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1、审计实务专题：函证,目录,2,函证的重要性,1,函证的作用,2,银行函证,3,往来及交易函证,4,5,6,7,1,2,3,4,1 函证及其重要性,3,函证Confirmation,函证（即外部函证），是指注册会计师直接从第三方（被询证者）获取书面答复作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。（中国注册会计师审计准则第1312号函 证第五条）,1 函证及其重要性,4,函证Confirmation,为什么说函证是一个重要的审计程序？,1 函证及其重要性,5,函证相关审计失败案例,万福生科农业高科技企业企业，“创业板造假第一案”。造假手段隐蔽/泼辣、跨期长、金额巨大：3年半时间
2、里，虚增营业收入9.05亿元、虚增营业利润2.14亿元。,结果：没收业务收入98万元，处以196万元罚款，撤销中磊所证券服务业务许可。对审计师王越、黄国华给予警告，罚款10万，终身市场禁入。,1 函证及其重要性,6,函证相关审计失败案例：万福生科-中磊,违法事实1：IPO审计阶段函证程序缺失未对万福生科2008年末、2009年末的银行存款、应收账款余额进行函证，也未执行恰当的替代审计程序。导致中磊所未能发现万福生科虚构一个桃源县农信社银行账户的事实，万福生科2008年以该银行账户虚构资金发生额2.86亿元，其中包括虚构收入回款约1亿元；应收账款函证程序的缺失，导致中磊所未能发现万福生科2008
3、年、2009年虚增收入的事实。在对万福生科2010年末和2011年6月30日的往来科目余额进行函证时，未对函证实施过程保持控制。中磊所审计工作底稿中部分询证函回函上的签章，并非被询证者本人的签章。,1 函证及其重要性,7,函证相关审计失败案例：万福生科-中磊,违法事实2：IPO审计阶段未对评估的重大错报风险实施恰当的审计程序,1 函证及其重要性,8,函证相关审计失败案例,天能科技光伏明星企业，因实施预披露新政中枪的第一家。第一例在预披露后因媒体质疑压力、撤回申报材料之后仍被追查并被处罚。,结果：没收大信所业务收入60万元，并处以120万元罚款。对审计师胡小黑给予警告，并处以10万元罚款；对吴国
4、民给予警告，并处以5万元罚款。终身市场禁入。,1 函证及其重要性,9,函证相关审计失败案例：天能科技-大信,违法事实：大信所在天能科技IPO审计过程中，未对所发出的询证函汇总并进行有效控制。,1 函证及其重要性,10,函证相关审计失败案例,天丰节能证监会IPO财务专项检查小组发现公司伪造银行单据，存在隐匿会计凭证的行为，消极配合证监会现场财务核查。保荐机构光大证券“过于信任发行人”，没有去调取银行流水。结果证监会核查组进驻后很快从银行流水中发现舞弊。,结果：对利安达没收业务收入60万元，并处以120万元罚款。对审计师黄程、温京辉给予警告，并分别处以10万元罚款。市场禁入10年。,1 函证及其重
5、要性,11,函证相关审计失败案例：天丰节能-利安达,违法事实1：应收账款函证过程未保持控制，对明显异常回函没有关注，替代程序未得到有效执行利安达2010年函证的20家应收账款客户中有1家为虚假客户（即天丰节能虚构的客户），10家存在虚假销售（即天丰节能以该客户名义虚构销售），IPO审计底稿中留存了此11家客户中7家的询证函回函。利安达2012年函证的51家应收账款客户中有5家为虚假客户，2家存在虚假销售，IPO审计底稿中留存了这7家客户的询证函回函。,1 函证及其重要性,12,函证相关审计失败案例：天丰节能-利安达,违法事实2：银行账户函证程序缺失或未有效执行，银行账户函证范围存在遗漏，函证未
6、保持控制，未回函的银行账户和异常的询证函回函未予追查，对获取的明显异常的银行对账单未予关注，也未采取进一步审计程序违反审计准则第1312号函证第十二条、第十四条和审计准则第1301号审计证据第十条、第十一条、第十五条的规定，未能发现天丰节能在建设银行新乡牧野支行开立的41001557710050203102账户2011年末实际余额比账面余额少3,000万元的事实，以及天丰节能伪造银行询证函回函、伪造银行对账单的事实。,1 函证及其重要性,13,函证相关审计失败案例：天丰节能-利安达,违法事实5：IPO审计过程中，未有效执行关联方识别和披露的审计程序,1 函证及其重要性,14,函证相关审计失败案
