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1、二、存货,（一）存货的范围（二）存货成本的构成（三）委托加工物资及包装物的核算（四）存货清查与期末计量,一、存货的范围,存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。存货包括各类材料、在产品、半成品、产成品、商品以及周转材料、委托代销商品等。备注：工程物资、国家特准储备物资，不属于企业的存货。,存货的确认的两个条件：（1）该存货包含的经济利益很可能流入企业 通常，存货的所有权是存货包含的经济利益很可能流入企业的一个重要标志。企业存货的确认以法定所有权归属为标准（无论其存放在何处）。（2）该存货的成本能够可靠地计量 存
2、货的成本能够可靠地计量必须以取得的确凿、可靠的证据为依据，并且具有可验证性。如果存货成本不能可靠地计量，则不能确认为一项存货。,存货的确认需要说明的几点情况：（1）关于代销商品 代销商品在售出以前，所有权属于委托方，应作为委托方的存货处理，不属于受托方的存货。但是，为加强受托方对代销商品的核算和管理，会计准则也要求受托方对其代销商品在账上反映。（2）关于在途商品 销售方已确认销售（如已收货款等），而尚未发运给购货方的商品或购货方已经确认为购进（如已付款等）而尚未到达入库的在途商品，应作为购货方的存货。（3）关于购货约定 约定未来购入的商品，企业没有实际的购货行为发生，不作为企业的存货。,（二）
3、存货成本的构成存货应当按照成本计量，存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。采购成本 购买取得的原材料、商品等 加工成本 加工取得的产成品、在产品、其他成本 委托加工物资等,1、外购存货的成本外购存货的成本即存货的采购成本。采购成本：包括购买价格、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购成本的费用。备注：采购人员差旅费、采购机构经费等不包括在采购成本中，直接计入当期费用。,（1）采购价格：是指企业购入的材料或商品的发票账单上列明的价款，但不包括按规定可以抵扣的增值税额。当存在购货折扣的情况下，发票价格与实际付款额可能不一致，此时，购货价格指已扣除商业折扣但包括现金折扣的金
4、额。（2）税金：1）价内税是价格的组成部分，一般构成存货的成本。如：消费税、资源税等。税法规定准予的消费税、资源税等不构成存货成本。2）进口关税：一律计入进口货物的成本。,3）价外税即增值税，应区别情况处理：小规模纳税企业采购货物支付的增值税，无论是否取得增值税专用发票，一律计入所购货物的成本。一般纳税人企业）按税法规定准予抵扣的，不计入所购货物的采购成本，而作为进项税额单独记账。）按税法规定购入时认定属于不能抵扣的，应计入所购货物的采购成本。如：直接用于免税项目、非应税项目、集体福利的货物等。）按税法规定购入时不能直接认定能否抵扣的，应作为进项税额单独记账反映。如果以后用于不得抵扣的项目，应
5、将原已记入的进项税额转出由有关成本负担。,（3）购货费用：是指存货入库前所需要支付的各种费用。包括采购过程中发生的仓储费*、运输费、装卸费、保险费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。这些费用能分清负担对象的，应直接计入存货的采购成本；不能分清负担对象的，应选择合理的分配方法，分配计入有关存货的采购成本。分配方法通常包括按所购存货的重量或采购价格比例进行分配。,备注：一般纳税人外购存货所支付的运输费，按税法规定准予按7%扣除率计算进项税额。商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集
6、，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。,存货采购过程中发生的物资毁损、短缺等，除合理损耗可计入采购成本外，其他非正常损耗不能计入采购成本，应区别不同情况处理：1）应从供应单位、外部运输机构等收回的物资毁损或短缺的赔款，应冲减物资的采购成本。2）因自然灾害造成的损失和尚待查明原因的途中损耗，不得计入物资的采购成本，应暂作为待处理财产损溢进行核算，查明原因后再作处理。,练习：某企业为增值税一般纳税人。购入原材料150公斤，收到的增值税专用发票注明价款900
