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1、第九章 长期负债,长期负债,教学目标,参考资料,教学内容,通过本章学习要求：掌握长期负债的特点；借款费用资本化与费用化的界定；长期借款与应付债券的会计处理方法。,教学目标,参考资料,企业会计准则,国际会计准则,本 章 结 构,第一节长期负债概述,第二节长期借款,第三节应付债券,第四节其他长期负债,第一节 长期负债概述,一、了解长期负债的概念和特点,二、了解长期债务的分类,三、熟练掌握借款费用,四、熟练掌握长期负债的确认和计量,提要,一、长期负债的概念和特点,长期负债是指在1年或者超过1年的一个营业周期以上偿还的债务。长期负债与流动负债相比，具有债务金额大，偿还期限长，可以分期偿还等特点。长期负
2、债是企业筹集长期资金的一种方式，其目的是为了满足企业生产经营的需要，特别是为了拓展企业的经营规模，而购建必要的大型机械设备、地产，增建或扩建厂房等。,二、长期债务的分类,根据举借长期负债的方式不同，长期负债可划分为四类：1.长期借款：长期借款是指企业向银行和其他金融机构借入的、偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务。2.应付债券：应付债券是企业对外发行并承诺于一定时期还本付息的一种长期借款性质的书面证明。3.长期应付款：其他长期负债是指企业以长期借款、应付债券以外的、利用长期负债进行筹资的方式。主要包括融资租入固定资产、引进设备的应付款等。4.专项应付款：专项应付款是指企业接受国家拨入
3、的具有专门用途的拨款，如专项用于技术改造、技术研究等，以及从其他来源取得的款项。具有专用拨款的性质。,三、借款费用,借款费用的界定,借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价或者溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。包括以下四个方面的内容：因借款而发生的利息；因借款而发生的折价或溢价的摊销；因借款而发生的辅助费用；因外币借款而发生的汇兑差额。,借款费用处理的方法,为购建固定资产而发生的长期借款费用，其固定资产尚未交付使用前所发生的，予以资本化，计入所建造的固定资产价值。为建造固定资产而发生的长期借款费用，在固定资产交付使用后所发生的，直接计入当期损益。属于流动负债性质的借款费用或
4、者虽然是长期借款性质但不是用于购建固定资产的借款费用，直接计入当期损益，即使是需要经过相当长时间才能达到可使用状态的存货，一般也不将借款费用计入所制造的存货的价值内。,如果是为投资而发生的借款费用，不予资本化，直接计入当期损益。在筹建期间发生的长期借款费用（除为购建固定资产而发生的长期借款费用外），计入当期孙毅。清算期间发生的长期借款费用，计入清算损益。,借款费用的确认原则,借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额的确认原则 借款利息、折价或溢价的摊销和汇兑差额只有在符合资本化条 件的情况下所发生的专门借款费用才允许资本化。其他的借款利 息、折价或溢价的摊销和汇兑差额，应当于发生当期确认为费用。辅
5、助费用的确认原则 因安排专门借款发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应在发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。因安排其他借款而发生的辅助费用则应当于发生当期确认为费用。,借款费用开始资本化必须同时符合以下三个条件：资产支出已经发生；借款费用已经发生；为使资产达到预定可使用状态所必要的构件 活动已经开始。,借款费用资本化的开始,借款费用的资本化金额,企业每期应予资本化的借款费用金额，包括当期应予资本化的利息、债券折价或溢价的摊销、辅助费用和汇兑差额。利息资本化金额的确定,累计支出加权平均数的
6、确定上述公式中的累计支出加权平均数应按每笔资产支出金额乘以每笔资本支出占用的天数与会计期间涵盖的天数之比计算确定。其计算 公式为：,累计支出加权平均数=（每笔资产支出金额每笔资产支出占用的 天数/会计期间涵差的天数）上述公式中的“每笔资产支出占用的天数”是指发生在固定资产上支出所应承担借款费用的时间长度。“会计期间涵盖的天数”是指算应予资本化的借款费用金额的会计期间的长度。上述时间长度一应以天数计算，有时考虑到资产支出发生笔数较多，而且发生比均衡，为简化计算，也可以月数计算。资本化率 企业为购建固定资产只借入一笔专门借款，资本化率为该项目借款利率，若借入一笔以上的专门借款，资本化率为这些借款利
