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1、2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,1,第十一章 合并报表：控制权取得日后的合并财务报表,合并资产负债表 合并利润表和合并所有者权益变动表 合并现金流量表 合并财务报表综合举例,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,2,本章学习目标 掌握控制权取得日后同一控制下的合并财务报表的编制程序及方法掌握控制权取得日后非同一控制下的合并财务报表的编制程序及方法掌握控制权取得日后集团内部交易的抵销原理及处理方法,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,3,案例导读,天津环球磁卡股份公司2001年报被五洲联合会计师事务所出具了带强调事项段的无保留审计意见
2、。原因：天津磁卡将价值215,401,863.25元的静态验钞机和价值10,769,230.77元的动态验钞机销售给天津环球高新技术投资有限公司，产品销售毛利131,607,869.11元，占天津磁卡本年度合并主营业务利润的54.56%。而天津磁卡原持有天津环球高新技术投资有限公司90%的股权，2001年经两次股权转让之后，至年末不再持有天津环球高新技术投资有限公司的股权。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,4,案例导读,天津磁卡2000年报披露，2000年3月27日，董事会审议通过了公司以自由资金9000万元人民币投资组建天津环球高新投资有限公司，占其注册资本的90%。
3、2001年6月27日，天津正信投资有限公司对环球高新增资，天津磁卡持股比例降为45%；2001年12月29日，天津磁卡与天津大通投资发展有限公司签订股权转让协议，将其持有的环球高新股权转让给天津大通投资，持股比例降为0。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,5,一、长期股权投资与子公司所有者权益的抵销,借：股 本 年初 本年 资本公积 年初 本年 盈余公积 年初 本年 未分配利润年末（子公司）商誉（借方差额）贷：长期股权投资（母公司对子公司长期股权投资调整数）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东投资持股比例）未分配利润年初（合并当期为“营业外收入”）（贷方差额）注：同一控
4、制下的企业合并，没有借贷方差额。,子公司所有者权益（调整后）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,6,208年1月1日，P公司用银行存款3 000万元购得S公司80的股份，取得对S公司的控制权（假定P公司与S公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并）。P公司在208年1月1日建立的备查簿（见表251）中记录了购买日（208年1月1日）S公司可辨认资产、负债及或有负债的公允价值信息。208年1月1日，S公司股东权益总额为3 500万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 500万元，盈余公积为0元，未分配利润为0元。208年12月31日，P公司个别资产负债表中对S公司的长
5、期股权投资的金额为3 000万元，拥有S公司80的股份。P公司在个别资产负债表中采用成本法核算该项长期股权投资。208年，S公司实现净利润1 000万元，提取法定公积金100万元，向P公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元，未分配利润为300万元。S公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为100万元。208年12月31日,S公司股东权益总额为4 000万元，其中股本为2 000万元，资本公积为1 600万元，盈余公积为100万元，未分配利润为300万元,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,7,情况一：同一控制下企业合并形成的长
6、期股权投资 子公司为全资子公司时,将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,8,一方面，将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销；另一方面，确认少数股东权益。,情况二：同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为非全资子公司时,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益,子公
7、司股东权益期末账面余额,子公司股东权益期末余额少数股权比例,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,9,情况三：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为全资子公司时,将全资子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉。,借：股本 资本公积年初 本年 盈余公积年初 本年 未分配利润年末 商誉 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值,子公司股东权益期末账面余额,差额,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,10,情况四：非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 子公司为非全资子公
