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1、5、投资性房地产,投资性房地产,一、投资性房地产的范围和初始计量二、投资性房地产的后续计量三、投资性房地产的转换和处置,一、投资性房地产的范围和初始计量,（一）投资性房地产的范围（三类）1、已出租的土地使用权。这是指企业通过出让或转让方式取得的、以经营租赁方式出租的土地使用权。注意：此类不包括以经营租赁方式租入再转租给其他单位的土地使用权。,2、持有并准备增值后转让的土地使用权这是指企业通过出让或转让方式取得的、准备增值后转让的土地使用权。如：企业发生转产或厂址搬迁，部分土地使用权停止自用，管理层决定继续持有，待增值后转让以赚取增值收益。3、已出租的建筑物这是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租
2、的建筑物。不包括以经营租赁方式租入再转租的建筑物和计划用于出租但尚未出租的建筑物。,不属于投资性房地产的项目1、自用房地产即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产（固定资产、无形资产）。企业出租给本企业职工居住的宿舍、企业自行经营的旅馆饭店，应当属于自用房地产。2、作为存货的房地产即房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。备注：某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，应当确认为投资性房地产；不能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分，不确认为投资性房地产。,
3、（二）投资性房地产的初始计量,投资性房地产应当按照成本进行初始计量。1、外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。2、自行建造投资性房地产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。3、以其他方式取得的投资性房地产的成本，按照相关会计准则的规定确定。备注：企业外购或自行建造的房地产，自用一段时间后再改为出租或用于资本增值的，应先确认为固定资产或无形资产，以后再转换为投资性房地产。,二、投资性房地产的后续计量,投资性房地产的后续计量具有成本和公允价值两种模式。通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但同一企业只能采
4、用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。,投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。,（一）采用成本模式对投资性房地产进行后续计量,在成本模式下，应当按照固定资产、无形资产具体准则的规定，对投资性房地产进行计量，计提折旧或摊销；存在减值迹象的，应当按照规定进行处理。企业应设置“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧（摊销）”、“投资性房地产减值准备”科目进行账务处理。（比照固定资产
5、、无形资产进行核算）,1、外购或自建投资性房地产 借：投资性房地产 贷：银行存款/在建工程 等2、按期（月）对投资性房地产计提折旧或进行摊销 借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）3、取得的租金收入 借：银行存款 贷：其他业务收入4、确认发生减值的投资性房地产，应当计提减值准备 借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备,例题2008 年3 月,甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3 月15 日,甲企业与乙企业签订了经营租赁合同,约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业,为期5 年，每月租金7万元。4 月5 日,甲企业实际购入写字楼,支付价款共计1 200 万元，甲企业采用成
6、本模式进行后续计量，假设该写字楼使用寿命为20年，预计净残值为零，甲企业采用直线法计提折旧。甲企业的账务处理如下:1、购入：借:投资性房地产写字楼 12 000 000 贷：银行存款 12 000 0002、确认租金收入借：银行存款/其他应收款 70 000 贷：其他业务收入 70 000,3、按月计提折旧12002012=5（万元）借：其他业务成本 50 000 贷：投资性房地产累计折旧 50 0004、计算租金收入应交营业税借：营业税金及附加 3 500 贷：应交税费应交营业税 3 500,（二）采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量,有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取