7、万元，增值税153万元。另发生运输费用9万元，包装费3万元，途中保险费2.7万元。原材料运抵企业后，验收入库原材料为148公斤，运输途中合理损耗2公斤。（运费抵扣7%增值税进项税额）该原材料入账价值为（）万元。A.911.70 B.914.7 C.913.35 D.914.07,2、加工取得的存货的成本（自制存货）加工取得的存货包括产成品、在产品、半成品、委托加工物资等，其成本由采购成本、加工成本构成。某些存货还包括使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本，如为特定客户设计产品所发生的设计费用等。加工取得存货的成本中包括的采购成本由所使用或消耗的原材料的采购成本转移而来。存货加工成本，是存货在
8、加工过程中发生的追加费用，包括直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。,企业在加工存货中发生直接人工和制造费用，如果能够直接计入有关的成本核算对象，则应直接计入该成本核算对象。否则，应按照合理方法分配计入有关成本核算对象。分配方法一经确定，不得随意变更。存货加工成本在在产品和完工产品之间的分配应通过成本核算方法计算确定。下列费用不应当包括在存货成本中，而应当在其发生时确认为当期费用：（1）非正常消耗的直接材料、直接人工及制造费用；（2）存货入库后发生的仓储费用（不包括在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用）。（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。,注意：符合资本化条件的
9、存货发生的借款费用可以计入存货成本。应计入存货成本的借款费用，按照企业会计准则第17号借款费用的规定处理。符合借款费用资本化条件的存货，主要包括企业（房地产开发）开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。这类存货通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态。其中“相当长时间”，是指为资产的购建或者生产所必需的时间，通常为1年以上（含1年）。,3、委托加工取得的存货委托加工物资的成本包括：（1）加工中实际耗用材料的实际成本；（2）支付的加工费；（3）支付的往返运杂费；（4）支付的税金,应交的增值税1）加工物资收回用于应交增值税项目并取得扣税凭
10、证的，作为进项税额单独计账，不计入加工物资成本。2）加工物资用于非应交增值税项目、免交增值税项目等，按税法规定不得抵扣进项税额的，应计入加工物资成本。应交的消费税（一般由受托方代收代缴消费税）1）加工应税消费品收回后，用于连续生产应税消费品，按税法规定准予抵扣的，记入“应交税费应交消费税”的借方。2）加工应税消费品收回后，直接用于销售的或用于不连续生产应税消费品的其他用途，应计入加工材料成本。,3、其他方式取得的存货的成本（1）投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。（2）企业合并、非货币性资产交换、债务重组取得的存货的成本应当分别按照相
11、关会计准则的规定确定。,（三）委托加工物资和包装物的核算,1、委托加工物资的核算企业应设置“委托加工物资”科目核算。委托加工物资的成本包括：（1）加工中实际耗用材料的实际成本；（2）支付的加工费；（3）支付的往返运杂费；（4）支付的税金,应交的增值税1）加工物资收回用于应交增值税项目并取得扣税凭证的，作为进项税额单独计账，不计入加工物资成本。2）加工物资用于非应交增值税项目、免交增值税项目等，按税法规定不得抵扣进项税额的，应计入加工物资成本。应交的消费税（一般由受托方代收代缴消费税）1）加工应税消费品收回后，用于连续生产应税消费品，按税法规定准予抵扣的，记入“应交税费应交消费税”的借方。2）加
12、工应税消费品收回后，直接用于销售的或用于不连续生产应税消费品的其他用途，应计入加工材料成本。,会计上应设置“委托加工物资”科目核算（1）发出物资委托外单位加工 借：委托加工物资 贷：原材料/库存商品（借或贷：材料成本差异/借：商品进销差价）（2）支付加工费、运杂费、增值税 借：委托加工物资 应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款（应付账款）等,（3）委托加工应税消费品，由受托方代收代缴的消费税1）收回后直接用于销售或其他用途 借：委托加工物资 贷：银行存款（应付账款）等2）收回后用于连续生产应税消费品，按税法规定准予抵扣的*借：应交税费应交消费税 贷：银行存款（应付账款）等（4）收回加工完
