《合并会计报表》课件.ppt

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1、1,第二章 合并财务报表,第一节 合并财务报表概述第二节 合并财务报表的编制程序第三节 股权取得日合并财务报表的编制第四节 股权取得日后合并资产负债表的编制第五节 股权取得日后合并利润表的编制第六节 股权取得日后合并现金流量表的编制,核心知识点：,合并财务报表的编制原理和方法,2,第一节 合并财务报表概述,主要知识点,合并财务报表的特点合并财务报表的种类如何确定合并范围如何理解“控制”,一、合并财务报表的涵义二、合并报表的种类三、合并范围的确定,3,合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。,一、合并财务报表的涵义,特点（与单独报表

2、比）,反映的对象不同,编制主体不同,编制基础不同,编制方法不同,企业集团整体财务信息（非单个企业）,企业集团的控股公司或母公司（非单个企业）,单独财务报表（非账簿记录资料）,采用工作底稿，编制调整/抵消分录（非按账簿余额/发生额填列）,4,二、合并会计报表的种类,股权取得日的合并报表,股权取得日后的合并报表,合并资产负债表,合并利润表,合并所有者权益变动表,合并现金流量表,按编制时间及目的不同进行分类,按反映的具体内容不同进行分类,非同一控制下企业合并,同一控制下企业合并,合并利润表,合并资产负债表,合并现金流量表,合并资产负债表,合并类型不同，合并报表也不同,两种分类标准,5,三、合并范围,

3、合并范围,含义：是指纳入合并报表的企业范围,正确界定合并范围的意义：完善合并会计的理论体系避免实务中的主观随意性提高合并报表信息相关性,确定基础：控制,具体界定：母公司的全部子公司,重点问题如下,6,（一）“控制”的含义及其认定,定义：控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企 业的经营活动中获取利益的权利。,认定原则：,具体认定：,投资方拥有半数以上表决权因而能够控制被投资方的情形,注意辨析,实质重于形式,持有股权与拥有表决权,“潜在”表决权,7,（二）母公司与子公司,甲公司,投资并控制,乙公司,母公司,子公司,无论规模大小、无论经营性质是否与母公司相同母公司所控制的特殊目的实

4、体,如果：,则：,都要纳入合并范围,8,第二节 合并会计报表的编制程序,一、合并报表的编制原则二、编制合并报表的基础工作三、合并报表的编制步骤四、关于调整分录,主要知识点,“一体性”原则的理解统一会计期间、统一会计政策的意义编制调整分录的目的和方法工作底稿的设计和应用,9,（一）以单独报表为基础原则,一、合并报表的编制原则,是真实性原则的要求解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在 合并财务报表工作底稿中对“期初未分配利润”项目进行调整。,（二）一体性原则,在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销,10,（一）统一会计政策（二）统一会计期间（三）提供必备资料,二、编

5、制合并报表的基础工作,还要将母公司单独报表中以成本法反映的对子公司股权投资数据，按权益法进行调整。也可以将此项工作在后面将要提到的工作底稿中进行。,注意:,11,三、合并会计报表的编制程序,基础工作,开设工作底稿,将单独报表数据过入工作底稿,加计合计数,编制调整分录、抵消分录,计算合并数,将合并数抄入各合并报表,12,四、关于调整分录,（一）哪些调整？,（二）为何调整？,为统一会计政策、统一会计期间所作的调整,对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按合并日公允价值为报告基础进 行调整,将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果 按权益法进行调整,实现抵销前的数据基础可比性,满足所

6、选择的合并理念的要求,满足实务中长期以来对抵销分录编制基础的惯性思维,同一控制下企业合并，将被并方合并前留存收益 中合并方应享有的份额转入合并后主体留存收益,体现权益之结合,13,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 550万,净资产增值20万,商誉30万,调整方法,【例1】子公司净资产按合并日公允价值为基础报告 购买方购买被购买方100股权,假定只是固定资产的评估增值,14,表1 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股东权益,300,20