7、息的加平均利率。加权平均利率的计算公式是：,加权平均利率=（专门借款当期实际发生的利息之和/专门借款本金加权平均数）100%专门借款本金加权平均数=(每笔专门借款本金每笔借款实际占用的天数/会计期间涵盖的天数)辅助费用的资本化 简单地说，每期辅助费用的资本化金额就是每期辅助费用的实际发生金额，不与发生在所购建的固定资产上的支出相挂钩。例：某企业因为从银行取得30 000 000元的银行贷款，支付评估机构评估等费用81000元，已用银行存款支付，该贷款用以厂房扩建，该笔贷款期限3年，年利率8，贷款从2000年4月10日计息，厂房扩建从2000年4月10日开始，建造期2年，应予资本化的辅助费用金额
8、为81000元。,外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定。在符合资本化条件的情况下，每期外币专门借款汇兑差额的资本化金额就是每期外币专门借款汇兑额的实际发生额，而不要求其余资产支出相挂钩。,借款费用资本化暂停,在固定资产的购置或建造过程中，如果购建活动发生了非正常中断，并且中断时间连续超过3个月的，则中断期间所发生的借款费用应当暂停资本化。需要注意的是，如果中断是使固定资产达到预定可使用状态所必要的程序，或者中断是由于可预见的不可抗力因素造成的，则不需停止借款费用的资本化。,借款费用资本化的停止,通常所购建的固定资产满足以下条件之一，而认为资产已达到了预定可使用状态，借款费用应停止资本化：1、固
9、定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实际上已经完成。2、所购置或者建造的固定资产与设计要求或者合同要求相符合或者基本相符，即使有及个别与设计或者合同要求不相符的地方，也不会影响其他正常使用。3、继续发生在所购建固定资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。,长期负债应当以实际发生额入帐。同时按照负债本金或债券面值，根据规定的利率按期计提利息，对计提的利息支出根据“借款费用”准则规定，将计提的利息支出分别计入工程成本（借款费用资本化）或当期财务费用。根据筹措方式不同，各项长期负债分别进行核算，并在资产负债表中分列项目反映，将于1年内到期偿还的长期负债，在资产负债表中列为一项流动负债单独反
10、映。,四、长期负债的确认和计量,了解长期借款的概述,掌握长期借款利息的计算,熟练掌握长期借款的会计处理,第二节 长期借款,提要,企业向金融机构等借入的长期借款，在会计核算中设置“长期借款”科目核算。长期借款的核算需要注意：（1）长期借款所发生的利息支出，应按照债券发生的原则按期预提，并按借款费用原则，进行处理；（2）长期外币借款所发生的外币折合差额，应按照外币业务核算的有关办法，按照计算汇总损益，计算出的汇兑损益按照借款费用的原则进行处理；（3）长期借款的本金和利息以及外币折合差额，均应计入“长期借款”科目。,返回,一、长期借款概述,二、长期借款利息的计算,1单利计算 利息本金利率期间数 本利
11、和本金（1利率期数）本金利息例：某企业向银行借入为期5年的长期借款人民币100 000元，利息率为9，每年计息一次，到期本息一次归还。每年应计利息都是：100 00099 000元 五年的应计利息是：100 0009%545 000元五年的本利和为：100 000(19%5)145 000元,2复利计算 复利利息=本金*（1+利率）期间数-1 本利和=本金*（1+利率）期间数 仍以前例（单利计息方法的举例），每年应计利息（即应确认的利息）如下：第一年100 00099 000第二年109 00099 810第三年118 810910 629.9第四年129 502.9911 655.26第五年
12、141 158.16912 704.235年利息合计538 62.39第五年末本利和为：100 00053 862.39153 862.39,三、长期借款的核算,长期借款所发生的利息支出，应分别情况处理：如果是为了购建固定资产而专门借入的长期借款，在固定资产达到预定可使用状态前发生的借款利息应资本化，计入所购建的在建工程的成本；在固定资产达到预定可使用状态后发生的借款利息应费用化，计入当期损益。如果是为了生产经营而借入的长期借款，发生的借款利息应费用化，计入当期损益。长期外币借款所发生的外币折合差额，应按照外币业务核算的有关办法，按期计算汇兑损益，计入在建工程成本或当期损益。长期借款的本金和利
