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1、企业税收筹划与财务管理文章精选2008年第22期北京大成方略纳税人俱乐部BeijingDachengfang1.ueTaxpayerC1.ub本资料内容主要选自报纸、杂志及网络免费资料，仅供俱乐部会员阅读学习目录（2008年第22期总字第四十九期）2008年11月16日1、滩涂税收筹划引人入胜之增值税32、滩涂税收筹划引人入胜之二一营业税153、滩涂税收筹划引人入胜之三一一企业所得税一224、滩涂税收筹划引人入胜之四一一个人所得税一305、增值税销项税额的筹划方法356、无形资产所得税处理新旧比较377、从“其他应收款发现漏缴税金418、多缴的“污点税款可否申请退还449、销售旧设备的纳税处理
2、46一、税收筹划滩涂税收筹划引人入胜之增值税“走过那条小河，你可曾听说，有一个女孩她曾经来过还有一群丹顶鹤轻轻地轻轻飞过。”这首由著名女歌星甘萍演唱的一个真实的故事讲述的是一位为勇救丹顶鹤而牺牲的姑娘的故事。故事的主人翁叫徐秀娟，她工作的地方就是江苏盐城珍禽自然保护区。一个真实的故事打动了全国人的心，一个真实的故事就发生在广袤的沿海滩涂。江苏盐城是海洋滩涂资源大市，海岸线全长582公里，境内滩涂面积达683万亩，占江苏75%,是全国的14%,而且盐城的滩涂每年还以25万亩左右成陆速度向大海延伸。滩涂资源具有独特的区域优势，既是天赋的珍贵资源，也是最具潜力的后发优势，不但是盐城，也是江苏的后备土
3、地资源。随着地方经济建设的快速开展，滩涂的开发利用步伐也在不断加快，因此，滩涂税收筹划F1.然而然地就被提到各级党委、政府及有意向投资于滩涂的广阔投资者的议事日程上来。广袤的沿海滩涂，集种植业、捕捞业、养殖业、租赁（承包、承租）业、农产品初加工业、农产品深加工业、旅游效劳等行业于一滩一涂，涉及增值税、营业税、企业所得税、个人所得税、城镇土地使用税、耕地占用税、印花税等诸多税种。在这里，无论是二产还是三产，都与一产紧紧相连密不可分，前店后坊也好，公司加农户也罢，我们要充分利用现行的税收优惠政策，积极营造政策“洼地，对海涂开发工程、星植企业集团、新建的临海工业企业、各类外向型开发区，给予一定的优惠
4、政策，使金色的滩涂光辉万丈。一、增值税。滩涂涉及的税收筹划空间比较大的增值税工程主要是与种植业、捕捞业、养殖业等相关联的农产品初加工、深加工等产业。相关税收政策及筹划思路如下：（一）政策依据1、中华人民共和国增值税暂行条例第十六条规定：“农业生产者销售自产农业产品免征增值税.”实施细则进一步明确规定，条例所称农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业，农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。即对直接从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业的单位和个人销售自产的初级产品免征增值税。2、财政部国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知（财税200212）规定：“从2002年1月1口起，增值税一
5、般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税额扣除率由10%提高到13%。3、财政部国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知（财税2002105号）规定：“增值税一般纳税人向小规模纳税人购置农产品，可按照财政部国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知（财税200212号）的规定依13%的抵扣率抵扣进项税额。”4、国家税务总局关于印发增值税问题解答（之一）的通知（国税函发1995288号）规定，对增值税一般纳税人购进免税农产品所使用的收购凭证，各省、自治区、宜辖市和方案单列市国家税务局应严格管理。对收购凭证的发放、使用、保管，由省、自治区、直辖市和方
6、案单列市国家税务局作出统一的规定。增值税一般纳税人购进免税农产品应使用税务机关批准的收购凭证，对其使用未经税务机关批准的收购凭证，以及不按税务机关的要求使用、保管收购凭证的，其收购的农产品不得计算进项税额抵扣。5、国家税务总局关于加强农产品增值税抵扣管理有关问题的通知（国税函2005545号）进一步明确，应加强对增值税专用收购凭证真实性的审核，强化评估,严格稽查，有偷骗税问题的，应依法严肃查处。6、财政部、国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知（财税200881号），加大对农民专业合作社涉农税收政策扶持力度，规定：“一、对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自