8、司时,一方面，将子公司股东权益各项目余额与母公司对该子公司长期股权投资余额相抵销，并将子公司可辨认净资产按公允价值报告，同时确认合并商誉；另一方面，确认少数股东权益。,借：股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 商誉 贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益,子公司股东权益期末账面价值,差额,子公司股东权益期末公允价值少数股权比例,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,11,借：投资收益 少数股东损益 未分配利润年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润年末,二、母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵销,子公司净利润
9、,子公司利润分配数额,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,12,例：红海公司拥有乐星子公司一定的股份，乐星子公司本期净利润为24 000元，期初未分配利润为9 000元，本期提取盈余公积为3 000元，应付利润为12 000元，期末未分配利润为18 000元。根据以下不同情况，编制合并会计报表工作底稿的抵销分录：（1）红海公司拥有乐星子公司100%的股份；（2）红海公司拥有乐星子公司80%的股份。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,13,（一）内部债权债务项目本身的抵销 主要包括：（1）应收账款与应付账款；（2）应收票据与应付票据；（3）预付款项与预收
10、款项；（4）持有至到期投资（假定该项债券投资，持有方划归为持有至到期投资，也可能作为交易性金融资产等，原理相同）与应付债券；（5）应收股利与应付股利；（6）其他应收款与其他应付款。抵销分录为：借：债务类项目 贷：债权类项目,三、内部债权与债务项目的抵销,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,14,例：P公司208年个别资产负债表（表25-2）中预收账款100万元为S公司预付账款；应收票据400万元为S公司208年向P公司购买商品3 500万元开具的票面金额为400万元的商业承兑汇票；S公司应付债券200万元为P公司所持有（P公司划归为持有至到期投资）。借：预收款项 1 000
11、 000 贷：预付款项 1 000 000 借：应付票据 4 000 000 贷：应收票据 4 000 000 借：应付债券 2 000 000 贷：持有至到期投资 2 000 000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,15,（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销借：投资收益 贷：财务费用（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销 1.初次编制合并财务报表时应收账款与应付账款的抵销处理借：应付账款（内部应收账款期末数）贷：应收账款借：应收账款坏账准备（本期提取数）贷：资产减值损失,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,16,2.连续编制合并财务报表时内
12、部应收账款坏账准备的抵销处理（1）内部应收账款期末数内部应收账款期初数借：应付账款（内部应收账款期末数）贷：应收账款借：应收账款坏账准备（坏账准备的期初数）贷：未分配利润年初借：应收账款坏账准备（本期提取数）贷：资产减值损失,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,17,（2）内部应收账款期末数内部应收账款期初数借：应付账款（内部应收账款期末数）贷：应收账款借：应收账款坏账准备（坏账准备的期初数）贷：未分配利润年初借：资产减值损失（本期冲回数）贷：应收账款坏账准备,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,18,（3）内部应收账款期末数=内部应收账款期初数借：应付
13、账款（内部应收账款期末数）贷：应收账款借：应收账款坏账准备（坏账准备的期初数）贷：未分配利润年初,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,19,例：P公司2009年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为475万元，坏账准备余额为25万元。假定P公司2009年为首次编制合并财务报表。（1）若P公司2010年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款仍为475万元，坏账准备余额仍为25万元；（2）若P公司2010年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为570万元，坏账准备余额为30万元；（3）若P公司2010年12月31日个别资产负债表中的内部应收账款为380万元，坏账