13、息以及外币折合差额，均应计入“长期借款”账户。,长期借款借入时，借记“银行存款”等账户，贷记“长期借款”账户。资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算长期借款利息时，借记“在建工程”、“固定资产”、财务费用、研发支出等账户，按合同利率计算的应付未付利息，贷记“应付利息”或“长期借款”账户，按借贷方的差额，借（贷）“长期借款利息调整”归还本息时，借记“长期借款”、“应付利息”账户，贷记“银行存款”账户。,第三节 应付债券,应付债券的特点 应付债券的分类 应付债券的基本要素 债券发行与发行费的会计处理 债券溢价、折价摊销和应计利息的会计处理 债券延迟发行的会计处理 债券偿还的会计处理 可转换债券,
14、提要,一、应付债券的特点,应付债券是企业筹集长期使用资金而发生的一种书面凭证，长期债券可以溢价发行、折价发行和平价发行，无论采取何种方式发行，均按债券面值计入“应付债券”科目的“债券面值”明细科目。债券的溢价或折价，在债券的存续期间内进行摊销，摊销方法可以采用实际利率法。债券上应计利息，应按照权责发生制原则按其预提。,二、应付债券的分类,按有无抵押担保，分为由抵押担保公司债券和无抵押担保公司债券。按是否记名，分为记名公司债券和不记名公司债券。按利息的支付方式，分为附息票的公司债券和贴现的公司债券。按发行方式，分为公募公司债券和私募公司债券。按发行的区域，分为国内债券和国际债券。,三、应付债券的
15、基本要素,(一)债券面值 债券面值指债券的票面价值，它包括票面价值的币种和票面金额两个基本内容。,(二)债券的发行价格,债券市价每期支付利息还款时利息折现系数（年金现值）债券面值到期归还面值折现系数（复利现值）其中：每期支付利息票面价值每一付息期的票面利率公司债有三种不同的发行价格：当市场利率等于债券票面利率时，债券的发行价格高于其票面价格，债券按面值发行，即平价发行。当市场利率低于债券票面利率时，债券的发行价格高于其票面价格，债券按溢价发行，发行价格高于票面价格部分称为债券溢价。溢价发行标明企业以后期多付利息而事先得到的补偿；当市场利率高于债券票面利率时，债券的发行价格低于其票面价格，债券按
16、折价发行，发行价格低于票面价格部分称为债券折价。债券的偿还期限,(三)债券的偿还期限,债券的偿还期限是指债券从发行日起至偿清本息之日止的时间。发行债券确定偿还期限时，要考虑：筹资使用债券资金的周转期长短。周转期长偿还期限则长；虑未来市场利率的发展趋势，如果市场利率呈下降趋势宜采用短期形式偿还，反之采用中长期形式偿还；虑投资人的投资意向、心里状态以及市场上其他债券的期限等因素。,（四）债券的利率,债券的利率是债券利息与债券票面价值的比率，又称名义利率。票券的利率主要受银行利率、发行者的资信、偿还期限、利息计算方式或资本市场上资金供求情况的影响。,四、债券发行与发行费的会计处理,（一）企业发行债券
17、的利率通常是以年利率表示的，一般固定不变，称为“票面利率”或“名义利率”。债券发行企业实际负担的利率（也是债券持有人实际获得的利率）称为“实际利率”。实际利率是债券发行当时的市场利率，也就是金融市场上风险和期限与所发行的债券类似的借贷资本的利率。企业债券的发行价格受同期银行存款利率（相当于市场利率）的影响较大。经常会出现市场利率大于或小于票面利率，或者说是实际利率大于或小于名义利率的情况。在这种情况下，债券发行企业就要按高于或低于市场利率的票面利率支付债券利息，即按高于或低于债券面值的价格出售。,当债券的票面利率高于同期银行存款利率时，可按超过债券票面价值的价格发行，称为溢价发行。实际的债券发
18、行价格总额大于债券面值总额的差额，作为债券溢价。溢价发行表明企业为后期多付利息而事先得到的补偿。如果债券的票面利率低于同期银行存款利率的，可按低于债券票面价值的价格发行，称为折价发行。实际债券发行价格总额小于债券面值总额的差额，作为债券折价。折价发行表明企业为后期少付利息而预先给予投资者的补偿。如果债券的票面利率与同期银行存款利率一致，可按票面价值发行，称为面值发行。,（二）债券发行费用的处理,按照会计准则规定，企业发行债券，如果发行费用大于发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行费用减去发行期间冻结资金所产生的利息收入后的差额，根据重要性原则分别情况处理：金额较大的，根据发行债券筹集资金的用