7、产农业产品免征增值税。二、增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。三、对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税。”并从2008年7月1口起执行。（二）筹划思路1、划大核算单位为小核算单位，前农业后加工业，相互形成购销关系。对于以农产品为原料进行农产品初加工、深加工、精加工的企业来说，税收筹划思路可以采取划大核算单位为小核算单位，或者实行前道工序农业后道工序加工业，前后相互形成购销关系，充分利用增值税抵扣进项税额政策，以期到达节约税收本钱的目的。黄海金色滩涂肉品有限公司是增值税一般纳税人，以农产品为原料，
8、主要从事生猪的饲养、屠宰、肉制品加工销售业务。2007年出栏生猪I100O头，当年生产取得分割肉销售收入100o万元,肉制品销售收入2000万元（加工生肉本钱1200万元企业主要扣除工程有电力、燃料、辅料及修理用备件等，合计允许低扣进项税额为100万元。案例分析方案一：公司采取饲养并屠宰分割方式，局部白肉直接对外销售，局部经屠宰后转交肉品加工车间加工成各种肉制品后登录各大超市肉品柜。企业应纳增值税额及增值税负担率计尊如下：销售分割肉收入100o万元按照“销售H产农业产品”免交增值税：销售肉制品收入2000万元应计提增值税销项税额2000X17%=340万元；允许低扣的进项税额为100万元：应交
9、纳增值税为340-100=240万元；（5）增值税负担率为240/2000=12%o方案二：仍以上述公司业务为例，假设2007年饲养场生产销售分割肉收入2200万元，其中100O万元直接销往市场，1200万元销给加工车间，按照规定饲养场属农业生产者销售F1.产农业产品可以享受免征增值税税收优惠（销售免税产品只能开具普通发票），其耗用的电力、燃料、辅料及修理用备件等不得抵扣进项税额。而肉品加工车间从饲养场购进分割肉，可以凭取得的普通发票上注明的金额按13%计提增值税进项税额156万元予以抵扛I；加工车间加工成成品后全部用于销傕，取得收入2000万元；主要扣除工程仍是电力、燃料、辅料及修理用备件等
10、，允许低扣进项税额为80万元。加工车间应纳增值税额及增值税负担率计算如下：1）销售肉制品2000万元应计提增值税销项税额200017%=340万元：（2）允许低扣的进项税额为156+80=236万元；（3）应交纳增值税为340236=96万元：（4）增值税负担率为96/2000=4.8与。筹划思路采取方案一经营方式，由于生猪饲养环节无法抵扣进项税额，导致增值税负担率较高，因此，税收筹划的出发点要从改变企业经营方式入手，采取升大企业规模划小核算单位的形式，即组建分公司或成立企业集团，划大核算单位为小核算单位,将饲养、加工两车间等分别作为独立核算单位分设开来，由饲养场分别向市场和向肉品加工车间提供
11、白肉，再由肉品车间加工成产品后销往市场。将“饲养一一屠宰一一销售一一市场+“加工一一销售一一市场单一营销链条改为“饲养一一屠宰销售一一市场”和“采购一一加工一一销售一一市场”的两条营销链条。方案比较通过上述两种筹划方案计算结果的比较我们可以看出，通过组建分公司改变其经营方式，将一个统一的核算单位划分为若干个小核第单位，充分利用“农业生产者销售H产农业产品免征增值税的规定，从而使增值税负担率下降7.2%(12%-4.8%=7.2%),不仅不影响企业的对外销售业务，也不影响企业的经营成果，还为企业节省了144万元(240-96=144)的增值税款，形成“饲养屠宰一一销售一一市场”和“采购一一加工一
12、一销售一一市场”的两条营销链条。在滩涂上，海产品的捕捞、保鲜、腌制、加工、销售，牛饲养、宰杀及其制品的生产、销售，奶牛的饲养及鲜奶以及牛乳制品的加工、销售等，均可仿照上述筹划模式，以到达节税的目的。2、公司加农户。这是目前税收筹划中一个比较成熟的思路，得到许多业主的吸纳。其关键就在于如何将局部农产品简单加工业务前移给农户通过其手工作坊进行加工制作成农业初级产品，然后公司再以收购的方式将农业初级产品收购过来，到达抵扣增值税进项的目的。享誉全国的菊花饮品的生产就是一个很好的例证。案例分析江苏新星菊花饮品有限公司是专门生产菊花饮品的涉农工业企业，有两种方案可供选择：方案一：2007年公司宜接收购农户
