：固定资产 2 400 无形资产 800 贷：资本公积 3 200借：股本 2 000 资本公积 6 200 盈余公积 400 未分配利润 1 400 商誉 1 200 贷：长期股权投资 7 200 少数股东权益 4 000,2023/9/20,114,合并资产负债表207年6月30
50、日 单位：万元,2023/9/20,115,2023/9/20,116,（5）2008年12月31日长期股权投资账面价值为 7 200万元。（6）出售20股权时产生的损益 2 9507 2001/3550（万元）借：银行存款 2 950 贷：长期股权投资 2 400 投资收益 550,2023/9/20,117,（7）40股权的初始投资成本 720024004800万元调整丙公司2007年实现的净利润：10002400/20800/10800(万元)甲公司2007年应确认的投资收益 800/240160(万元)调整丙公司2008年实现的净利润：15002400/20800/101300(万元)