13、成的物资 借：原材料/库存商品 等 贷：委托加工物资（借或贷：材料成本差异/贷：商品进销差价）,例：甲企业委托乙企业加工汽车轮胎20个，发出材料的实际成本为4 000元，发生加工费800元，增值税136元，取得专用发票。乙企业同类轮胎的售价为400元/只。双方款项已通过银行结算。甲企业将轮胎收回后投入小汽车的生产。（轮胎的消费税率3%）委托方（甲企业）会计处理：1、发出材料 借：委托加工物资 4 000 贷：原材料 4 0002、结算款项受托方代收代缴消费税=400203%=240（元）支付款项=800+136+240=1176（元）,轮胎收回后用于小汽车的生产，其消费税不准予抵扣。借：委托加
14、工物资（800+240）1040 应交税费应交增值税（进项税额）136 贷：银行存款 11763、加工完成收回 借：原材料 5040 贷：委托加工物资 5040受托方（乙企业）会计处理：借：银行存款 1176 贷：主营业务收入 800 应交税费应交增值税（销项税额)136 应交税费应交消费税 240,例题：某企业委托外单位加工两轮摩托30辆，发出原材料成本100 000元，发生加工费10 000元，增值税1700元，取得专用发票。受托方同类摩托车售价为5 000元/辆。款项尚未支付。两轮摩托收回后全部改装成三轮摩托并于当月全部出售，售价共计200 000元，增值税34 000元，货款已通过银行
15、收讫。（摩托车的消费税率10%）,委托方会计处理如下：1、发出材料 借：委托加工物资 100 000 贷：原材料 100 0002、结算款项受托方代收代缴消费税=5 0003010%=15000 元应付款项=10 000+1700+15000=26 700 元两轮摩托收回后用于改装三轮摩托，其已纳消费税按规定准予抵扣。借：委托加工物资 10 000 应交税费应交增值税（进项税额）1 700 应交税费应交消费税 15 000 贷：应付账款 26 700,3、加工完成收回 借：原材料 110 000 贷：委托加工物资 110 0004、出售三轮摩托 借：银行存款 234 000 贷：主营业务收入
16、200 000 应交税费应交增值税（销项税额)34 000,5、计提应纳的消费税 200 00010%=20 000 借：营业税金及附加 20 000 贷：应交税费应交消费税 20 0006、当月实际上交消费税 20 00015 000=5 000（元）借：应交税费应交消费税 5 000 贷：银行存款 5 000,练习题：A企业委托B企业加工材料一批（属于应税消费品），原材料成本为10 000元，支付加工费8000元（不含增值税），消费税税率为10%，材料加工完成验收入库，收回后用于连续生产应税消费品，加工费等已经支付。双方适用增值税税率为17%。A企业按实际成本对原材料进行日常核算，B企业无
17、同类消费品的销售价格。编制有关会计分录。*,2、包装物的核算1）生产领用包装物 借：生产成本 贷：周转材料包装物2）随同产品出售不单独计价 借：销售费用 贷：周转材料包装物,3）随同产品出售单独计价包装物收入 借：银行存款（应收账款）贷：其他业务收入 应交税费应交增值税（销项税额)包装物成本 借：其他业务成本 贷：周转材料包装物 若包装物随同应税消费品出售，按税法规定还应按应税消费品的适用税率征收消费税。借：营业税金及附加 贷：应交税费应交消费税,4）出租、出借包装物（周转使用）出租包装物为有偿提供给购买单位使用，一般收取租金且收取押金。出借包装物为无偿提供给购买单位使用，一般只收取押金。收取
18、租金或押金时：收取租金（出租）借：银行存款（其他应收款）贷：其他业务收入 应交税费应交增值税（销项税额）*收取押金时 借：银行存款 贷：其他应付款,归还押金及没收押金归还押金 借：其他应付款 贷：银行存款没收押金 借：其他应付款 贷：应交税费应交增值税（销项税额）其他业务收入应交增值税=没收押金（1+17%）17%若包装物随同应税消费品出售，其没收押金应按照应税消费品的适用税率征收消费税。借：营业税金及附加 贷：应交税费应交消费税应交消费税=没收押金（1+17%）消费税率,出租、出借包装物的价值摊销一次转销法：借：其他业务成本（出租）/销售费用（出借）贷：周转材料包装物五五摊销法（略）出租、出
19、借包装物报废时回收的残料，作为当期摊销额的减少，冲减有关资产成本或当期损益。,（四）存货清查与期末计量存货应当定期盘点，每年至少盘点一次。盘点结果如果与账面记录不符，应于期末前查明原因，经批准后，在期末结账前处理完毕。盘盈的存货，应冲减当期的管理费用；盘亏的存货，在减去过失人或者保险公司等赔款和残料价值之后，计入当期管理费用，属于非常损失的，计入营业外支出。,存货期末计量原则,会计期末，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量，即按照成本与可变现净值两者之中的较低者进行计量。当成本低于可变现净值时，存货按成本计量；当成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计量。可变现净值：不同类别的存货确定方法不同