13、生产的菊花支付120万元，上门收购运输费用10万元，蒸制、杀青和干制成菊花饼耗用人工费等不得抵扣进项税额的费用19万元、电费等可抵扣进项税额1万元，生产菊花饮品耗用电费、辅助材料等进项税额3.4万元，销售菊花饮品取得收入200万元。其应纳增值税额及税收负担率计弊如下：(1)销售菊花饮品取得收入200万元应计提增值税销项税额200X17%=34万元：(2)允许低扣的进项税额为120X13VHOX7%+1+3.4=20.7万元;(3)应交纳增值税为3420.7=13.3万元:(4)增值税负担率为13.3/200=6.65%。方案二：2007年收购农户生产的菊花饼支付140万元，上门收购运输费用10
14、万元，生产菊花饮品耗用电费、辅助材料等进项税额3.4万元，销售菊花饮品取得收入200万元。其应纳增值税额及税收负担率计算如下：(1)销售菊花饮品取得收入200万元应计提增值税销项税额200X17%=34万元：(2)允许低扣的进项税额为140X13%+10X7+3.4=22.3万元；(3)应交纳增值税为34-22.3=11.7万元:(4)增值税负担率为11.7/200=5.85乐筹划思路采取公司加农户的生产模式，企业与农户签订产供合同，公司向农户提供资金、种苗、样品、规格等，农户作为公司的辅助生产车间，完成菊花的种植、采集和整理，以及蒸制、杀青和下制成菊花饼等生产流程，然后由公司再将农户生产的菊
15、花饼收购过来，进行烘焙、提炼、包装等精加工，制成菊花饮品、菊花品等上市销售,这种生产方式特别适合于对种植物产品的精加工、深加工。方案比较通过上述两个方案的比较，直接收购菊花比收购菊花饼生产的菊花饮品的增值税负担率要高，其原因是当工序进入到蒸制、杀者和干制成菊花饼的生产流程时所耗用的人工费等无法抵扣进项税额，所支付的费用相等，但税负增加0.8个百分点。在公司简单加工本钱与支付给农户加工本钱相等的情况下，收购本钱越低，税负将会越高。为进一步贯彻落实中央、国务院关于促进农民增加收入意见，加快开展农产品连锁、超市、配送经营，国家税务总局与商务部等部门联合下发了关于开展农产品连锁经营试点的通知（商建发2
16、0051号），决定自2005年起，用三年的时间开展农产品连锁经营的试点工作，促进农产品流通的规模化，增加农民收入。该通知扩大了植物类、畜牧类、渔业类等初级产品及其初加工品的范围，因此，更加有利于投资于农业的各种经济实体更好地利用“初级产品及其初加工品税收政策，筹划好增值税进项税抵扣事项，将工序前移让利于农民，不仅可以节省加工本钱，还可以到达节税的目的，是一项富农利企的双磁策略。3、农民专业合作社。根据中华人民共和国农民专业合作社法第八条规定：“国家通过财政支持、税收优惠和金融、科技、人才的扶持以及产业政策引导等措施，促进农民专业合作社的开展。为了支持、引导农民专业合作社的健康开展，财政部、国家
17、税务总局近口下发了财税200881号文件，规定农民专业合作社经营可以享受4项税收优惠政策，其中3项涉及到增值税。那么如何利用税收引导农民专业合作社走健康开展之路呢？根据财税200881号文件规定，对农民专业合作社要弄清楚以下几项税收政策:1、对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。这里有一个条件，农业产品必须是“本社成员生产的“，否则就不能享受免征增值税优惠。2、增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。这里明确购进的是农民专业合作社的“免税农业产品，其他农业产品或商品则必须按照现行政策规定计算抵
18、扣。因此，对农民专业合作社销售给增值税一般纳税人的其他农业产品则要考虑税收问题。3、对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗.、化肥、农药、农机,免征增值税。这里规定的是“向本社成员销售上述六种商品，才可以享受免征增值税，否则不能享受免征优惠。因此，在实际经营中既要把握好销售对象又要把握好规定的商品品目。4、视同农业生产者销售F1.产农业产品免征增值税政策依据。中华人民共和国增值税暂行条例（以下简称增值税暂行条例）第十六条规定，农业生产者销价的臼产农业产品免征增值税。财政部国家税务总局关于印发农业产品征税范围注释的通知（财税199552号）对“自产农业产品”做了规定：增值税暂行条例第十
