管理会计第三章变动成本计算变动成本法.ppt

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1、第三章 变动成本法（Variable Costing）,【学习目的与要求】了解完全成本法下与变动成本法下成本的分类；掌握变动成本法计算及其与完全成本法的主要区别；充分理解两种成本法期间损益差额形成的原因，一般了解变动成本法在我国企业的应用情况。,【主要内容】第一节 变动成本法概述第二节 变动成本法与完全成本法的比较第三节 变动成本法的优缺点第四节 变动成本法的应用,【本章重点】1、变动成本法概念2、变动成本法与完全成本法的区别3、两种成本法期间损益计算及其差异分析,一、变动成本法的涵义,变动成本（计算）法（Variable Costing）亦叫“直接成本计算”（Direct costing），

2、或“边际成本计算”（Marginal costing）是将生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和变动性制造费用计入产品成本，而将固定性制造费用和非生产成本作为期间成本，直接由当期收益中予以补偿的一种成本计算方法。,第一节 变动成本法的原理,完全成本（计算）法（Absorption Costing）,亦叫吸收成本法、全部成本法是指将生产过程中所消耗的直接材料、直接人工和全部制造费用（变动性的制造费用和固定性制造费用）全部计入到产品成本。,变动成本法与完全成本法主要有如下三个方面的区别,：（要求理解，选择题常出）一、产品成本组成内容不同安全成本计算，产品成本包括了直接材料、直接人工、变动性制造费用

3、和固定性制造费用；变动成本计算，其产品成本只包括直接材料、直接人工和变动性制造费用。对固定性制造费用不计入产品成本，而是作为期间成本；全额列入损益表，从当期的销售收中直接扣减。,两者相比较,（变动成本法比完全成本法少了固定性的制造费用）从目前来看，这两 种方法并不能相互代替，而是同时使用。,产品成本和期间成本的构成内容不同,直接材料产品成本 直接人工 制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 完全成本法,直接材料产品成本 直接人工 变动性制造费用 固定性制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 变动成本法,期间成本,期间成本,变动性制造费用固定性制造费用,二、产品成本的构成和特征,1、产品成本的构

4、成 2、产品成本的特征与产品产出相关与产品产量增减变动直接相关,直接材料直接人工变动性制造费用,产品成本,三、期间成本的构成和特征,1、期间成本的构成 2、期间成本的特征与生产经营、销售能力的形成和维护相关与期间相关,期间成本,固定性制造费用销售费用管理费用财务费用,销售收入总额 减：全部变动成本 得：边际贡献总额 减：全部固定成本 得：税前利润（贡献式利润表）,四、期间损益的确定,变动性生产成本变动性销售及管理费用,固定性制造费用固定性销售及管理费用,也称“贡献毛益”或“创利额”是指产品销售收入超过其变动成本的余额。其有三种表现形式：单位边际贡献销售单价单位变动成本 边际贡献总额销售收入总额

5、变动成本总额 单位边际贡献销售量 边际贡献率边际贡献总额/销售收入总额100 单位边际贡献/销售单价100,边际贡献(Contribution Margin),边际贡献性质及作用 边际贡献、固定成本及利润三者的关系如下：边际贡献总额固定成本总额利润 边际贡献不等于利润，但与利润有关。边际贡献首先补偿固定成本；然后，提供利润。边际贡献反映了产品盈利能力大小或将为企业的利润作出多大的贡献。,第二节 变动成本法与 完全成本法的比较,一、提供信息的用途不同二、成本分类标准不同三、产品成本和期间成本的构成内容不同四、存货成本构成内容不同五、期间损益计算不同,一、提供信息的用途不同,变动成本计算为企业内部

6、管理者的预测、决策工作提供信息。完全成本计算为企业对外提供财务报告和纳税申报的需要。,二、成本分类标准不同,变动成本法,完全成本法,按性态,按经济用途,三、产品成本和期间成本的构成内容不同,直接材料产品成本 直接人工 制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 完全成本法,直接材料产品成本 直接人工 变动性制造费用 固定性制造费用 销售费用 管理费用 财务费用 变动成本法,期间成本,期间成本,变动性制造费用固定性制造费用,重点：【例1】设某企业月初没有在产品和产成品存货。当月某种产品共生产50件，销售40件，月末结存10件。该种产品的制造成本资料和企业的非制造成本资料如下所示。,【解】完全成本法：