20、。,（1）产成品、商品和用于出售的原材料等直接用于出售的存货可变现净值=估计售价-估计的销售费用和相关税金（2）用于生产的材料、在产品或自制半成品等需经过加工的存货可变现净值=估计售价-估计完工成本-估计的销售费 用和相关税金,a、有销售合同的，按其合同价格；b、超过合同部分的，按其一般销售价格；c、无销售合同的，按其一般销售价格；d、出售的材料，按材料的市场价格；e、按定单生产的，按其协议价；,a、有销售合同的，按其生产的产成品合同价格；b、超过合同部分的，按其生产的产成品一般销售价格；c、无销售合同的，按其生产的产成品一般销售价格；,（3）资产负债表日，同一项存货中一部分有合同价格约定、其
21、他部分不存在合同价格的，应当分别确定其可变现净值，并与其相对应的成本进行比较，分别确定存货跌价准备的计提或转回的金额。,存货期末采用成本与可变现净值孰低法的具体做法：（1）直接用于出售的存货（产成品、商品、出售的材料等）比较其成本与可变现净值，按较低者进行计量。（2）用于生产而持有的存货（材料、在产品或自制半成品等需经过加工的存货）比较其生产的产成品成本与可变现净值，a、若其生产的产成品成本可变现净值，该材料等按其可变现净值计量；,材料,存货跌价准备应当按单个存货项目计提；具体做法：比较成本与可变现净值计算出应计提的准备，然后与“存货跌价准备”科目的余额进行比较，若应提数大于已提数，应予补提；
22、反之，应冲销部分已提数。,1）提取或补提存货跌价准备时 借：资产减值损失存货减值损失 贷：存货跌价准备2）存货价值回升后冲减原已计提存货跌价准备（冲减至零为限）借：存货跌价准备 贷：资产减值损失存货减值损失,（2）存货跌价准备的账务处理 应设置“存货跌价准备”科目。会计期末，企业应计算存货的可变现净值，按照成本与可变现净值孰低确定存货的价值。如果企业计算的存货的可变现净值高于成本，则应按成本作为存货的期末价值，此时不需计提存货跌价准备；如果企业计算的可变现净值低于成本，则应按其差额计提存货跌价准备。计提的存货跌价准备，应当在减记发生的当期计入当期损益（资产减值损失）。,资产负债表日，企业应当确
23、定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额计入当期损益。,应收款项减值企业应当在资产负债表日判断应收款项是否发生减值，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将应收款项的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提坏账准备。,企业应设置“坏账准备”科目核算。按期估计坏账损失计入资产减值损失当期应提取坏账准备当期按应收款项计算应提坏账准备金额坏账准备科目贷方余额（或+坏账准备科目借方余额）a、当期应提取坏账准备为正数借：资产减值损失计提的坏账准备 贷：坏账准备 b、当期应提
24、取坏账准备为负数借：坏账准备 贷：资产减值损失计提的坏账准备,发生坏账时 借：坏账准备 贷：应收账款 或 其他应收款已确认并转销的坏账又收回 注意：必须通过“应收账款”或“其他应收款”科目 借：应收账款 或 其他应收款 贷：坏账准备同时 借：银行存款 贷：应收账款 或 其他应收款,例题：某企业从2007年开始计提坏账准备。2007年末应收账款余额为1 000 000元，提取坏账准备的比例为5。第二年发生了坏账损失7 000元，其中甲单位1 000元，乙单位6 000元，年末应收账款余额为1 200 000元；第三年，已冲销的上年乙单位应收账款6 000元又收回，期末应收账款余额为1 300 0
25、00元。编制各年相关会计分录。,1、第一年末提取坏账准备 1000 000 5=5000 借：资产减值损失 5 000 贷：坏账准备 5 0002、第二年发生了坏账损失 借：坏账准备 7 000 贷：应收账款 甲单位 1 000 乙单位 6 000,3、第二年末提取坏账准备 坏账准备 1 200 000 5=6 000 5 0006 000-（-2 000）=8 000 7 000 8 000 借：资产减值损失 8 000 6 000 贷：坏账准备 8 000 5 500 6 0004、第三年，上年已冲销的乙单位 6 500 账款6 000元又收回 借：应收账款 乙单位 6 000 贷：坏账准备 6000同时 借：银行存款 6 000 贷：应收账款 乙单位 6 000,5、第三年末提取坏账准备 1 300 000 5=6 500 6 500 12 000=-5 500 借：坏账准备 5 500 贷：资产减值损失 5 500,