19、六条所列免税工程的第一项所称的“农业生产者销售的H产农业产品”，是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的臼产农业产品。对农民专业合作社销售的外购的农业产品，以及外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品，不属于免税的范围，应当按照规定税率征收增值税。案例分析三友农民专业合作社H2007年7月1口成立，同时办理了设立登记、工商登记及税务登记手续，小规模纳税人。当年取得农业产品销售收入100万元，其中本社成员生产的农业产品销售收入40万元，社外收购并销售取得收入60万元；销售农膜、种子、种苗、化肥、农药等取得销售收入80万元，其中向社内成员销传取得收
20、入50万元，向社外销售取得收入30万元，应纳增值税有两种情况。方案一：能够明确划分、准确核算社内社外、应税商品与免税商品的购进及销售收入。根据财税200881号文件规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销隹自产农业产品免征增值税，向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税，因此，仅就“社外收购并销售取得收入”和“向社外销售局部计算纳税：应纳增值税=(60+30)/(1+4%)4%=3.46(万元)增值税负担率=3.46/(100+80)/(1+4%)100%=2%方案二：不能够明确划分、准确核弊社内社外、应税商品与免税商品的购进及销售收入。根据增值
21、税暂行条例及财税200881号文件精神，则不能享受农民专业合作社的税收优惠政策，必须全额计算缴纳增值税：应纳增值税=(100+80)/(1+4%)4%=6.92(万元)增值税负担率=6.92/(100+80)/(1+4%)100%=4%筹划思路(一)要严格区分社内、社外。农民专业合作社销售的农业产品必须是本社成员生产的，社外企业或者个人生产的由农民专业合作社收购再销售的则不能享受税收优惠照顾。所谓“本社成员”是指农民专业合作社法第十四条规定的“具有民事行为能力的公民，以及从事与农民专业合作社业务直接有关的生产经营活动的企业、事业单位或者社会团体，能够利用农民专业合作社提供的效劳，成认并遵守农民
22、专业合作社章程，履行堂程规定的入社手续的，可以成为农民专业合作社的成员。”这里的“农民专业合作社”不是传统概念的村委会或者居委会，他的内涵相当丰富，按照法定手续入社的即为“本社成员，否则则不是“本社成员”。(一)要严格区分免税农业产品与应税农业产品。按照财税200881号文件，增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的必须是免税农业产品才可以按照13%的扣除率计免抵扣增值税进项税额，不属于免税农业产品范畴。免税农业产品，是指宜接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品，主要是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业生产的各种植物、动物的初级产品。而对单位和个人销售
23、的外购的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品，则不属于免税的范围：农业生产者用自产的茶者再经筛分、风选、拣剔、碎块、枯燥、匀堆等工序精制而成的精制茶，不得按照农业生产者销售的自产农业产品免税的规定执行，应该严格加以区分。按照财政部、国家税务总局关于提高农产品进项税抵扣率的通知（财税200212号）规定，从2002年1月1日起，增值税一般纳税人购进农业生产者销售的免税农业产品的进项税扣除率由10%提高到13乐根据买价按13%计算进项税额：财政部、国家税务总局关于增值税一般纳税人向小规模纳税人购进农产品进项税抵扣率问题的通知（财税2002105号）规定，
24、增值税一般纳税人向小规模纳税人购置农产品，可按照财税200212号文件的规定依13%的抵扣率抵扣进项税额。增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的符合免税农业产品要件的方可以按照13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。换句话说，对不符合免税农业产品条件的应税农业产品，农民专业合作社在销售时务必要考虑增值税问题。（三）要严格区分免税商品与应税商品。农民专业合作社经营的商品或许有很多品种，但只有也仅有“农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机等六种商品并“向本社成员销售才可以享受免征增值税优惠照顾，经营的其他商品则均要按照规定申报缴纳增值税。如果农民专业合作社是增值税一般纳税人，则要准确核算增值税进项税额、