19、途，属于用于固定资产项目的（即借款属于专门借款），按照借款费用资本化的处理原则处理；属于其他用途的，计入当期财务费用。如果发行费用小于发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销，其摊销的费用，按照借款费用的处理原则处理。,实际利率法 用每期的期初债券账面价值乘以实际利率算出各期利息费用，然后与实际应付利息相比较，求得各期债券溢价或折价摊销额。按实际利率计算各期利息=期初应付债券账面价值*实际利息率 实际应付利率=应付债券账面价值*票面利率 摊销额=实际应付利率-按实际利率计算各期利息,五、债券
20、溢价、折价摊销和应计利息的会计处理,六、债券延迟发行的会计处理,债券因故没有按期发行，或者没有在同一天全部售出，尽管债券没有按期发行但债券到期日和付息日却不能改变，在这种情况下就产生了对没有按期发行债券的利息应由投资者购买、在付息日返还给投资者的问题。因此涉及到债券利息的计算问题。,七、债券偿还的会计处理,债券到期一次偿还,一次偿还是指债券本金于到期日一次偿还。偿还时，无论是平价、溢价或折价发行，均按面值偿还。偿还时按面值借记“应付债券债券面值”，贷记“银行存款”，表示该笔负债已予清偿。,分期偿还是指公司发行债券时，便规定按期分批偿还。应于各期偿还日将偿还部分债券的面值冲减“应付债券”和“银行
21、存款”（或现金），由于部分债券已还本，则以后各期的债券面值随之减少，其利息支出和债券溢价或折价的摊销数额也随之减少。因此，还须在编制“债券溢价（或折价）摊销表”时，计算各期还本后应摊销的溢价或折价，再予摊销入帐。,债券分期偿还,例：某企业20*6年1月1日发行5年期400 000元企业债券，票面利率10%，发行时市场利率12%，该债券按370 562元价格发行，折价29 438元，该债券发行时规定每年付息一次，债券本金从第四个付息日（年初）起分2次平均偿还。若采用直线法，则债券折价摊销的计算见表9-10。,表9-10 债券分期偿还折价摊销表（直线法）,注：最后一期应计利息用偿还债券面值10%计
22、算应计利息。该企业于债券到期日偿还债券本金和利息的分录是：借：应付债券债券面值 200 000应付债券应计利息 20 000 贷：银行存款 220 000,（1）提前收回债券的付款，提前收回债券的应计利息（收回债券面值票面利率自上次付息日至提前收回债券日的月份）（2）每月应摊销债券折（溢）价（每期折价转销数赎回债券占发行债券百分比每一付息月份）（3）未摊销折价（每月应摊销债券折价自赎回债券月至债券到期月数）（4）赎回债券账面价值（债券面值未摊销折价）（5）赎回债券损益（提前偿还公司债券价款赎回公司债券账面价值）,提前偿还债券,提前偿还是指债券发行后未到债券偿还日而归还本金。,提前偿还债券的核算
23、应包括：,例：某企业发行5年期400 000元公司债券，该公司于债券发行的第四年9月1日以每张105元的价格赎回100 000元。该债券票面利率为10%，该企业半年付息一次，发行时市场利率12%。每期折价摊销额2 943.80（直线法）。,该企业提前偿还公司债券付款100 000105%=105 000元。提前收回债券的应计利息100 00010%=1 666.67元。提前偿还债券的价款105 000-1 666.67=103 333.33元。,公司债券面值100 000元。每月应摊销债券折价2 943.80=122.66元。未摊销折价122.6616=1 962.56元。赎回债券账面价值10
24、0 000-1 962.56=98 037.44元赎回公司债券损失103 333.33-98 037.44=5 295.89元该企业赎回债券前月份折价摊销额122.662=245.32元。,该企业转销折价摊销额，记：借：财务费用或在建工程 245.32 贷：应付债券利息调整 245.32 结转赎回债券损益，记：借：应付债券债券面值 100 000 财务费用 1 666.67 营业外支出 5 295.89 贷：应付债券利息调整 1 962.56 银行存款 105 000,该企业的会计核算是：,直接交换。直接交换是指直接将新债券交给债权人，换回旧债券。采用这种方式应在市场利率及其他经济情况发生变动
25、，债券市价低于现行账面价值，举债企业在与投资者达成协议后，以稍高于市价的价格收回旧债券，将发行的新债券交给债权人，从而达到降低企业债务比率，提高企业偿债能力和降低新债发行成本的目的。发行新债券并从证券市场购回旧债券。这种方式是指举债企业采用发行新债券筹资，用发行新债券所得资金将旧债券从公开的证券市场上购回的方法。若采用这种方法也应是市场利率变动，旧债券的市价低于现行账面价值。,举借新债偿还旧债,八、可转换债券,（一）可转换公司债券概述 是指发行人依照法定程序发行，在一定期间内依据约定条件可以转换成股份的公司债券。可转换公司债券既有债券的性质，又有股票的性质。在“应付债券”科目中设置“可转换公司
