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1、第四章,消费税筹划,学习提示,消费税是政府对某些商品征收增值税后再加征一道税款的税种。虽然也属于流转环节，但无论是纳税范围、纳税人，还是计税环节、计税依据等都与增值税有明显的不同。本章针对消费税的特点介绍税收筹划的原理与方法。,案例导入,某化妆品厂下设非独立核算门市部销售自制化妆品，某月移送给门市部化妆品5000套，出厂价每套234元(含增值税)，门市部按每套257.4元(含增值税)将其全部销售出去。国家税务总局关于印发的通知（国税发1993156号）第三条第（五）项规定，纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费品，应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。该化妆品厂当月应纳消费税(化
2、妆品消费税税率为30%)为33万元(=257.4（1+17%）500030%)。,如果该化妆品厂为了达到少缴消费税的目的，将下设的非独立核算的门市部改为独立核算的门市部。按上述资料，该化妆品厂当月申报缴纳的消费税为30万元(=234（1+17%）500030%)。与之前相比，该厂少缴消费税3万元。,案例导入,由上例可以看出，由于消费税只在一个环节计算缴纳，故大多数应税消费品是在出厂环节计缴税款。在计缴消费税后，继续销售的各环节不需再缴纳消费税，这样“出厂”环节的确定就至关重要。显然，当门市部作为企业非独立核算的部门时，生产部门向门市部移送商品只是企业内部不同部门间的商品转移，只有在门市部对外销
3、售时才能确定为“出厂”。经分析可以看出，这样的组织形式实际上是将门市部销售环节增加的价值也包括在“出厂”时计征消费税的价格之中了，从而增加了企业应缴的消费税。因此，税收筹划的方法就是将下设非独立核算门市部独立出去，从而将不应包括在计税价格中的那部分价值剥离出去，进而实现了计税价格最低、应缴税款较少的目的。,主要内容,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1 消费税纳税人的法律界定,中华人民共和国消费税暂行条例（2008年国务院令539号）第一条规定：在中华人民共和国境内生产、委托加工和进口本条例规定的消费品的单位和个人，以及国务院确定的销售本条例规定的消费品的其他单位和个人，为消费税的纳税人，应
4、当依照本条例缴纳消费税。,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1 消费税纳税人的法律界定,具体来讲，消费税的纳税人包括以下几种情况：,委托加工应税消费品的纳税人,国务院确定的销售应税消费品的其他单位和个人,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1 消费税纳税人的法律界定,生产应税消费品的纳税人,生产应税消费品,用于对外销售,用于连续生产应税消费品,用于其他方面,销售时纳税,移送使用时纳税,不纳税问：此时是否是消费纳税人？,例如：将自产应税消费品用于生产非应税消费品、在建工程、管理部门、非生产机构、提供劳务、馈赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励等方面,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1
5、 消费税纳税人的法律界定,委托加工应税消费品的纳税人,中华人民共和国消费税暂行条例及其实施细则规定：委托加工的应税消费品，除受托方为个人外，由受托方在向委托方交货时代收代缴税款。委托个人加工的应税消费品，由委托方收回后缴纳消费税。委托加工的应税消费品直接出售的，不再缴纳消费税。,财政部 国家税务总局关于有关条款解释的通知（财法20128号）对“直接出售”做了专门解释：委托方将收回的应税消费品，以不高于受托方的计税价格出售的，为直接出售，不再缴纳消费税；委托方以高于受托方的计税价格出售的，不属于直接出售，需按照规定申报缴纳消费税，在计税时准予扣除受托方已代收代缴的消费税。,进口应税消费品的纳税人
6、,中华人民共和国消费税暂行条例及其实施细则规定：进口的应税消费品，由进口人或者其代理人向报关地海关申报纳税。进口的应税消费品的消费税由海关代征。纳税人进口应税消费品，应当自海关填发海关进口消费税专用缴款书之日起15日内缴纳税款。,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1 消费税纳税人的法律界定,国务院确定的销售应税消费品的其他单位和个人,例如：经国务院批准，财政部和国家税务总局先后发布关于调整金银首饰消费税纳税环节有关问题的通知（财税字199495号）、关于钻石及上海钻石交易所有关税收政策的通知（财税2001176号）和关于铂金及其制品税收政策的通知（财税200386号），将“贵重首饰及珠宝玉石