25、销项税额、应纳税额。根据增值税哲行条例第三条规定：“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分别核算销售额的，从高适用税率。第十七条：“纳税人兼营免税、减税工程的，应当单独核算免税、减税工程的销售额：未单独核算销售额的，不得免税、减税。因此，农民专业合作社应该如实准确核算，严格区分免税商品与应税商品、不同税率商品的销售额，否则则不能享受低税率及免税政策照顾。因此，必须准确划分和核弊各自的收入。方案比较通过上述两个方案的比较，增值税负担率提高了一倍，在收购社外农业产品比市越大、将免税商品销售给社外比例越大的情况下，税收负担将提高更多，因此，严格区分社
26、内社外、免税农业产品与应税农业产品、免税商品与应税商品是农民专业合作社合理合法躲避税收风险的关键所在，也是财政部国家税务总局按照国务院要求出台财税200881号文件的宗旨所在，农民专业合作社一定要把握好政策精神,将税收优惠落到实处，税务机关也应该加大税收政策宣传的力度、辅导的力度，将税收政策贯穿在农民专业合作社的经营始终、核算之中。(来源：中国税网作者：吴清亮施月梅)滩涂税收筹划引人入胜之二一一营业税二、营业税滩涂涉及的税收筹划空间比较大的营业税工程主要是与滩涂承包承租、转包转租以及滩涂经营权转让等相关的税收工程。(一)政策依据1、中华人民共和国营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内提
27、供条例规定的应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税义务人，应当依法缴纳营业税。中华人民共和国营业税暂行条例实施细则第十条“企业租赁或承包给他人经营的，以承租人或承包人为纳税人。”财政部、国家税务总局关于营业税几个政策问题的通知(财税字(1995)045号)中进一步明确租赁或承包企业的纳税人问题，指出“营业税暂行条例实施细则第十条所称纳税人，是指有独立的经营权，在财务上独立核算，并定期向出租者或发包者上缴租金或承包费的承租人和承包人。2、国家税务总同关于印发营业税税目注释（试行稿）的通知（国税发1993149号）规定，转让无形资产，是指转让无形资产的所有权或使用权的行为
28、，其征收范围包括转让土地使用权等。通知指出“转让土地使用权，是指土地使用者转让土地使用权的行为”，并明确“土地所有者出让土地使用权和土地使用者将士地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。财政部、国家税务总局关于对若干工程免征营业税的通知（财税字1994002号）进一步明确规定，从1994年1月1口起，将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征营业税。国家税务总局关于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者行为营业税问题的通知（国税函2008277号）规定，纳税人将土地使用权归还给土地所有者时，只要出具县级（含）以上地方人民政府收回土地使用权的正式文件，无论支付征地补偿费的资金来源是否为
29、政府财政资金，该行为均属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，按照国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿）的通知（国税发1993149号）规定，不征收营业税。国税函2007645号在答曳四川省地方税务局关于未办理土地使用权证转让土地有关税收问题的请示时批复，对“土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其兄否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，旦有合同等证据说明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳
30、营业税、土地增值税和契税等相关税收。3、国税函发199787号批复在答复辽宁省地方税务局关于征用土地过程中征地单位支付给土地承包人员的补偿费是否征税的请示中规定，对土地承包人取得的土地上的建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，应按照中华人民共和国营业税暂行条例中的“销售不动产一一其他土地附着物税目征收营业税。4、国税发1993M9号通知明确，以不动产、无形资产投资入股，参与接受投资方的利涧分配、共同承当投资风险的行为，不征收营业税。但对以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征税问题，国家税务总局国税函1997490号批熨如下：根据营业税税目注释的有关规定，以不动产或无形资产投资入股，与