26、债券”明细科目进行核算。可转换公司债券具有风险较小、利率较低的特点。,八、可转换债券,我国采用记名式无纸化发行方式，期限35年。,企业发行的可转换公司债券，应在初始确认时将其包含的负债成分和权益成份进行分拆，1.负债成分确认为应付债券，2.权益成分确认为资本公积。,进行分拆时，应当先对负债成分的未来现金流量进行折现，确定负债成分的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成分初始确认金额后的金额作为权益成分的初始金额。,八、可转换债券,发行可转换债券的交易费用，应当在负债成分和权益成分之间按照各自的相对公允价值进行分摊,（二）会计处理借：银行存款（按收到的款项）贷：应付债券可转换公司债券（按负债成
27、分面值）资本公积其他资本公积（按权益成分公允价值）按借贷双方的差额借或贷 应付债券可转换公司债券（利息调整）,八、可转换债券,例题：某公司经批准于2007年1月1日按面值发行5年期一次还本付息的可转换公司债券2亿元，款项已存银行，票面年利率为6%，按年支付利息。发行1年后可转换为普通股股票，初始转换价格为每股10元，股票面值1元。假定2008年1月1日持有人全部进行转换，该公司发行该债券时二级市场与之类似的不附带转换权的债券市场利率为9%。,八、可转换债券,1.发行时借：银行存款 200 000 000 应付债券可转换债券（利息调整）23 343 600 贷：应付债券可转换债券（面值）200
28、000 000 资本公积其他资本公积23 343 600,八、可转换债券,负债成分公允价值=2亿元0.6499+2亿元6%3.8897=176 656 400（元）,权益成分公允价值=2亿元-1.766564亿元=23343600元,2.第一年末，即2007年12月31日确认利息费用借：财务费用（1766564009%）15 899 076 贷：应付债券可转换债券（应计利息）12 000 000 可转换债券（利息调整）3 899 076,八、可转换债券,3.2008年初持有人行使转换权转换的股份数量=176656400+12000000+3899076）10=19255547.6（股）不足1股
29、的零数支付0.6元现金,八、可转换债券,借：应付债券可转换债券（面值）200000 000,应付债券可转换债券（应付利息）12000 000,资本公积其他资本公积 23 343 600,贷：股本 19 255 547 应付债券可转换债券（利息调整）19 444 52 资本公积股本溢价 196 643 528.4 库存现金 0.6,第四节 其他长期负债,其他长期负债概述 其他长期负债的会计处理 专项应付款,提要,一、其他长期负债概述,其他长期负债是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款。如采用补偿贸易方式引进国外设备的价款，融资租如固定资产的租赁费、专项应付款等。,二、其他长期负债的
30、会计处理,长期应付款核算应设置“长期应付款”账户，该账户核算企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款。借方登记归还引进设备款和按期支付的融资租赁费；贷方登记引进设备和融资租入固定资产的应付款。期末余额在贷方，反映企业尚未支付的各种长期应付款。该账户应按长期应付款的种类设置明细账，进行明细核算。,企业以补偿贸易方式引进设备时 借：固定资产（在建工程 等）贷：长期应付款 归还引进设备款时 借：长期应付款 贷：银行存款（应收账款等）,企业融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值，将最低租赁付款额确认为长期应付款，并将两者的差额作为未确认融资费用。借:在建工程(固定资产、未确认融资费用等)贷:长期应付款应付融资租赁款支付融资租赁费时 借:长期应付款应付融资租赁款 贷:银行存款,三、专项应付款,企业受到专项拨款时 借：银行存款 贷：专项应付款未形成资产需核销的，报经批准后 借：专项应付款 贷：有关帐户,专项应付款是指企业接受国家拨入的具有专门用途的拨款。,拨款项目完成后，对形成的各项资产按实际成本 借：固定资产 贷：有关帐户 借：专项应付款 贷：资本公积拨款转入 结余拨款上缴 借：专项应付款 贷：银行存款,