7、”税目下的金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品，由生产环节、进口环节征收消费税改在零售环节征收消费税，所以零售金银首饰、铂金首饰和钻石及钻石饰品的单位和个人，是消费税的纳税人。,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1 消费税纳税人的法律界定,国务院确定的销售应税消费品的其他单位和个人,再例如：财政部 国家税务总局关于调整烟产品消费税政策的通知（财税200984号）规定，自2009年5月1日起在卷烟批发环节加征一道从价税，税率为5%，纳税义务人为在中华人民共和国境内从事卷烟批发业务的单位和个人。,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.1 消费税纳税人的法律界定,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.2
8、 消费税纳税人的筹划,由于消费税是针对特定的纳税人和特定的环节征税，因此可以通过企业的合并，递延纳税时间，获取税收利益。,企业合并,甲企业,乙企业,购销环节,甲企业,内部材料转移环节,乙企业,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.2 消费税纳税人的筹划,案例4-1,某地区有两家大型酒厂A和B，它们都是独立核算的法人企业。企业A主要经营粮食类白酒，以当地生产的大米和玉米为原料进行酿造，按照消费税税法规定，应该适用20%的税率。企业B以企业A生产的粮食酒为原料，生产系列药酒，按照税法规定，适用10%的税率。企业A每年要向企业B提供价值2亿元，计5000万千克的粮食酒。经营过程中，企业B由于缺乏资金和
9、人才，无法经营下去，准备破产。此时企业B欠企业A共计5000万元货款。经评估，企业B的资产恰好也为5000万元。企业A领导人经过研究，决定对企业B进行收购。,思考：从税收的角度考虑，企业领导人的决策依据是什么？,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.2 消费税纳税人的筹划,(1)这次收购支出费用较小。由于合并前，企业B的资产和负债均为5000万元，净资产为零。因此，按照现行税法规定，该购并行为属于以承担被兼并企业全部债务方式实现吸收合并，不视为被兼并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产转让所得，不用缴纳所得税。此外，两家企业之间的行为属于产权交易行为，按税法规定，不用缴纳营业税。(2)合
10、并可以递延部分税款。合并前，企业A向企业B提供的粮食酒，每年应该缴纳的税款为：消费税2000020%+500020.5=9000(万元)；增值税2000017%=3400(万元)，而这笔税款一部分合并后可以递延到药酒销售环节缴纳（消费税从价计征部分和增值税），获得递延纳税好处；另一部分税款（从量计征的消费税税款）则免于缴纳了。(3)企业B生产的药酒市场前景很好，企业合并后可以将经营的主要方向转向药酒生产，而且转向后，企业应缴的消费税税款将减少。由于粮食酒的消费税税率为20%，而药酒的消费税税率为10%，但以粮食白酒为酒基的泡制酒，税率则为20%。如果企业合并，则税负将会大大减轻。,案例4-1
11、续,决策依据主要有以下三方面：,4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.2 消费税纳税人的筹划,案例4-1 续,合并前应纳消费税款为：A厂应纳消费税：20 00020%+5 00020.5=9 000(万元)B厂应纳消费税=25 00020%+5 00020.5=10 000(万元)合计应纳税款=9 000+10 000=19 000(万元)合并后应纳消费税款为=25 00020%+5 00020.5=10 000(万元),假定药酒的销售额为2.5亿元，销售数量为5000万千克。,合并后节约消费税税款=19 000-10 000=9 000(万元),4.1 消费税纳税人的筹划,4.1.2 消费税纳