7、单位产品成本20060202,000/50 320元/件 期间成本4,0003,000 7,000元变动成本法：单位产品成本2006020 280元/件 期间成本4,0003,0002,000 9,000元,四、存货成本构成内容不同,在变动成本法下，在产品、半成品、产成品存货系按前述产品成本的“口径”进行计价，即以变动成本为计价标准。完全成本法却是以前述完全成本为标准，对在产品、半成品及产成品进行计价。变动成本法存货计价小于完全成本法存货计价。【例2】上例中，月末结存的10件产品。完全成本法10件存货的成本103203,200元变动成本法10件存货的成本102802,800元,五、期间损益计算

8、不同,损益计算程序不同 损益计算结果有可能不同,损益计算程序不同,变动成本法 销售收入总额 减：全部变动成本 得：边际贡献总额 减：全部固定成本 得：税前利润（贡献式利润表）,完全成本法 销售收入总额减：全部销售成本得：销售毛利减：销售及管理费用得：税前利润（职能式利润表）,固定性制造费用 固定性销售及管理费用,变动性生产成本变动性销售及管理费用,有余力的同学参考：【例3】某企业本年经营A产品，生产量和销售量均为50,000件。该产品单位售价20元，单位直接材料费4元，单位直接人工费5元，单位变动性制造费用3元，单位变动性销售与管理费用2元。全年固定性制造费用150,000元，全年固定性销售与

9、管理费90,000元。要求：分别用两种方法计算企业本年利润总额。,变动成本法,完全成本法,损益计算结果可能不同,由于两种成本计算方法对固定性制造费用的处理方式不同，从而使两种方法当期扣除的固定性制造费用的数额可能不等，并最终导致两种成本计算法所确定的期间损益可能是不相等。产量销量，且没有期初和期末存货时，两种成本法损益计算结果一致；产量销量，完全成本法下损益变动成本法下损益产量销量，完全成本法下损益变动成本法下损益,例4,【例4】某企业经营A产品，2000年至2002年连续三年的产销量及成本、费用资料如下：,A产品单位售价50元，单位变动性生产成本20元，单位变动性销售与管理费用4元，全年固定

10、性制造费用18,000元，全年固定性销售与管理费用5,000元。存货计价采用先进先出法。要求：分别用两种成本计算法计算企业三年的利润，并分析说明不同成本计算法利润差异产生的原因。,20002002年变动成本法的收益表,20002002年完全成本法的收益表,关键的对比表,固定性制造费用的处理,变动成本法,完全成本法,变动成本法固定性制造费用18,000当期全额扣除,完全成本法计入当期固定性制造费用：18,000期末存货负担的固定性制造费用3,600元(30018,000/1,500)14,400元,两者相差3600元，即利润差,完全成本法计入当期的固定性制造费用为20100元，即：上期结转到本期

11、300件存货负担固定性制造费用3,600元本期 生产1200件负担的部分18,000元期末存货100件负担部分1500元(10018000/1200),两者相差2100元，即利润差,固定性制造费用18000元当期全额扣除,变动成本法,完全成本法,第三节 变动成本法的优缺点,一、变动成本计算法的优点二、变动成本计算法的缺点,一、变动成本计算法的优点（重点）,1、明确揭示了产品销售量同成本、利润之间的相互关系，为企业内部管理者提供更有价值的会计信息，为企业预测与决策活动提供科学依据,利润=销售量（单位售价-单位变动成本）-固定成本=销售量产品单位边际贡献-固定成本=边际贡献总额-固定成本预测成本、