7、例：天丰节能-利安达,利安达提出了陈述申辩理由：客户虚增收入是客户与银行串通提供虚假银行对账单及与第三方串通函证，与审计程序的执行程度不存在必然关系，对未回函客户部分实施了走访程序，银行询证函和对账单格式的异常可接受，盘点固定资产时进行了函证并已获取了充分适当的审计证据，关联方程序2012年实施了风险评估程序并采取了应对措施等。对上述申辩意见，证监会不予支持。,1 函证及其重要性,15,函证相关审计失败案例,华阳科技华阳科技未及时披露与关联方的非经营性资金往来，2008年半年度报告中未披露与华天化工、华秦化工的关联方关系和关联交易。2008年6月，华阳科技未将35,800,000元借款计入会计
8、记录，造成2008年度半年度报告虚假记载，少计银行存款和其他应付款35,800,000元。,结果：责令利安达改正，没收利安达业务收入70万元。对审计师李耀堂、黄丽华、孙莉、王晓波给予警告，并分别处以3万元罚款。,1 函证及其重要性,16,函证相关审计失败案例：华阳科技-利安达,违法事实：利安达对华阳科技2008年财务报表进行审计时对部分没有回函的函证未执行有效的替代程序2008年，华阳科技向关联方泰安华天化工划转资金19,788,000元，划转记录为向金阳矿业划转资金。由于华阳科技与金阳矿业的资金往来数额较大，审计时，利安达对金阳矿业进行了函证，但没有收到回函。在没有收到回函的情况下，利安达的
9、审计人员仅获取了一份2008年1月10日华阳科技向金阳矿业购买原煤的14,080,000元合同，但未进一步实施有效的替代程序。利安达没有按照中国注册会计师审计准则第1312号函证第二十一条和中国注册会计师审计准则第1301号审计证据第六条的规定进行审计。,1 函证及其重要性,17,函证相关审计失败案例,绿大地在2004至2007年，登记注册了一批关联公司，借此操控资金流转，采用伪造合同、发票、工商登记等手段，少付多列、将款项支付给其控制的公司。上市后的2005至2009年，私刻银行印章，伪造各类银行票证、伪造合同等手段虚增资产和收入，并在半年报和年报中虚假披露。,结果：没收深圳鹏城业务收入60
10、万元，并处以60万元的罚款。撤销证券服务业务许可。对审计师姚国勇、廖福澍给予警告，并分别处以10万元罚款。终身市场进入。,1 函证及其重要性,18,函证相关审计失败案例：绿大地-深圳鹏城,违法事实：绿大地招股说明书披露的2006年销售收入中包含通过绿大地交通银行3711银行账户核算的销售收入，交通银行提供的资料显示，上述交易部分不存在。绿大地招股说明书披露，2006年12月31日交通银行3711账户余额为32,295,131.74元。交通银行提供的资料显示，2006年12月31日的3711账户余额为4,974,568.16元。经查，深圳鹏城没有向交通银行函证绿大地交通银行3711账户2006年
11、12月31日的余额。,1 函证及其重要性,19,函证相关审计失败案例,亚星化学-山东正源和信正源和信所在获取银行询证函回函后，未将询证函上列示的保证金金额与其对应的未到期银行承兑汇票相核对，也未将询证函上列示的未到期银行承兑汇票与应付票据明细账相核对，致使未发现亚星化学向上海廊桥国际贸易有限公司开具的大量银行承兑汇票未记账的事实。正源和信所在对恒丰银行青岛分行发函未收到回函的情况下，未实施其他有效的替代程序，未发现亚星化学向上海廊桥开具的以恒丰银行青岛分行作为出票行的两笔金额分别为1,000万元和2,000万元的银行承兑汇票未记账的事实。,1 函证及其重要性,20,函证针对的认定,针对的认定：
12、存在性、完整性、计价/准确性、权利和义务,2 函证的作用,21,函证在审计实务中的应用,函证在审计实务中应用？,2 函证的作用,22,函证在审计实务中的应用,用于确认银行存款、其他货币资金、预付款项、应收款项、长短期借款等账户余额；用于确认被审计单位与客户或供应商的重大交易；用于确认被审计单位与某些主体是否存在关联方关系；用于核实被审计单位与其他主体的合同、协议的重要条款，以及是否存在补充协议等；用于确认被审计单位委托其他单位保管或已作质押的存货，委托外单位加工的产品金额等；,2 函证的作用,23,函证在审计实务中的应用,用于确认被审计单位委托其他单位保管的有价证券数量金额；用于确认投资及金融
13、资产/负债账户余额及重要交易条款；用于被审计单位之外的机构询证重要交易或事项，如向海关函证进出口的数量和金额；,3 银行函证,24,银行函证 bank balance confirmation,注册会计师应当对银行存款（包括零余额账户和在本期内注销的账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。,如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。,中国注册会计师审计准则第1312号函证第十二条,3 银行函证,25,银行函证 bank balance co