12、税人的筹划,资料来源：计金标，税收筹划，北京，中国人民大学出版社，2004,关于消费税纳税义务发生时间的规定（一）纳税人销售应税消费品的，按不同的销售结算方式分别为：1.采取赊销和分期收款结算方式的，其纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天，书面合同没有约定收款日期或者无书面合同的，为发出应税消费品的当天；2.采取预收货款结算方式的，其纳税义务发生时间为发出应税消费品的当天；3.采取托收承付和委托银行收款方式的，其纳税义务发生时间为发出应税消费品并办妥托收手续的当天；4.采取其他结算方式的，其纳税义务发生时间为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天。（二）纳税人自产自用应税消费品的，其
13、纳税义务发生时间为移送使用的当天。（三）纳税人委托加工应税消费品的，其纳税义务发生时间为纳税人提货的当天。（四）纳税人进口应税消费品的，其纳税义务发生时间为报关进口的当天。,4.2 消费税计税依据的筹划,4.2.1 选择合理销售方式的筹划,企业在销售中采用不同的销售方式，纳税义务发生的时间是不同的。从税收筹划的角度看，选择恰当的销售方式可以使企业合理地推迟纳税义务的发生时间，递延税款缴纳。,4.2 消费税计税依据的筹划,4.2.1 选择合理销售方式的筹划,例如，甲公司销售一笔货物给乙公司，货款于货物发出的两个月支付，这时，在合同上明确以赊销的方式进行销售，就可以推迟纳税义务的发生时间。,4.2
14、 消费税计税依据的筹划,4.2.1 选择合理销售方式的筹划,案例4-2,选择合理销售方式的筹划丽华化妆品有限公司2010年、2011年有以下几笔大宗业务：(1)2010年8月18日，与南京甲商城签订了一笔化妆品销售合同，销售金额为300万元，货物于2010年8月18日、2011年2月18日、2011年6月18日分三批发给商场(每批100万元)，货款于每批货物发出后两个月支付。公司会计在2010年8月底将300万元销售额计算缴纳了消费税。(2)2010年8月20日，与上海乙商场签订一笔化妆品销售合同，货物价值180万元，货物于8月26日发出，购货方货款于2011年6月30日支付。公司会计在201
15、0年8月底将180万元销售额计算缴纳了消费税。(3)2010年11月8日，与北京丙商场签订一笔化妆品销售合同，合同价款为100万元，货物于2011年4月31日前发出。考虑到支持丽华化妆品有限公司的生产，丙商场将货款在11月8日签订合同时支付。公司会计在2010年11月底将100万元销售额计算缴纳了消费税。,思考：该公司会计的税务处理存在什么问题？,4.2 消费税计税依据的筹划,4.2.1 选择合理销售方式的筹划,案例解析,经分析可见，由于公司销售人员不熟悉经济合同书立对税收的影响，财务人员对税收问题又比较谨慎，因而在业务并没有完全结束时就已经缴纳了消费税，使企业资金占压比较严重。具体分析如下：
16、对于第一笔业务，由于合同没有明确销售方式，公司会计人员依法对其按直接销售处理，于业务发生当月月底计算缴纳消费税90万元(=30030%)。如果公司的销售人员在与甲商场签订合同时，将这笔业务明确为“分期收款结算方式销售”业务，那么该笔业务一部分销售收入的纳税义务发生时间就可以向后推迟，即2010年8月底、2011年2月底和2011年6月底分别收取三笔货款时计算缴纳消费税。对于第二笔业务，如果公司的销售人员在与乙商场签订合同时，将这笔业务明确为“赊销”业务，那么该笔业务的纳税义务54万元(=18030%)可以向后递延10个月。对于第三笔业务，从销售合同的性质上看，显然属于“预收货款结算方式销售”业
17、务，如果公司财务人员认识到这一点，那么该笔业务的纳税义务30万元(=10030%)可以向后推延6个月。,4.2 消费税计税依据的筹划,4.2.2 调整会计核算方法的筹划,由于消费税只在生产出厂环节缴纳，以后环节不需再缴，因此为降低计税价格，应尽可能将计税环节向前推移，把一部分价值剔除在计税依据之外。因此，是否独立核算就成为筹划的关键。,4.2 消费税计税依据的筹划,4.2.2 调整会计核算方法的筹划,案例4-3,调整会计核算方法的筹划金元酿酒公司是一家大型酿酒企业，主要生产粮食白酒，其产品销售给全国各地的批发商。考虑到本市的零售商和部分消费者也到厂内直接购货，公司单独成立一个经销部负责面对本市
18、客户销售。为加强对经销部的管理，总公司对经销部实行“物流分类管理，财务统一核算”的管理方法。2011年度，经销部共向本市销售粮食白酒20000斤(1000箱)，公司按批发给其他批发商的价格400元/箱与经销部结算，经销部再按500元/箱的价格对外销售。财务人员按400元/箱的价格计算缴纳了消费税：200000.50+400100020%=10000+80000=90000(元)2012年初，税务机关对金元酿酒公司上年度消费税计缴情况进行检查时，提出其计税方法不妥，应做必要调整，并补缴税款。其经销部应缴消费税为：200000.50+500100020%=10000+100000=110000(元