7、0,800,600,550,0,600,300,1050,500,抵消 550,500,1 420*,0,30,900,1 050,调整,确认 30,调整,抵消 520,500,+20,20,800,+,（,600,+,20,20,）,20,15,第三节 股权取得日合并报表的编制,主要知识点,合并财务报表种类不同调整分录有所不同主要抵消合并时的股权投资,一、同一控制下企业合并股权取得日的合并报表二、非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表,16,一、同一控制下企业合并的股权取得日合并报表,合并日的合并财务报表包括合并资产负债表、期初至合并日的合并利润表及合并现金流量表。,合并资产负债表的编制要

8、点,合并利润表的编制要点,合并现金流量表的编制要点,为统一会计政策、会计期间所作的调整将子公司合并前留存收益进行调整对子公司净资产按其帐面价值报告,要反映本期合并前的实现净利润情况；被合并方在合并前实现的净利润单项反映,要反映本期期初至合并日的现金流动情况,17,资料：被合并方可辨认净资产账面价值500万，其中：股本400万，留存收益100万。合并方支付的合并对价450万，取得被并方100%的控股权。,【例2】同一控制下股权取得日合并资产负债表的编制,合并的账务处理：,借：长期股权投资 500 贷：银行存款 450 资本公积 50,抵消分录：,借：股本 400 留存收益 100 贷：长期股权投

9、资 500,调整分录：,借：资本公积 100 贷：留存收益 100,合并报表工作底稿中的处理,18,二、非同一控制下企业合并的股权取得日合并报表,合并日的合并财务报表只包括合并资产负债表,合并资产负债表的编制要点,为统一会计政策、会计期间进行调整,对被购买方各项可辨认净资产以公允价值调整,合并成本与子公司可辨认净资产公允价值份额之差确认为商誉，或计入留存收益,19,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 450万,净资产增值20万,商誉？,工作底稿的编制,【例3】购买方购买被购买方80股权（正商誉),假定只是固定资产的评估增值,20

10、,表2 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股本、资本公积,400,200,800,600,450,0,600,300,1050,500,抵消 450,600,1 420,0,34,900,1 050,调整,确认 34,调整,抵消 520,20,20,少数股东权益,确认 104,104,21,被购买方可辨认净资产账面价值 500万,被购买方可辨认净资产公允价值 520万,购买方支付的合并对价 400万,净资产增值20万,商誉？,工作底稿的编制,【例4】购买方购买被购买方80股权（“负商誉”）,假定只是固

11、定资产的评估增值,22,表3 合并报表工作底稿,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,流动资产,固定资产,长期股权投资,商誉,负债,股本、资本公积,450,200,800,600,400,0,600,300,1050,500,抵 400,650,1 420,0,0,900,1 050,调整,确认 16,调整,抵 520,20,20,少数股东权益,确认 104,104,留存收益,0,0,16,23,一、基本原理二、编制方法,第四节 股权取得日后的合并资产负债表,主要知识点,各类抵消分录的编制原理少数股东权益的列报合并未分配利润的理解,24,（一）总体思路,一、基本原理,

12、编制股权取得日后的合并资产负债表，应以母公司、纳入合并范围的子公司的单独资产负债表为依据，结合有关内部交易事项的会计记录编制调整与抵消分录，并根据资产、负债以及股东权益各项目的合并数填列合并资产负债表有关项目。,25,（二）具体方法,一、基本原理,方法1：,首先，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期初余额的影响（抵消与调整后的结果各项目期初余额合并数与上期末各项目期末余额合并数相等）；然后，抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表本期发生额的影响,方法2：,直接抵消与调整内部事项和交易对单独资产负债表有关项目期末余额的影响,核心,确定资产负债表项目期末合并数,26,二、编制方法,

13、区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资；所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，应该是按权益法调整后的数据。,理解要点：,第一类抵销分录,将母公司对子公司权益性资本投资数额与子公司股东权益中母公司持有的份额相抵销,27,将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销确认少数股东权益,第一类抵消分录归纳,同一控制下的企业合并,28,将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉 确认少