31、投资方不共同承当风险，收取固定利润的行为，应区别以下两种情况征收营业税：以不动产、土地使用权投资入股，收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的业务,应按“效劳业”税目中租赁业”工程征收营业税；以商标权、专利权、非专利技术、著作权、商誉等投资入股，收取固定利润的，属于转让无形资产使用权的行为,应按“转让无形资产税目征收营业税。财税2002191号文件自2003年1月1日起进一步放宽“对股权转让不征收营业税规定。（二）筹划思路为筹划好与滩涂承包承租、转包转租以及滩涂经营权转让等相关的税收问题，首先要搞清楚什么是土地承包经营权？物权法第十一章对“土地承包经营权”作了专章规定，其中第125条对
32、“土地承包经营权明确界定为：“土地承包经营权人依法对其承包经营的耕地、林地、草地等享有占有、使用和收益的权利，有权从事种植业、林业、畜牧业等农业生产。从物权法第124条的规定可知，这里的“耕地、林地、草地等既包括“农民集体所有的也包括“国家所有由农民集体使用的”耕地、林地、草地，以及其他依法用于农业的土地。土地承包经营权是个十分宽泛的概念，不仅指在集体土地上设立的用益物权，也可以指在国有土地上设立的用益物权。1、滩涂“土地承包经营权转包转租或投资入股案例分析1998年由李某牵头8人合伙承租滩涂100oO亩，用于种植、养殖及饲养等工程,暂定租赁经营期限30年，每年向滩涂局上交租赁匏100万元。后
33、由于经营亏损，合伙人纷纷退伙，李某在经营资金紧缺的情况下考虑如何走出困境。有两种方案可供选择：方案一：将承租的滩涂转包，合同规定租赁经营剩余期限内的租赁费由接包人承当，转包方一次性取得转包收入300万元，另转让滩涂水利设施、养殖场、饲养场及办公用房等取得收入600万元，应纳营业税计算如下：应纳“效劳业一一租赁业营业税=300X5%=15万元：应纳“销售不动产“营业税=600X5%=30万元；合计应纳营业税15+30=45万元。另外，按照规定还要缴纳城市维护建设税、教育费附加、个人所得税（如成立公司制等法人企业则首先要缴纳企业所得税）等。方案二：假设上述李某等人将承租经营权及局部资产作价投资入股
34、，则乂有两种方法可供参考：一是以不动产、承租经营权投资入股，每年收取固定利润，按照国家税务总局关于以不动产或无形资产投资入股收取固定利润征收营业税问题的批复（国税函1997490号）,以不动产、土地使用权投资入股,收取固定利润的，属于将场地、房屋等转让他人使用的业务，应按“效劳业”税目中租赁业”工程征收营业税；二是以不动产、承租经营权投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承当投资风险，按照国税函1997490号文件规定则不征收营业税。如果李某等人将承租经营权及局部资产作价投资入股，由接受投资方承当合同规定租赁经营剩余期限内的租赁费，而自己每年收取固定利润，则应纳营业税同方案一：如果采取以不动
35、产、承租经营权投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承当投资风险，则不缴纳营业税。筹划思路对于滩涂承包承租后因为某种原因需要出手，是选择转包转租还是投资入股，要视具体情况而定。根据财税字2002191号文件规定，以不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承当投资风险的行为，不征收营业税，而且臼2003年1月1日起，对于以不动产投资入股后转让股权的行为，也不再征收营业税。因此，这种规定为滩涂承包承租后是转包还是转租亦或投资入股等开展纳税筹划提供了广阔的空间。方案比较从上述两个方案比较来看，采取将滩涂“土地承包经营权等直接转包方式不存在多大经营风险，但须缴纳营业税等各项税收，且税收负担较重
36、：如果将“土地承包经营权”作价投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承当投资风险，不仅不征收营业税，还可以坐收接受投资方的经营利润分配，一且情况有变，可以将所持有的股份转让，同样不征收营业税。2、滩涂”土地承包经营权”转让或收回案例分析仍以上述李某承租滩涂经营为例。由于当地政府建设规划的需要，拟开发滩涂湿地旅游资源，政府有关部门决定收回被李某承租的滩涂，也有两种方法可供选择。方案一：直接转让方式，即李某等与有关部门签订转让协议，按照市场价格有偿转让，取得承包经营权转让收入2200万元，滩涂水利设施、养殖场、饲养场及办公用房等取得收入600万元，其中承包经营权转让应按“转让无形资产”计征营业税