19、),对需要补缴税款，金元酿酒公司的领导表示不理解，税务稽查人员解释：该公司的问题关键是经销部的会计核算方式不正确，如果采用独立核算的方式，问题就可以迎刃而解。国家税务总局关于印发的通知（国税发1993156号）第三条第（五）项规定，纳税人通过自设非独立核算门市部销售自产应税消费品，应当按门市部对外销售额或者销售量缴纳消费税。设立独立核算的门市部，单独核算其销售额，经销部就可以按照原计税方法计算缴纳消费税。,4.2 消费税计税依据的筹划,4.2.2 调整会计核算方法的筹划,案例4-3,4.3 消费税税率的筹划,4.3.1 税率的法律界定,财政部 国家税务总局关于调整酒类产品消费税政策的通知（财税
20、200184号）：自2001年5月1日起，卷烟、粮食白酒和薯类白酒改为定额税率和比例税率复合征收税制。,消费税税率,比例税率,定额税率,黄酒、啤酒、成品油,1.雪茄烟、烟丝2.其他酒、酒精3.化妆品4.贵重首饰及珠宝玉石5.鞭炮、焰火6.汽车轮胎7.摩托车8.小汽车9.高尔夫球及球具10.高档手表11.游艇12.木制一次性筷子13.实木地板,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,消费税的税率由中华人民共和国消费税暂行条例所附的中华人民共和国消费税税目税率表规定，每种应税消费品所适用的税率都有明确的界定，而且是固定的。消费税按不同的消费品划分税目，税率在税目的基础上，采用“一目
21、一率”的方法，每种应税消费品的消费税税率各不相同，这种差别为税收筹划提供了客观条件。消费税的税率分为比例税率、定额税率和复合税率。现行消费税的比例税率最低为1%，最高为56%；定额税率最低为每征税单位0.5元，最高为每征税单位250元。下面主要介绍利用子目转换筹划以及兼营和成套销售的筹划。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.利用子目转换的方法,消费税在一些税目下设置了多个子目，不同的子目适用不同的税率，而同一税目不同子目的项目具有很多的共性，纳税人可以创造条件将某项子目转为另一项子目，在不同的税率之间进行选择，择取较低的税率纳税。消费税同一税目下不同子目的区别有应税消
22、费品品质的原因，如小汽车，按汽缸容量划分子目，适用不同的消费税税率；还有按应税消费品不同的成分划分不同税率，如消费税中酒及酒精税目下粮食白酒、薯类白酒子目的税率为20%，其他酒类子目的税率为10%。,另外，有些子目之间由于价格的变化而导致税率跳档，应在税率的相邻等级合理定价。应税消费品的等级不同，消费税的税率不同。税法以单位定价为标准确定等级，即单位定价越高，等级就越高，税率也越高。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.利用子目转换的方法,例如，我国现行税法规定，对卷烟在首先征收一道从量税的基础上，再按价格不同征收不同的比例税率。对于每条卷烟调拨价格在70元以上(含70
23、元)的，比例税率为56%；对于每条卷烟调拨价格在70元以下(不含70元)的，比例税率为36%。这两类卷烟的税率差别很大，而适用哪一档税率取决于卷烟的价格。卷烟价格的分界点成了税率变化的临界点，如果卷烟价格在临界点附近，纳税人可以主动降低价格，使卷烟类别发生变化，从而适用较低税率。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.利用子目转换的方法,案例4-4,消费税税率的税收筹划某卷烟厂生产的卷烟调拨价格为75元/条，当月销售2000条。如果不进行税收筹划，则应按56%的税率缴纳消费税。企业当月的纳税和盈利情况分别为(暂不考虑城市维护建设税及教育费附加)：应纳消费税=2000250
24、150+75200056%=85200(元)不难看出，卷烟价格为75元/条，与临界点70元/条相差不大，但适用税率相差20%。企业如果主动将价格调低至70元/条以下，有可能大大减轻税负，弥补价格下降带来的损失。假设企业将价格调低至68元/条，那么企业当月的纳税和盈利情况分别为：应纳消费税=150+68200036%=50 160(元)通过比较可以发现，企业降低销售价格后，销售收入减少了14000元，但应纳税款减少了35040元。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.利用子目转换的方法,当然，如果企业生产的是高档卷烟，其价格远远高于临界点70元/条的价格，则为减轻纳税额而