7、得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量，应当同时满足的条件：（1）投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场；所在地，通常指投资性房地产所在的城市，对于大中型城市，应当为投资性房地产所在的城区。,（2）企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。同类或类似的房地产，对建筑物而言，是指所处地理位置和地理环境相同、性质相同、结构类型相同或相近、新旧程度相同或相近、可使用状况相同或相近的建筑物；对土地使用权而言，是指同一城区、同一位置区域、所处地理环境相同或相近、可使用状况相同或相近的土地。,采
8、用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。采用公允价值模式计量的投资性房地产，应当在“投资性房地产”科目下分别“成本”和“公允价值变动”进行明细核算。1、企业外购、自行建造等取得的投资性房地产借：投资性房地产成本 贷：银行存款/在建工程 等,2、不对投资性房地产计提折旧或进行摊销。资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。（1）资产负债表日，按投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额借：投资性房地产公允价值变动 贷
9、：公允价值变动损益（2）资产负债表日，按投资性房地产的公允价值低于其账面余额的差额借：公允价值变动损益 贷：投资性房地产公允价值变动3、取得的租金收入借：银行存款等 贷：其他业务收入,例题 甲企业为从事房地产经营开发的企业。2007 年6 月,甲公司与乙公司签订租赁协议,约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用,租赁期为10 年。2007 年7月1 日,该写字楼开发完成并开始起租,写字楼的造价为9 000 万元。每月租金40万元。2007 年12 月31 日,该写字楼的公允价值为9 200 万元。假设甲公司对投资性房地产采用公允价值模式计量。甲企业的账务处理如下
10、:（1）2007年7月1 日,甲公司开发完成写字楼并出租：借:投资性房地产成本 90 000 000 贷:生产成本 90 OOO OOO,（2）按月确认租金收入40万元：借：银行存款/其他应收款 400 000 贷：其他业务收入 400 000（3）2007年12 月31 日,按照公允价值为基础调整其账面价值,公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益借:投资性房地产公允价值变动 2 000 0OO 贷:公允价值变动损益 2 000 000,（三）与投资性房地产有关的后续支出,1、资本化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出,满足投资性房地产确认条件的应当计入投资性房地产成本。采用成本模式计量
11、的投资性房地产的资本化后续支出（1）投资性房地产进入改良或装修阶段时借：在建工程 投资性房地产累计折旧 贷：投资性房地产（2）发生资本化的改良或装修支出借：在建工程 贷：银行存款等（3）改良或装修完成后，继续用于投资性房地产的借：投资性房地产 贷：在建工程,采用公允价值模式计量的投资性房地产的资本化后续支出（1）投资性房地产进入改良或装修阶段时借：在建工程 贷：投资性房地产成本 投资性房地产公允价值变动（2）发生资本化的改良或装修支出借：在建工程 贷：银行存款等（3）改良或装修完成后，继续用于投资性房地产的借：投资性房地产成本 贷：在建工程,2、费用化的后续支出与投资性房地产有关的后续支出,不
12、满足投资性房地产确认条件的应当在发生时计入当期损益。例如，企业对投资性房地产进行日常维护所发生的支出。借：其他业务成本 贷：银行存款,三、投资性房地产的转换和处置,（一）房地产的转换转换形式：（1）投资性房地产开始自用。（2）作为存货的房地产，改为出租。（3）自用土地使用权停止自用，用于赚取租金或资本增值。（4）自用建筑物停止自用，改为出租。,1、成本模式下的转换（更换科目核算）投资性房地产 自用房地产2、公允价值模式下的转换（1）投资性房地产 自用房地产以转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）。（2）投资性房地产 自用房地产投资
13、性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。,1、成本模式下的转换（更换科目核算）企业应当将房地产转换前的账面价值作为转换后的入账价值。（1）采用成本模式计量的投资性房地产转换为自用房地产（投资性房地产 自用房地产）按投资性房地产在转换日的账面余额、累计折旧、减值准备等，分别转入“固定资产”、“累计折旧”、“固定资产减值准备”等科目。借：固定资产/无形资产 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 累计折旧/累计摊销 固定资产减值准备/无形资产减值准备,例题 20