12、目标利润、保本点、保利点提供盈利能力和经营风险信息,2、便于成本控制和业绩评价 变动生产（销售）成本的高低最能反映出企业生产（销售）部门的工作业绩，完成得好坏应由它们负责（即可控成本）。故可作为评价和考核生产部门业绩的依据。而在成本控制方面，由于变动成本总额随产销量变动而变动，其成本控制的方向应该是控制单位成本的耗费，可以通过事前制订标准成本和建立弹性预算进行日常成本控制。固定生产成本的高低，责任一般不在生产部门（即不可控成本），故不应作为生产部门业绩评价与考核部分，而应由管理部门负责。由于固定成本总额与产量没有直接关系，成本控制方向应为控制总额，即通过事先制订费用预算的办法进行控制。,3、促

13、使管理当局重视销售，防止盲目生产 采用变动成本法算出的利润多少与销售量增减相一致，可以促使企业注重销售，根据市场需求以销定产，避免盲目增产。,重点内容：【例5】企业经营某产品，第一年生产量为5,000件，销售量为4,500件，第二年生产为4,500件，销售量为5,000件。该产品单位售价40元，单位变动性生产成本15元，单位变动性销售与管理费用8元，全年固定性制造费用45,000元，全年固定性销售与管理费用14,000元。试用两种成本计算法计算企业两年的利润。,解：变动成本法：第一年利润=销售量(单位售价-单位变动成本)-固定成本=销售量产品单位边际贡献-固定成本=4,500(40-15-8)

14、-(45,000+14,000)=17,500(元)第二年利润=5,000(40-15-8)-(45,000+14,000)=26,000(元),完全成本法：第一年利润=销售量单价-销售成本-销售及管理费=4,50040-4,50024-(4,5008+14,000)=180,000-108,000-50,000=22,000（元）或第一年利润=变动成本法的利润数额+两者利润差异=17,500+50045,000/5,000=22,000(元)第二年利润=5,00040-(50024+4,50025)-(5,0008+14,000)=21,500（元）或第二年利润=26,000-50045,0

15、00/5,000=21,500（元）,单位产品成本=15+45,000/5,000,单位产品成本=15+45,000/4,500,4、可简化成本计算工作 由于变动成本法将固定性制造费用作为期间成本，从当期收益中扣除，故可以避免固定性制造费用分摊工作中的主观随意性。,二、变动成本计算法的缺点,1、不符合传统成本观念及对外报告的要求2、按成本性态分类具有一定假设性3、不能适应长期决策需要,第四节 变动成本法的应用,一、“双轨”制,完全成本核算系统,变动成本核算系统,两套账平行核算,满足对外报告需要,满足对内报告需要,帐户设置、期末对产品成本和存货成本的计价，税前净利的计算，以及基本财务报告的编制，

16、均采用完全成本法。,日常在对内强化经营管理方面则采用变动成本法,二、“单轨”制,日常核算建立在变动成本法基础上，以满足企业内部管理的需要；期末对需要按完全成本反映的有关项目进行调整，以满足对外报告需要。,采用“单轨制”理由 与对外编制会计报表相比，企业内部管理是大量的、经常性的工作。可减轻日常核算工作量。,如何建立以变动成本计算为主的统一的成本计算体系,1、日常核算应以变动成本为基础 在产品、产成品均按变动成本计算法反映，即只包括直接材料、直接人工和变动性制造费用。取消“制造费用”帐户，增设几个帐户：“变动性制造费用”、“固定性制造费用”、“变动性销售与管理费用”、“固定性销售与管理费用”。2

17、、期末调整 期末，将“固定性制造费用”中应由已销产品负担的“固定性制造费用”结转到“产品销售成本”帐户的借方，该帐户的期末余额则为期末在产品和库存产成品所负担的固定性制造费用，期末与“在产品”、“产成品”帐户余额一起合计列入资产负债表的“存货”项。变动成本法的利润调整为完全成本法的利润。,例,【例6】假定益民机械厂决定从今年7月份起采用变动成本法的“单轨制”做法，把日常的成本计算工作建立在变动成本法的基础之上，但到月终经过调整，可按照统一的会计制度的规定，根据全部成本法(即我国的“制造成本法”)编制对外报告的资产负债表和收益表。若今年7月份发生的经济业务如下：本月份投产甲产品1,000件，在生