25、调低价格到70元/条以下，结果往往得不偿失。例如，企业生产卷烟的价格为150元/条，采取降低价格减轻税负的方式就不够理想。假设其他条件不变，企业筹划前后的纳税和盈利情况分别为：税收筹划前应纳消费税=2000250150+150200056%=169200(元)税收筹划后应纳消费税=2000250150+68200036%=50160(元)经过比较可知，虽然降低价格后，企业应纳消费税降低了119040元，但销售收入减少了164000元，最终净收益锐减。,案例4-4续,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.利用子目转换的方法,根据税法规定，设卷烟无差别价格临界点的价格为X，可
26、得：,这就是说，当卷烟调拨价格在70元/条111.95元/条时，企业将销售价格降至69.99元/条以下，那么消费税税率降低给企业带来的利润增加将会弥补价格降低造成的损失。,同理，我们可计算出啤酒的无差异价格临界点（即啤酒价格高于3000元/吨时的税后利润与啤酒价格等于2999.99元/吨时的税后利润相等的价格）。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.利用子目转换的方法,设临界点的价格为X（由于其高于3 000元/吨，故适用250元的税率），销售数量为Y，即：,啤酒价格等于2 999.99元/吨时的税前利润为：,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,1.
27、利用子目转换的方法,令（41）式和（42）式相等，有：,即啤酒的无差异价临界点价格为3033.56元/吨。当销售价格等于3033.56元/吨时，两者的税后利润相同。当销售价格大于3033.56元/吨时，纳税人才能获得节税利益。当销售价格超过3000元/吨但小于3033.56元/吨时，纳税人取得的税后利润反而低于销售价格为2999.99元/吨时的税后利润。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,消费税的兼营行为是指消费税纳税人同时经营两种以上税率的应税消费品的行为。现行消费税政策规定，纳税人兼营不同税率的应税消费品，应当分别核算不同税率应税消费品的销售
28、额和销售数量；未分别核算不同税率的，从高适用税率。这一规定要求企业在兼营不同税率应税消费品的情况下，一方面要健全财务核算，做到账目清楚并分别核算各种应税消费品的销售情况；另一方面，要选择合适的销售方式和核算方式，达到适用较低消费税税率的目的，从而降低税负。纳税人应针对消费税税率多档次的特点，根据税法的规定，正确进行必要的合并核算和分开核算，以达到节税目的。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,为促进产品销售、提高产品档次、增加产品的美观性，很多企业选择将产品搭配成礼品套装成套销售。现行消费税政策规定，纳税人将应税消费品和非应税消费品以及适用税率不同
29、的应税消费品组成成套消费品销售的，从高适用税率。企业对于成套销售的收益与税负应全面进行权衡，看有无必要搭配成成套商品，以免造成不必要的税收负担。如果成套销售的收益大于由此增加的税负，可以选择成套销售，否则不能实行此办法。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,案例4-5,消费税成套销售的税收筹划（1）某酒厂生产税率为20%的粮食白酒，同时生产税率为10%的药酒。为了增加销售量，该厂将一瓶白酒(500克)、一瓶药酒(500克)和一把酒瓶开启器包装成一套礼品销售。其中，白酒的价格为60元/瓶，药酒的价格为90元/瓶，酒瓶开启器的价格为50元/把，礼品套装
30、的价格为200元/套。当月该厂对外销售粮食白酒10000瓶，总金额600000元，销售药酒6000瓶，总金额540000元，销售套装1000套，总金额200000元。请计算并比较不同核算方式下的应纳消费税税额?,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,案例解析,（1）三类产品单独核算，则应纳消费税税额为：白酒应纳消费税税额=100000.50+60000020%=125000(元)药酒应纳消费税税额=54000010%=54000(元)套装酒应纳消费税税额=20000.50+20000020%=41000(元)合计应纳消费税税额=125000+5400
31、0+41000=220000(元)（2）三类酒未单独核算，则应采用税率从高的原则，应纳消费税税额为：180000.50+(600000+540000+200000)20%=277000(元)可以看出，将税率不同的产品分开核算后，税款减少：277000-220000=57000(元),（3）如果不将两类酒组成套装酒销售，则套装酒中的各类酒单独计算税额：套装酒中白酒的应纳消费税税额=(0.50+6020%)1000=12 500(元)套装酒中药酒的应纳消费税税额=90100010%=9 000(元)套装酒合计应纳消费税税额=12500+9000=21500(元)由（1）可知：白酒应纳消费税税额=1