14、准备余额为20万元。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,20,例：丰贸集团公司拥有希望股份有限公司100%股权，200年丰贸公司应收希望公司账款100 000元，丰贸公司按应收账款余额3%计提坏账准备。要求：请根据下列情况编制丰贸公司各年的债权债务及计提坏账准备的抵销分录：（1）编制200年丰贸公司的抵销分录；（2）201年，丰贸公司应收希望公司账款为150 000元；（3）202年，丰贸公司应收希望公司账款仍为150 000元；（4）203年，丰贸公司应收希望公司账款为50 000元。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,21,四、内部商品销售业务的
15、抵销（一）初次编制合并报表时内部购进商品的抵销处理1.当期内部购进商品当期全部未实现对外销售借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本借：营业成本（期末存货中包含的未实现内部销售利润）贷：存货,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,22,例：S公司208年向P公司销售商品1 000万元，其销售成本为800万元，该商品的销售毛利率为20%。P公司购进的该商品208年全部未实现对外销售而形成期末存货。借：营业收入 10 000 000 贷：营业成本 10 000 000 借：营业成本 2 000 000 贷：存货 2 000 000抵销分录：借：营业收入 10 000 000 贷：
16、营业成本 8 000 000 存货 2 000 000,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,23,2.当期内部购进商品当期全部实现对外销售借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本3.当期内部购进商品部分实现对外销售借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本借：营业成本（期末存货中包含的未实现内部销售利润）贷：存货,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,24,例：几年前，P公司获得S公司所有表决权普通股。202年P公司、S公司考虑内部交易前的单独利润数据如下：营业收入：1 000 000、600 000；营业成本：600 000、300 000；营业费用：20
17、0 000、200 000。202年，P公司将成本为140 000元的商品销售给S公司，获200 000元。202年12月31日，这部分商品有2/5仍为S公司的存货。当年为公司内部交易的第一年，且除以上交易外，当年无其他内部交易。要求：（1）计算202年合并销售成本；（2）为P公司及其子公司编制202年的合并利润表。（所得税忽略不计）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,25,（二）连续编制合并财务报表时内部购进商品的抵销处理：（1）将年初存货中未实现内部销售利润抵销借：未分配利润年初（年初存货中未实现内部销售利润）贷：营业成本（2）将本期内部商品销售收入抵销借：营业收入（
18、本期内部商品销售产生的收入）贷：营业成本（3）将期末存货中未实现内部销售利润抵销借：营业成本 贷：存货（期末存货中未实现内部销售利润）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,26,【提示】存货中未实现内部销售利润可能应用毛利率计算确定。毛利率=（销售收入-销售成本）销售收入存货中未实现内部销售利润=未实现销售收入-未实现销 售成本存货中未实现内部销售利润=购货方内部存货结存价值 销售方毛利率,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,27,例：几年前，P公司获得S公司80%的股权，S公司常以成本加成25%的价格出售商品给P公司，P公司和S公司206年相关数据如下
19、：,206年间，P公司以400 000元的价格购得S公司商品。P公司205年和206年12月31日的存货中包括购自S公司的商品分别为100 000元和125 000元。要求计算：（1）206年P公司和S公司合并销售收入；（2）205年12月31日P公司期末存货中未实现利润；（3）206年12月31日P公司期末存货中未实现利润。（要求列出计算过程）,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,28,例：资料：某母公司2004年向其子公司销售商品10 000元，其销售成本为8 000元，子公司本年购进的该批商品当年全部未实现对外销售而形成期末存货。在2005年，母公司又向其子公司销售产
20、品15 000元，母公司本年销售毛利与上年相同，销售成本为12 000元。子公司本期实现对外销售收入为18 000元，销售成本为12600元（假设子公司对外销售的产品都来自母公司，子公司是2004年开业的）。要求：编制2004年度合并工作底稿中的抵销分录；编制2005年度合并工作底稿中的抵销分录。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,29,五、内部固定资产交易的处理一方销售的商品，另一方购入后作为固定资产 借：营业收入（本期内部固定资产交易产生的收入）贷：营业成本（本期内部固定资交易产生的销售成本）固定资产原价（本期购入的固定资产原价中 未实现内部销售利润）一方的固定资产，