18、产制造过程中所消 耗的变动生产成本为：直接材料 40,000元 直接人工 30,000元 变动性制造费用 20,000元月末完工甲产成品800件，在产品200件(约当完工产品100件)。,月末销售甲产成品600件，销售单价为140元，全部收到货款。转销本月售出甲产品600件的变动生产成本总额。本月份共发生固定制造费用18,000元，固定推销及管理费用5,000元，均通过银行存款支付。将本期已销售的甲产成品应分摊的固定制造费用转入销售成本。将本月发生的固定推销及管理费用结转本期利润。将本期销售收入结转本期利润。将本期销售成本结转本期利润。要求：1、将上述经济业务分别编制会计分录，并计算甲产品的单

19、位变动成本和固定制造费用分配率。2、将上述主要会计处理程序编制流径图。3、分别按两种成本计算方法编制收益表。,1编制会计分录：本月份投产甲产品1,000件，在生产制造过程中所消耗的变动生产成本为：直接材料 40,000元 直接人工 30,000元 变动性制造费用 20,000元,借：生产成本 40,000 贷：直接材料 40,000借：生产成本 30,000 贷：直接人工 30,000借：生产成本 20,000 贷：变动性制造费用 20,000,月末完工甲产成品800件，在产品200件(约当完工产品100件)。,单位变动生产成本（b）变动生产成本总额/(产成品件数在产品月当产量)(40,000

20、30,00020,000)/(800100)100元/件 800件的变动生产成本总额(bx)100800 80,000元,完工甲产成品800件的会计分录：借：产成品 80,000 贷：生产成本 80,000,月末销售甲产成品600件，销售单价为140元，全部收到货款。转销本月售出甲产品600件的变动生产成本总额。本月份共发生固定制造费用18,000元，固定推销及管理费用5,000元，均通过银行存款支付。,借：银行存款 84,000 贷：产品销售收入 84,000,借：产品销售成本 60,000 贷：产成品 60,000,借：固定性制造费用 18,000 固定推销及管理费用 5,000 贷：银行

21、存款 23,000,将本期已销售的600件甲产成品应分摊的固定制造费用转入销售成本。,固定制造费用分配率 固定制造费用总额（已售产成品数量 期末产成品存货数量期末在产品存货数量）18,000(600200100)20元件已销产成品（600件）应分摊固定制造费用 2060012,000元,借：产品销售成本 12,000 贷：固定制造费用 12,000,将本月发生的固定推销及管理费用结转本期利润。将本期销售收入结转本期利润。将本期销售成本结转本期利润。,借：本年利润 5,000 贷：固定推销及管理费用 5,000,借：本年利润 72,000 贷：产品销售成本 72,000,借：产品销售收入 84,

22、000 贷：本年利润 84,000,会计处理程序流径图,直接材料 40000,生产成本 40000 80000 30000 20000余:10000,直接人工 30000 30000,变动性制造费用 20000 20000,产成品 80000 60000余:20000,产品销售成本 60000 72000 12000,固定性非制造成本 5000 5000,变动性非制造成本,固定性制造成本 18000 12000 余:6000,本年利润 72000 84000 5000 余:7000,产品销售收入 84000 84000,银行存款 84000 23000余:61000,利润表,（按变动成本法编制

23、）单位：元,利润表（按完全成本法编制）单位：元,2004年3月12日某医院工业公司财务科长根据本公司各企业的会计年报及有关文字说明，写了一份公司年度经济效益分析报告送交经理室。经理对报告中提到的两个企业情况颇感困惑：一个是专门生产输液原料的甲制药厂，另一个是生产制药原料的乙制药厂。甲制药厂2002年产销不景气，库存大量积压，贷款不断增加，资金频频告急，2003年该厂积极努力，一方面适当生产，另一方面则想方设法广开渠道，扩大销售，减少库存，但报表上反映的利润2003年却比2002年下降。,案 例 一 经理的困惑,乙制药厂情况则相反，2003年市场不景气，销售量比2002年下降，但年度财务决算报表