32、00000.50+60000020%=125000(元)药酒应纳消费税税额=54000010%=54000(元)合计应纳消费税税额=125000+54000+21500=200500(元)可见，不将两类酒组成套装酒销售，同时分别核算，则可以减少消费税19500元（=220000-200500）。,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,案例解析,案例4-6,4.3 消费税税率的筹划,消费税成套销售的税收筹划（2）2011年1月，某日用化妆品厂将生产的化妆品、护肤护发用品、小化妆工具等成套销售。每套消费品由下列产品组成：一瓶香水50元；一瓶指甲油10元；
33、一支口红15元；两瓶浴液25元；一瓶摩丝8元；一块香皂5元；化妆工具20元。每套全价133元(不含消费税价)。(化妆品消费税税率为30%，护肤护发品现已取消消费税。),思考：应该如何进行税收筹划？,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,案例解析,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,如在出厂时就已组成套装，则一套消费品应缴消费税：133（1-30%）30%=19030%=57(元)同时应缴增值税：19017%=32.3(元)(假设该商品只有本企业一个生产环节，无进项抵扣。)市场定价：133+57+32.3=222.3(元),筹划建议
34、：该日用化妆品厂先将这些商品销售给商家（配比好各种商品的数量）并按不同商品的销售额分别核算，分别开具发票，然后由商家按照设计组套包装后再销售。（实际上只是将组套包装的地点、环节调整了一下，即向后推移了）,可见，在企业获得同样利润的情况下，筹划后少缴消费税24.86元（=57-32.14），筹划后市场定价可比筹划前低29.09元（）。需要特别注意的是，看似只是对消费税的筹划，但实际上，它对降低增值税也起到了作用（消费税与增值税的计税依据相同，都是含消费税但不含增值税的价款）。,案例解析,4.3 消费税税率的筹划,4.3.2 消费税税率的筹划,2.兼营和成套销售的问题,进行筹划后，“先销售后包装”
35、，则此时应纳的消费税：（50+10+15）（1-30%）30%=32.14(元)同时应缴增值税：(133+32.14)17%=28.07(元)市场定价：133+32.14+28.07=193.21(元),4.4 针对特殊条款的筹划,中华人民共和国消费税暂行条例和中华人民共和国消费税暂行条例实施细则对于纳税人的某些特定行为规定了特殊条款。例如，纳税人用于换取生产资料和消费资料、用于投资入股和偿还债务等用途的应税消费品都被确定为自产自用（且用于继续生产应税消费品以外的），需要计算缴纳消费税并按纳税人同类应税消费品的最高售价计税。这是因为此类行为虽然不是直接销售行为，但仍是一种有偿转让应税消费品所有
36、权的行为，因此应视同销售计算缴纳消费税。其他视同销售行为（馈赠、赞助、广告等）计税时，应按纳税人生产的同类消费品的销售价格计算纳税；没有同类消费品销售价格的，按照组成计税价格计算纳税。,4.4 针对特殊条款的筹划,同类消费品的销售价格，是指纳税人或者代收代缴义务人当月销售的同类消费品的销售价格，如果当月同类消费品各期销售价格高低不同，应按销售数量加权平均计算。但销售的应税消费品有下列情况之一的，不得列入加权平均计算：（一）销售价格明显偏低并无正当理由的；（二）无销售价格的。如果当月无销售或者当月未完结，应按照同类消费品上月或者最近月份的销售价格计算纳税。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.1
37、 以应税消费品实物抵债的筹划,根据税法规定，纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债务等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作为计税依据计算消费税。因此，如果企业以应税消费品实物抵偿以往经营中的债务时，要特别注意其计税价格的确定，防止按较高价格计税，进而增加自身税负，最好先销售，再作抵债的处理。,案例4-7,以应税消费品实物抵债的筹划 2013年12月，黄山酿造厂以500公斤B牌白酒抵偿原企业经营中欠东方粮食加工有限公司的债务。该酿造厂当月销售B牌白酒的情况为：以80元/公斤的价格销售了600公斤，以100元/公斤的价格销售了1 500公斤，以120元/公斤的价