37、，转让滩涂水利设施、养殖场、饲养场及办公用房等应按“销售不动产”计征营业税，应纳营业税计算如下：应纳经营权转让“转让无形资产营业税=2200X5%=110万元:应纳，销售不动产“营业税=600X5%=30万元；合计应纳营业税110+30=140万元。另外，按照规定还要缴纳城市维护建设税、教育费附加、个人所得税（如成立公司制等法人企业则首先要缴纳企业所得税）等。方案二：由政府有关部门予以收回并给予财政补偿的方式。李某等取得土地承包经营权收回补偿费2200万元，滩涂水利设施、养殖场、饲养场及办公用房及森林、绿化等拆迁补偿收入600万元，根据国税函2008277号文件规定，纳税人将土地使用权归还给土
38、地所有者行为属于土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，支付征地补偿班按照国税发1993149号文件规定，不征收营业税。而对土地承包人取得的地上建筑物、构筑物、青苗等土地附着物的补偿费收入，根据国税函发199787号文件规定应按照“销售不动产一一其他土地附着物税目征收营业税。应纳营业税计算如下：应纳“销售不动产营业税=600X5（=30万元。另外，按照规定还要缴纳城市维护建设税、教育费附加、个人所得税（如成立公司制等法人企业则首先要缴纳企业所得税）等。上述两个方案在收益相等的情况下，显然，方案二比方案一节省税收费用。通过上述二个案例的分析比较，笔者认为在涉及转包转租土地经营权或转让土地经
39、营权或归还土地使用权时，无论是转包转租或投资入股还是被政府收回，实际操作时，均应以合法、有序为前提，尽可能地节约税收本钱，在此基础上追求效益最大化。（来源：中国税网作者：吴清亮施月梅）滩涂税收筹划引人入胜之三一一企业所得税三、企业所得税。如前所述，滩涂属于土地资源，具有后发优势，与滩涂相关的产业无不与种植业、捕捞业、养殖业等相关联，与农产品初加工、深加工等产业互联互通。因此，可以充分利用新所得税法的优惠政策，筹划好滩涂涉税事项，使滩涂的后发优势得以长足进展。（一）政策依据1、涉农税收免减税规定。中华人民共和国企业所得税法第四章“税收优惠”政策中，第二十七条规定：“企业的以下所得，可以免征、减征
40、企业所得税：（一）从事农、林、牧、渔业工程的所得：企业所得税法实施条例对“农、林、牧、渔业工程”作了进一步的细化。中华人民共和国企业所得税法实施条例第八十六条规定：“企业所得税法第二十七条第（一）项规定的企业从事农、林、牧、洵业工程的所得，可以免征、减征企业所得税，是指：（一）企业从事以下工程的所得，免征企业所得税：1、蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植：2、农作物新品种的选育；3、中药材的种植；4、林木的培育和种植；5、牲畜、家禽的饲养；6、林产品的采集：7、灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔效劳业工程8、远洋捕捞。（二）企业从事
41、以下工程的所得，减半征收企业所得税：1、花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；2、海水养殖、内陆养殖。企业从事国家限制和禁止开展的工程，不得享受本条规定的企业所得税优惠。“充分利用上述免减税收优惠政策，不仅可以更好更快地开展第一产业，同时也能为第二产业降低税收本钱，促进第二产业更好更快地开展，形成产业之间的良性循环与互动。2、权益性投资收益免税优惠政策规定。中华人民共和国企业所得税法第四章“税收优惠”政策中第二十六条明确规定，企业的以下收入为免税收入：“（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益。所谓符合条件的”，企业所得税法实施条例第八十三条解释为“企业所得税法第二十六条第
42、（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益.它是指企业接受的不需要归还本金和支付利息，投资人对企业净资产拥有所有权的投资。3、小型微利企业优惠政策。中华人民共和国企业所得税法第二十八条将符合条件的小型微利企业，减按20$的税率征收企业所得税。小型微利企业在国民经济中占特殊地位，借鉴国际做法，国家对小型微利企业仍实行优惠税率政策，以帮助企业做大做强。中华人民共和国企业所得税法实施条例第九十二条规定，企业所得税法第二十八条第一款所称符合条件的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合以下条件的企业：（一）工业企业，年度应