24、上几项经济指标除资金外都比上年好。被经理一提，公司财务科长也觉得有问题，于是他将这两个厂交上来的有关报表和财务分析拿出来进一步研究。甲制药厂工资和制造费用每年分别为288,000元和720,000元，销售成本采用后进先出法。其有关资料如下表所示。该厂在分析其利润下降原因时，认为这是生产能力没有充分利用、工资和制造费用等固定费用未能得到充分摊销所致。,甲制药厂利润表,乙制药厂利润表,以上为乙制药厂的有关资料，其中工资和制造费用两年均约为180,000元，销售成本也采用后进先出法。该厂在分析其利润上升原因时，认为这是在市场不景气的情况下，为多交利润、保证国家利润不受影响，全厂职工一条心，充分利用现

25、有生产能力，增产节支的结果。通过本案例的分析，你认为：1、甲制药厂和乙制药厂的分析结论对吗？为什么？2、如果你是公司财务科长，你将得出什么结论？如何向你的经理解释？,（一）基本案情 利凯工艺制品有限公司宣告业绩考核报告后，二车间负责人李杰情绪低落。原来，二车间主任李杰任职以来积极开展降低成本活动，严格监控成本支出，考核却没有完成责任任务，严重挫伤了工作积极性，财务负责人了解情况后，召集了有关成本核算人员寻求原因，将采取进一步行动。利凯工艺制品有限公司自1997年成立并从事工艺品加工销售以来，一向以“重质量、守信用”在同行中经营效果及管理较好。近期，公司决定实行全员责任制，寻求更佳的效益。企业根

26、据三年来实际成本资料，制定了较详尽的费用控制方法。,案 例 二 利凯工艺制品有限公司业绩考核,材料消耗实行定额管理，产品耗用优质木材，单件定额6元；工人工资实行计件工资，计件单价3元；在制作过程中需用专用刻刀，每件工艺品限领1把，单价1.3元；劳保手套每生产10件工艺品领用1付，单价1元。当月固定资产折旧费8,200元，车间办公费800元，保险费500元，租赁仓库费500元，当期计划产量5,000件。车间实际组织生产时，根据当月订单组织生产2,500件，车间负责人李杰充分调动生产人员工作积极性，改善加工工艺，严把质量关，杜绝废品，最终使材料消耗由定额的每件6元，降低到每件4.5元，领用专用工具

27、刻刀2,400把3,120元，但是在业绩考核中，却没有完成任务，出现令人困惑的结果。（二）分析要点 试用管理会计相关内容分析出这一考核结果的原因。,【思考题】1、什么是变动成本法？为什么变动成本法中只包括变动生产成本？2、变动成本法与完全成本法相比有哪些主要区别？其中最本质的区别是什么？3、采用变动成本法和完全成本法所确定的某会计期间利润是否会产生差异？为什么？4、变动成本法有哪些优点和局限性？,思考题,【练习题】1、已知某企业只产销一种产品，其有关资料如下：生产量为2000件，销售量为1800件，期初存货为零；边际贡献率为60；原材料总额为6000元，计件工资总额为4000元，其他变动性制造

28、费用每件0.4元，固定性制造费用总额2000元，变动性销售与管理费用每件0.2元，固定性销售与管理费用总额为300元。要求：（1）根据给定的边际贡献率确定售价。（2）按两种方法计算单位产品成本。（3）按两种成本法编制利润表。（4）说明两种成本法计算的利润不同的原因。,2、某企业经营某产品，2006年和2007年的生产量分别为17万件和14万件，销售量分别为14万件和16万件，存货计价采取“先进先出法”。该企业单位售价5元，单位变动性生产成本3元，变动性销售及管理费用为当年销售收入的5，全年固定性制造费用15万元，固定性销售及管理费用6.5万元。要求：分别采用变动成本法和完全成本法计算企业200