14、数股东权益,第一类抵消分录归纳,非同一控制下的企业合并,29,2007年1月1日A公司发行66万股（面值1元、公允价值2.2元）换取B公司50万股的90%，另支付法律费等6.27万元和股票登记和发行费8.73万元实现合并。合并日，B公司可辨认净资产的账面价值为124万元（其中：股本50万元，资本公积29.35万元；盈余公积43.45万元，未分配利润1.2万元）。B公司可辨认净资产公允价值与账面价值不等项目如下：存货3.2万元；固定资产17万元，其中房屋18万元（按20年折旧），设备1万元（按10年折旧）；无形资产（特许权）3.6万元（按5年摊销）。2007年子公司已经将其年初的存货全部对外出售

15、，存货的成本转入“主营业务成本”账户。假设固定资产均采用直线法计提折旧，且2007年按全年计提折旧，折旧费用计入管理费用。子公司当年实现净利润13.5万元，按净利润的10提取盈余公积，分配现金股利6万元。,30,将子公司净资产调整为公允价值借：存货 32 000固定资产房屋 180 000无形资产特许权 36 000 贷：固定资产设备 10000 资本公积 238 000借：营业成本 32 000 管理费用 15200 固定资产设备 1 000 贷：存货 32 000 固定资产房屋 9 000 无形资产特许权 7200,31,成本法调整为权益法核算借：长期股权投资 79 020 贷：投资收益

16、79020*79020（13500047200）90借：投资收益 54 000 贷：长期股权投资 54000,32,借：股本 500 000资本公积 531 500（293 500238 000）盈余公积 448 000（434 500135 00010）未分配利润 26 300（12 000135 0009060 00047 200）商誉 184 500【1 514 700（1 240 000238 000）90%】贷：长期股权投资1 539 720（）少数股东权益 150 580少数股东权益=（1240000+238000）*10%+（13500047200）10-6000=150580,

17、33,Go on,2008年子公司实现净利润15万元，按净利润的10提取盈余公积，分配现金股利8万元,34,借：存货 32 000固定资产房屋 180 000无形资产特许权 36 000 贷：固定资产设备 10000 资本公积 238 000借：未分配利润 期初 47 200 固定资产设备 1 000 贷：存货 32 000 固定资产房屋 9 000 无形资产特许权 7200借：管理费用 15200 固定资产设备 1 000 贷：固定资产房屋 9 000 无形资产特许权 7200,35,借：长期股权投资 25020*贷：未分配利润年初 25020*25 0207902054000（2007年）

18、借：长期股权投资 121320 贷：投资收益 121320*121320（15000015 200）90借：投资收益 72000 贷：长期股权投资 72000,36,借:股本 500 000 资本公积 531 500（293 500238 000）盈余公积 463 000（434 500135 00010150 00010）未分配利润 66100（73 50047 200150 0009080 00015 200）商誉 184 500【1 514 700（1 240 000238 00090%】贷:长期股权投 1589040()少数股东权益 156 060(150580+(150000-152

19、00)10%-8000)73500=12000+13500090%-60000,37,（一）第一类抵消分录,第二类抵销分录,抵消内部债权债务,内部应收帐款与应付账款的抵消,内部应收帐款上已提坏账准备的抵消,内部应收票据与应付票据的抵消、内部预付账款与预收账款的抵销、内部应收股利与应付股利的抵销、内部其他应收款与其他应付款的抵销分录，基本与之相同。,借：应付账款 贷：应收账款,借：应收账款 内部应收账款上坏账准备期末余额 贷：资产减值损失 内部应收账款上坏账准备当期计提数 未分配利润期初 内部应收账款上坏账准备期初余额,引申,内部交易形成的存货、固定资产、投资等资产，其已提跌价准备或减值准备的抵