21、另一方购入后仍作为固定资产 借：营业外收入 贷：固定资产原价,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,30,1.内部交易形成的固定资产在购入当期的抵销处理（1）借：营业收入（内部销售收入）贷：营业成本（内部销售成本）固定资产原价（未实现内部销售利润）（2）借：固定资产累计折旧（当期多提折旧）贷：管理费用,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,31,2.连续编制合并财务报表时内部交易形成的固定资产的抵销处理（1）将期初固定资产原价中未实现内部销售利润抵销 借：未分配利润年初 贷：固定资产原价（期初固定资产原价中未实现内 部销售利润）（2）将期初累计多提折旧抵销
22、借：固定资产累计折旧（期初累计多提折旧）贷：未分配利润年初（3）借：固定资产累计折旧（当期多提折旧）贷：管理费用,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,32,例：资料：甲公司和乙公司均为同一母公司的子公司，2001年初甲公司将成本为10 500元的产品销售给乙公司作为固定资产使用，预计使用年限为5年，使用期满无残值。甲公司销售收入为15 000元。（假定乙公司计提折旧时间为一年）要求：编制2001年-2005年合并会计报表的抵销分录。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,33,3.内部交易形成的固定资产在清理期间的抵销处理（1）提前清理借：未分配利润年初（
23、期初固定资产原价中未实现内部销售利润）贷：营业外收入（或营业外支出）借：营业外收入（或营业外支出）（期初累计多提折旧）贷：未分配利润年初借：营业外收入（或营业外支出）（当期多提折旧）贷：管理费用,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,34,（2）正常使用期满清理借：未分配利润年初（期初固定资产原价中未实 现内部销售利润）贷：营业外收入（或营业外支出）借：营业外收入（或营业外支出）（期初累计多提折旧）贷：未分配利润年初借：营业外收入（或营业外支出）（当期多提折旧）贷：管理费用（3）超期使用清理：不需编制抵销分录 内部无形资产交易的抵销与内部固定资产交易的处理相同。,2007.3
24、,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,35,1、2005年1月1日新良（集团）公司完成对广明公司的兼并，新良（集团）公司资产、负债和所有者权益的账面价值与广明公司资产、负债和所有者权益的账面价值、公允价值情况如下表：要求：分别就以下情 况编制新良（集团）公司所做的会计分录：（1）新良（集团）公司用3 000 000元货币资金兼并广明公司；（2）新良（集团）公司用2 488 000元货币资金兼并广明公司。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,36,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,37,2、资料：2000年1月2日，P公司购得S公司80%普通股股权
25、，在合并日前，P、S公司各自的账面价值与公允价值如下：要求：假定P公司以现金2,600,000元购得S公司80%普通股股权，其他条件不变，编制合并资产负债表。(分别两种企业合并编制),2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,38,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,39,3.资料：东方公司拥有黄河公司80%股份。2001年12月31日黄河公司所有者权益合计为1 000万元，其中：实收资本600万元，资本公积为120万元，盈余公积为150万元，未分配利润为130万元。此时，在母公司帐上“长期股权投资”余额为850万元。2001年度，子公司黄河公司实现利润为25
26、0万元。子公司年初未分配利润为80万元，本期提取盈余公积50万元(年初盈余公积为100万元)，本期应付利润150万元，期末未分配利润130万元。2001年度集团内部发生以下业务：,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,40,(1)子公司从东方公司购进价格为200万元的产品作为固定资产使用，立即投入使用，对该固定资产多计提折旧4万元。母公司出售该产品的销售成本为160万元。毛利率为20%；(2)东方公司本期向子公司销售产品1 000万元，其销售成本为800万元，销售毛利率为20%。子公司从母公司购进的产品，其中80%在本期对外界出售，还有20%形成期末存货。要求：在2001年1
27、2月31日，编制合并工作底稿时，根据上述业务做必要的抵销分录。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,41,4、资料：(1)某全资子公司从母公司购入产品对外销售，购价500 000元，按母公司成本计350 000元，期末子公司存货中尚有母公司售给的存货100 000元，按母公司成本计70 000元，其他本期购入的子公司已对外出售；(2)假如子公司从母公司购入设备660 000元，作为固定资产用，按母公司成本计462 000元，设备预计使用年限8年，无残值，直线法折旧。（假定折旧期为一年）要求：(1)编制存货全部对外出售抵销分录；(2)编制存货未对外出售抵销分录；(3)编制购入设备当期抵销内部利润分录；(4)编制购入当期多计提折旧抵销分录(折旧一年)；(5)编制购入设备第二年未实现内部利润抵销分录。,2007.3,东北财经大学会计学系列教材 高级财务会计,42,本章结束！,