29、6年和2007年的利润总额。,3、某企业2005年至2007年完全成本法的利润表如下：,该企业所经营的该产品单位售价16元，单位变动性生产成本8元，单位固定性制造费用2元。2005年年初存货2000件，金额20000元，2005年至2007年的产销量如下表所示。,要求：采用变动成本法计算企业各年的利润总额，并对两种成本计算法下利润差额产生的原因进行分析。,简述变动成本法的优点（重点）,1.变动成本法能够揭示利润和业务量之间的正常关系，有利于促使企业重视销售工作2.变动成本法提供有用的成本信息，便于科学的成本分析和成本控制3.变动成本法提供的成本和收益资料，便于企业进行短期经营决策。4.变动成本

30、法简化了成本核算工作。5.符合“费用与收益相配合”这一公认会计原则的要求。6.能真实反映企业的经营状况。7.分期利润的结果容易理解，并有利于企业重视销售环节，防止盲目生产。8.便于分清责任，考评业绩，建立责任会计。9.便于进行预测、决策和编制弹性预算，有利于强化经营管理。,缺点：,1.变动成本法所计算出来的单位产品成本，不符合传统的成本观念要求。2.不能适应长期决策和定价决策的要求。3.采用变动成本法会对所得税产生一定的影响。4.不是非常精确的成本计算方法。5.变动成本法下的产品成本不符合传统成本概念的要求。6.改用成本法时影响有关方面的利益。,对变动成本法的理解,（一）所提供的成本资料能较好

31、地符合企业生产经营的实际情况，易为管理部门所理解和掌握。（主要原因，是不受固定成本的影响）（二）能提供每种产品盈利能力的资料，有利于管理人员作出决策分析。（理解：决策时要考虑与决策相关的相关成本，而固定成本，如机器设备的折旧，一般情况下，已是事先存在，属于沉没成本，是非相关成本，在决策时可以不予考虑，这样，变动成本法正好能满足要求。）,（三）便于分清各部门的经济责任，有利于进行成本控制与业绩评价。（理解：一般情况下，变动成本是生产车间和供应部门的可控成本，而固定成本一般是管理部门的可控成本，因此，按变动成本法计算产品成本，有利于分清责任。）（四）简化了产品成本的计算。（理解：很简单，在完全成本

32、的情况下，我们要花大量的时间进行固定成本的分配，如固定性制造费用的分配，在变动成本法下，这一切可以简略，直接计入当期损益即可。）,1.在变动成本法与完全成本法下，引起分期损益产生差异的原因是（B）A 变动生产成本 B 固定性制造费用 C 销售收入 D 期间费用,下列各项中,能构成变动成本法产品成本内容的是,2.DA.变动成本B.固定成本C.生产成本D.变动生产成本3.在变动成本法下,固定性制造费用应当列作(BA.非生产成本B.期间成本C.产品成本D.直接成本,.下列项目中,不能列入变动成本法下产品成本的是,DA.直接材料B.直接人工C.变动制造费用D.固定性制造费用18.在变动成本法下,其利润

33、表所提供的中间指标是(AA.贡献边际B.营业利润C.营业毛利D.期间成本,4.如果某企业连续三年按变动成本法计算的营业利润分别为10000 元、12000 元和 11000 元。则下列表述中唯一正确的是(B)。A.第三年的销量最小B.第二年的销量最大C.第一年的产量比第二年少D.第二年的产量比第三年多,5.从数额上看,广义营业利润差额应当等于按完全成本法计算的(AA.期未存货成本与期初存货成本中的固定生产成本之差B.期末与期初的存货量之差C.利润超过按变动成本法计算的利润的部分D.生产成本与销货成本之差,6.在变动成本法下,销售收入减去变动成本等于DA.销售毛利B.税后利润C.税前利润D.贡献边际,22.如果完全成本法的期末存货成本比期初存货成本多 10000 元,而变动成本法的期末存货成本比期初存货成本多 4000元,则可断 定两种成本法的营业利润之差为C。A.14000元B.10000元C.6000 元D.4000 元,