20、消处理，原理同上。,38,资料：母公司坏账损失采用备抵法，按年末应收账款余额的0.5%计提坏账准备。2007年末母公司应收账款余额30 000元为应向子公司收取的销货款，2008年末母公司应收账款余额50 000元全部为子公司的应付账款。两年中子公司各年末应付账款余额分别为35 000、60 000元。其他业务略。上述资料对单独报表的影响及抵销分录的编制见表4。,工作底稿的编制,【例5】内部债权债务的抵消,39,表4 合并报表工作底稿（简示）,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,2007年：,未分配利润,未分配利润期末,未分配利润,29850,-150,35000,

21、应收账款,应付账款,资产减值损失,2008年：,应收账款,未分配利润期末,49750,30000,30000,150,150,150,0,5000,0,0,-250,100,60000,50000,50000,100,250,250,0,10000,0,0,0,应付账款,未分配利润期初,资产减值损失,150,150,-150,0,-150,-250,150,250,0,40,（一）第一类抵消分录,第三类抵销分录,抵消内部存货交易的影响,抵消以前年度内部存货交易未实现损益对期初未分配利润的影响,借：营业收入 内部交易销售收入 贷：营业成本 B,借：营业成本 A、B中未实现的部分 贷:存货 期末存

22、货价值中包含的未实现内部交易损益,抵消当年发生内部存货交易对收入、费用的影响,借：未分配利润期初 以前年度内部存货交易未实现损益 贷：营业成本 A,抵消期末存货价值中包含的未实现损益,41,资料：母公司将2 000万元的商品按2 400万元销售给子公司，子公司于第二年将该存货中的30%另加10%的毛利售出企业集团。相关税费及其他业务略。仅与此例有关的数据见表5。,工作底稿的编制,【例6】内部存货交易的抵消,42,表5 合并报表工作底稿（简示）,项目,单独报表,调整、抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,第一年：,营业利润,第二年：,未分配利润期初,2400,400,2000,存货,营业收入

23、,营业成本,存货,营业收入,营业成本,营业利润,未分配利润期末,2400,2400,2400,400,400,2800,2400,0,0,0,2000,400,400,720,792,72,72,0,1680,400,400,280,280,280,680,400,400,792,600,192,0,192,1400,43,资料：母公司将800万元的商品按1000万元销售给子公司，子公司将其作为存货，尚未售出企业集团。所得税率25%。及其他业务略。仅与此例有关的数据见表6。,工作底稿的编制,【例7】内部存货交易的抵消调整递延所得税,如果采用资产负债表债务法核算所得税，则：由于抵消了存货价值中包

24、含的未实现利润导致合并资产负债表中存货的账面价值与其计税基础之间出现差额。这时，需要调整递延所得税。,44,项目,单独报表,抵销分录,合并数,母公司,子公司,借,贷,营业收入,营业成本,利润总额,-所得税费用,净利润,存货,1000,0,800,0,200,0,50,0,150,0,0,1000,50,800,50,0,0,1000,1000,800,递延所得税资产,1000,50,0,0,200,800,0,800,50,0,应交税费,50,0,50,850,0,0,-50,表6 合并报表工作底稿（简示）,45,（一）第一类抵消分录,第四类抵销分录,抵消内部固定资产交易的影响,抵消固定资产价

25、值中包含的未实现损益及其产生过程,借：固定资产累计折旧 当年多提折旧 贷：管理费用等,抵消当年按未实现利润计提的折旧费,借：营业收入 内部交易销售收入 贷：营业成本 内部交易销售成本 固定资产原价 内部交易未实现利润,交易当年,46,（一）第一类抵消分录,抵消固定资产价值中包含的未实现损益及其对期初未分配利润的影响,借：固定资产累计折旧 当年多提折旧 贷：管理费用等,抵消当年按未实现利润计提的折旧费,借：未分配利润期初 贷：固定资产原价 内部交易未实现利润,交易以后各年,抵消以前年度累计按未实现利润计提的折旧费,借：固定资产累计折旧 以前年度累计多提折旧 贷：未分配利润期初,引申,报废期间如何进行相关抵消处理,