14、07 年8 月1 日,甲企业将出租在外的厂房收回,开始用于本企业生产商品。该项房地产在转换前采用成本模式计量,其账面价值为2 800 万元,其中,原价5 000 万元,累计已提折旧2 200 万元。甲企业的账务处理如下:借:固定资产 50 000 000 投资性房地产累计折旧 22 000 000贷：投资性房地产厂房 50 000 000 累计折旧 22 000 000,（2）自用房地产（土地使用权或建筑物）转换为采用成本模式计量的投资性房地产（自用房地产 投资性房地产）借：投资性房地产 累计折旧/累计摊销 固定资产减值准备/无形资产减值准备 贷：固定资产/无形资产 投资性房地产累计折旧（摊销
15、）投资性房地产减值准备（3）作为存货的房地产转换为采用成本模式计量的投资性房地产（作为存货的房地产 投资性房地产）借：投资性房地产 存货跌价准备 贷：开发商品,2、公允价值模式下的转换,（1）采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产（投资性房地产 自用房地产）企业应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。借：固定资产/无形资产-转换日的公允价值 贷：投资性房地产 成本 贷或借：投资性房地产 公允价值变动按其差额，贷或借：公允价值变动损益,账面价值,例题 2008 年10 月15 曰,甲企业因租赁期满,将出租的写字楼收回,准备作为办公楼
16、用于本企业的行政管理。2008 年12 月1 日,该写字楼正式开始自用,相应由投资性房地产转换为自用房地产,当日的公允价值为4 800 万元。该项房地产在转换前采用公允价值模式计量,原账面价值为4 750 万元,其中,成本为4 500 万元,公允价值变动为增值250 万元。甲企业的账务处理如下:借:固定资产 48 000 000 贷：投资性房地产 成本 45 000 000 公允价值变动 2 500 000 公允价值变动损益 500 000,（2）自用房地产（土地使用权或建筑物）转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产（自用房地产 投资性房地产）,投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当
17、日的公允价值小于原账面价值的，其差额计入当期损益；转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计入所有者权益。借：投资性房地产成本-转换日的公允价值 累计折旧/累计摊销 固定资产减值准备/无形资产减值准备 贷：固定资产/无形资产按其差额 贷：资本公积其他资本公积（公允价值大于原账面价值）或借：公允价值变动损益（公允价值小于原账面价值）备注：待该项投资性房地产处理时,因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务收入，借记“资本公积其他资本公积”科目,贷记“其他业务收入”科目。,（3）作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产（作为存货的房地产 投资性房地产）,同上处理借：投资性房地产
18、成本-转换日的公允价值 存货跌价准备 贷：开发产品按其差额 贷：资本公积其他资本公积（公允价值大于原账面价值）或借：公允价值变动损益（公允价值小于原账面价值）,（二）投资性房地产的处置,企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。1、处置成本模式计量的投资性房地产（1）借：银行存款等-按实际收到的金额 贷：其他业务收入（2）借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产,例题 甲公司将其出租的一栋写字楼确认为投资性房地产，采用成本模式计量。租赁期届满后，甲公司将该栋写字楼出售给乙公司
19、，合同价款为3 亿元，乙公司已用银行存款付清。出售时，该栋写字楼的成本为28 000 万元，已计提折旧3 000万元。甲企业的帐务处理如下：借:银行存款 300 000 000 贷:其他业务收入 300 000 000借:其他业务成本 250 000 000 投资性房地产累计折旧(摊销)30 000 000 贷:投资性房地产写字楼 280 000 000,2、处置公允价值模式计量的投资性房地产（1）借：银行存款等-按实际收到的金额 贷：其他业务收入（2）借：其他业务成本 贷：投资性房地产成本 贷或借：投资性房地产 公允价值变动（3）借或贷：公允价值变动损益 贷或借：其他业务收入（4）按该项投资性房地产在转换日记入资本公积的金额 借：资本公积其他资本公积 贷：其他业务收入,会计与税法的差异：,税法中没有专门规定投资性房地产的概念。成本模式计量的投资性房地产比照税法中固定资产、无形资产处理。公允价值模式计量的投资性房地产，要进行纳税调整，包括：折旧或摊销额、公允价值变动损益等。,