38、格销售了600公斤。该酿造厂以80元/公斤的价格计算并按期申报缴纳该笔抵债白酒的消费税税款：50020.5+8050020%=500+8 000=8 500(元)2014年初，税务机关在稽查时提出用于抵债的白酒应当补缴消费税。,思考：该税务机关提出补缴消费税的结论是否合法？有何法律依据？,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.1 以应税消费品实物抵债的筹划,案例解析,分析：该税务机关提出补缴消费税的结论符合税法规定。根据国家税务总局关于印发的通知（国税发1993156号）第三条第六项，纳税人用于换取生产资料和消费资料、投资入股和抵偿债等方面的应税消费品，应当以纳税人同类应税消费品的最高销售价格作
39、为计税依据计算消费税。当月，黄山酿造厂销售此类白酒的最高销售价格为120元/公斤，则该笔用于偿债的白酒应缴纳的消费税为：50020.5+12050020%=500+12000=12500(元)因此，黄山酿造厂应补缴消费税税款4 000元(=12500-8500)。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.1 以应税消费品实物抵债的筹划,如果长江酿造厂以80元/公斤的价格和正常的手续将500公斤A牌白酒销售给黄河粮食加工有限公司，然后再通过有关账户调整抵减“应付账款”。这样，该笔抵债白酒就可按原方法计算缴纳消费税，既符合税法规定，又收到了节税的效果。,税收筹划建议,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4
40、.1 以应税消费品实物抵债的筹划,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.2 以应税消费品投资入股的筹划,纳税人以应税消费品入股投资时，一般是按照协议价格或者评估价格确定的，只要这种协议价格或者评估价格低于其当月销售该类应税消费品的加权平均价格，直接以应税消费品入股投资就会比销售后再投资的方式缴纳更多的消费税。在这种情况下，可以考虑转换为先销售后投资的方法。,以应税消费品入股投资的筹划某摩托车制造厂甲准备以参股的方式向乙企业投资。双方商定，甲企业以摩托车200辆的实物入股(评估价格为8100元/辆)，取得乙企业100万股股权。甲企业当月对外销售同型号的摩托车共有三种价格：以8000元/辆销售60辆
41、，以8600元/辆销售80辆，以9000元/辆销售20辆(摩托车消费税税率为10%)。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.2 以应税消费品投资入股的筹划,案例4-8,甲企业的投资方案有两个：第一，直接以摩托车进行实物投资入股。应缴消费税=900020010%=180000(元)第二，先销售后投资(销售价格8100元/辆)。应缴消费税=810020010%=162000(元)显然，第二种方案比第一种方案减少消费税18000元(=180000-162000)。,中华人民共和国消费税暂行条例及其实施细则规定：纳税人销售的应税消费品，以人民币以外的货币结算销售额时，应按人民币汇率中间价折合成人民币销
42、售额以后，再按公式计算应纳税额。人民币折合率，既可以采用销售额发生当天的人民币汇率中间价，也可以采用当月1日的人民币汇率中间价。,企业应从减轻税负的角度考虑根据外汇市场的变动趋势，选择有利于企业的汇率。一般情况下，越是以较低的人民币汇率计算应纳税额，越有利于减轻税负；外汇市场波动越大，进行税务筹划的必要性也越强。需要注意的是，根据税法规定，汇率的折算方法一经确定，一年内不得随意变动。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.3 以外币结算应税消费品的筹划,以外币结算应税消费品的税收筹划某企业2011年12月15日取得化妆品销售收入40万美元，12月1日国家外汇牌价为1美元6.5元人民币，12月15
43、日的外汇牌价为1美元6.6元人民币。如果采用当月1日的汇率，折合成人民币260万元，应缴消费税人民币78万元；如果采用结算当日的汇率，折合成人民币264万元，应缴消费税人民币79.2万元。两种方法相比，采用结算当日汇率计算比采用当月1日汇率计算多缴消费税人民币1.2万元。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.3 以外币结算应税消费品的筹划,案例4-9,税法规定，对于每一个纳税人来讲，汇率折算方法一经确定，在一年之内不得随意变动，以后年度如需调整，也必须向税务机关申报，得到批准后方可按调整后的折算方法计算。因此，在选择汇率折算方法时，需要纳税人对未来的经济形势和汇率走势做出恰当判断。一般来讲，如