43、纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；（二）其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。(一)筹划思路一是充分利用免减税政策。在广袤的沿海滩涂，如繁星般点缀着以闻名全国“射阳大米”、洋马菊花”为品牌的种植，以各种海鲜产品为特征的远洋捕捞，以滩涂奶牛场为特色的牲畜饲养这些产业和工程按照中华人民共和国企业所得税法第四章“税收优惠”的政策规定可以享受企业所得税免税待遇，另根据中华人民共和国增值税暂行条例及其实施细则的规定，对直接从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业的单位和个人销售自产的初级产品免征增值税。因此，
44、要鼓励各种成份企业和吸收外资到滩涂来投资垦殖创业。案例分析方案一：王某承包滩涂100O亩，注册成立了一人有限公司，系小规模纳税人，从事水稻种植并进行稻米加工销售，2008年收获水稻55万公斤，其中用于大米加工30万公斤，宜接销售25万公斤，取得收入30万元。该企业平均出米率为70%,皮糠14%,稻壳13%,加工大米每公斤耗电0.032度，电价按0.735元/度计算，加工每公斤大米耗电0.02352元。2008年销售大米21万公斤，取得销售收入75.60万元。由于水稻、大米属于“自产农业产品，根据财政部国家税务总局关于印发农业产品征税范围注释的通知(财税199552号)，销售收入可以免征增值税；
45、水稻属“谷物的种植、大米加工属“农产品初加工按照新所得税法可以免征企业所得税。因此，该企业这两项主体税种的税收负担率为0方案二：王某是非“直接从事种植业、养殖业、林业、牧业、水产业的单位和个人”，仍是小规模纳税人，2008年以1.10元/公斤收购水稻55万公斤，其中用于大米加工30万公斤，直接销售25万公斤，取得收入30万元。该企业平均出米率为70%,皮糠14%稻壳13%。另知加工大米每公斤耗电0.032度，电价按0.735元/度计算,则加工每公斤大米耗电002352元；人工费及其他耗用共计扣除24万元。2008年销生大米21万公斤，取得销售收入75.60万元：销售皮糠取得销售收入4.20万元
46、，销售稻壳取得销售收入1.56万元。根据财税199552号”单位和个人销售的外购的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品，不属于免税的范围，应当按照规定税率征收增值税。文件精神，王某不享受增值税税收优惠；根据财税199749号关于“免税农林产品初加工业范围”中的“粮食初加工”是指“通过对小麦、稻谷、玉米、高粱、谷子以及其他粮食作物，进行淘洗、碾磨、脱壳、分级包装、装缸发制等加工处理，制成的成品粮及其初制品，并不包括糠领等下脚料，因此，皮糠、稻壳等在没有新的规定前还不属于“农产品初加工品，也不享受企业所得税税收优惠，则应纳增值税、城市维护建设税(税率假设
47、为5%,以下同)、教育费附加、企业所得税(不考虑其他税权的影响)计算如下：(1)销售大米应纳增值税额75.60/(1+4%)4%=2.9077万元，销售水稻应纳增值税额30/(1+4%)X4%=1.1538万元，销售皮虢、稻壳应纳增值税(4.20+1.56)/(1+4%)X4%=0.2215万元，合计应纳增值税4.283万元：(2)应纳城市维护建设税=4.2835%=0.2142万元；(3)应纳教育费附加=4.4544X4%=0.1713万元:(4)应纳企业所得税=(72.6923+28.8462+4.0385+1.4431-551.10-300.02352-24-0.2142-0.1713)
48、20%=21.42920%=4.2858万元。税收负担率=(4.283+0.2142+0.1713+4.2858)/(72.6923+28.8462+4.0385+1.4431)=8.37%,这根木上代表了目前江苏射阳大米加工企业的税收负担水平。方案比较方案二税负比方案一高的原因，一是多数企业为小规模纳税人，没有进项抵扣;二是一般纳税人加工企业没有让利于农民走公司加农户之路，进项税抵扣筹划缺乏;三是规模种植与加工一条龙或农工联锁经营企业还有待于培植与扶持。二是鼓励长期投资。新的企业所得税法对居民企业之间的股息、红利收入免征企业所得税，是对股息、红利所得消除双重征税的做法。根据老的所得税法规定，内资企业如从低税率的企业取得