44、果在一个较长的时期内人民币处于不断升值状态，采用结算当日汇率折算较为有利；反之，则采用当月1日汇率折算较为有利。当然，当某一币种处于长期升值或贬值过程时，也不排除其币值的波动。因此，汇率折算方法的选择是从总体规划角度做出的，即使筹划得很合理，也不是每一笔销售收入都可以按相对较低的折算方法计算。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.3 以外币结算应税消费品的筹划,关于包装物的税收规定,一、包装物销售：中华人民共和国消费税暂行条例实施细则第十三条规定，应税消费品连同包装物销售的，无论包装物是否单独计价以及在会计上如何核算，均应并入应税消费品的销售额中缴纳消费税。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4
45、.4 巧用包装物押金的筹划,二、包装物租金：根据中华人民共和国消费税暂行条例实施细则第十四条的规定，包装物的租金应视为价外费用进行税务处理。凡销售应税消费品向购买方收取的价外费用，无论其会计制度如何核算，均应并入销售额计算应纳税额。,关于包装物的税收规定,三、包装物押金：（1）中华人民共和国消费税暂行条例实施细则第十三条规定，如果包装物不作价随同产品销售，而是收取押金，此项押金则不应并入应税消费品的销售额中征税。但对因逾期未收回的包装物不再退还的或者已收取的时间超过12个月的押金，应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。对既作价随同应税消费品销售，又另外收取押金的包装物的
46、押金，凡纳税人在规定的期限内没有退还的，均应并入应税消费品的销售额，按照应税消费品的适用税率缴纳消费税。（2）财政部 国家税务总局关于酒类产品包装物押金征税问题的通知（财税字199553号）规定：从1995年6月1日起，对酒类产品生产企业销售酒类产品而收取的包装物押金，无论押金是否返还与会计上如何核算，均需并入酒类产品销售额中，依酒类产品的适用税率征收消费税。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.4 巧用包装物押金的筹划,根据税法相关规定可以看出，由于只有押金有可能不并入销售额计算缴纳消费税，因此采用收取押金的方式比其他两种方式更有利于节税。但是，从企业净收益的角度，包装物的销售额和租金是企业
47、收入，而押金只有在逾期未归还时才构成收入。所以，在实际工作中，要比较收入、成本和税收，做出使企业利益最大化的决策。,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.4 巧用包装物押金的筹划,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.4 巧用包装物押金的筹划,案例4-10,巧用包装物押金的税收筹划金星轮胎厂是某汽车制造公司A的轮胎长期供应商。2011年5月，金星轮胎厂向A公司销售1000个轮胎，每个轮胎价值2000元(不含增值税价)；每个轮胎包装出售，包装物价值为200元/个(不含增值税价)。(轮胎消费税税率为10%。)金星轮胎厂采用哪种方式收取包装物价款税负较轻呢？,4.4 针对特殊条款的筹划,4.4.4 巧用
48、包装物押金的筹划,案例解析,（1）如果采用包装物随同轮胎一并销售：销售额=0.221000=220(万元)应缴消费税=22010%=22(万元)（2）如果采用收取包装物押金的形式进行销售，并将收取的包装物押金单独入账：销售额=0.21000=200(万元)收取包装物押金=0.021000=20(万元)应缴消费税=20010%=20(万元),注意：包装物押金是否缴纳消费税视以后情况而定。如果A公司在合同约定的时间内或一年内将包装物退回，则不需再缴纳消费税、增值税；如果A公司逾期仍未退还包装物，则在一年后金星轮胎厂需再缴2万元消费税以及包装物做销售处理后应缴的增值税。,【本章小结】本章根据消费税的税制要素，分别从消费税的纳税人、计税依据、消费税税率以及针对特殊条款几个方面介绍了税收筹划的原理和方法。消费税纳税人的筹划 消费税计税依据的筹划 消费税税率的筹划 针对特殊条款的筹划,【关键术语】无差异价格临界点组成计税价格【思考题】1.简述消费税纳税人的筹划方法。2.如何通过选择合理销售方式进行消费税筹划?3.简述消费税税率的筹划原理及方法。4.简述以应税消费品实物抵债的筹划方法。5.简述以应税消费品入股投资的筹划方法。,Thank You!,