14、nfirmation,银行函证是注册会计师独立审计的核心程序之一，银行回函对于注册会计师在审计工作中识别财务报表错误与舞弊行为至关重要。,关于进一步规范银行函证及回函工作的通知（财会201613号）,注册会计师应当根据具体业务的需要，从本通知所附银行询证函格式中选择适当的银行询证函，并确保函证的完整规范有效。,银行应于收到询证函之日起10个工作日内，按照询证函所载致送的会计师事务所地址，将回函直接寄往会计师事务所。,3 银行函证,26,银行函证 bank balance confirmation,银行询证函的金额：公司账簿记录？ or 银行对账单余额？银行对账单不能替代函证；全部发函，使用详式
15、询证函格式（包含借款、担保、银行承兑汇票、贴现等信息）； 严格控制发函过程（亲自发函；直接回函）；应全部取得回函；关注回函不一致。,4 往来及交易函证,27,往来及交易函证,注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。,如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。,如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理由。,中国注册会计师审计准则第1312号函证第十三条,4 往来及交易函证,28,函证的实施,（1）确定函证内容；（2）选取样本；（3）设计询证函；（4）核对被函证对象的信息；（5）对函证
16、程序保持控制；（6）对收到回函的跟进（差异分析、替代程序）。,4 往来及交易函证,29,（1）确定函证内容,往来余额交易金额重要合同条款是否关联方,4 往来及交易函证,30,（2）选取样本,注册会计师可以采用审计抽样或其他选取测试项目的方法选择函证样本。为保证样本代表总体，样本通常包括：（一）金额较大的项目；（二）账龄较长的项目；（三）交易频繁但期末余额较小的项目；（四）重大关联方交易；（五）重大或异常的交易；（六）可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。,应用指南,4 往来及交易函证,31,（2）选取样本,全部函证,重大：抽样,不重大：分析,4 往来及交易函证,32,（2）选取样本,审计抽
17、样（即抽样），是指注册会计师对具有审计相关性的总体中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会，为注册会计师针对整个总体得出结论提供合理基础。,在对某类交易或账户余额使用审计抽样时，注册会计师可以使用统计抽样方法，也可以使用非统计抽样方法。,4 往来及交易函证,33,（2）选取样本,审计抽样：低于100%，所有抽样单元都有被选取的机会,非统计抽样（随意抽样）：比较怪异的摘要、比较大的金额。,4 往来及交易函证,34,（2）选取样本,审计抽样：低于100%，所有抽样单元都有被选取的机会,统计抽样同时具备下列特征的抽样方法：随机选取样本项目；运用概率论评价样本结果，包括计量抽样
18、风险。每个抽样单位都要有机会被抽到（但机会并不一定非得是均等的）：实质性测试目的的抽样，一般是以金额为标准。金额的误差大小与审计风险的大小成正比。因此，从统计学角度讲，一张金额为10万元的发票和一张金额为1万元的发票，其被抽到的机会应该正好10倍于后者。,4 往来及交易函证,35,（2）选取样本,审计抽样：低于100%，所有抽样单元都有被选取的机会,分层：是指将总体划分为多个子总体的过程，每个子总体由一组具有相同特征（通常为货币金额）的抽样单元组成。在每一层内部，风险水平较为接近；层与层之间，风险水平有一定差距。然后在每层里再进行抽样。这样，在风险高的层里，样本量多一些；在风险低的层里，样本量
19、少一些。,4 往来及交易函证,36,（3）设计询证函,形式：积极式 VS 消极式；内容：余额、重要合同条款、发货单(提货单)或发票号码、有否关联方关系等更明晰的信息,影响,4 往来及交易函证,37,（3）设计询证函,消极式函证比积极式函证提供的审计证据的说服力低。除非同时满足下列条件，注册会计师不得将消极式函证作为唯一实质性程序，以应对评估的认定层次重大错报风险：（一）注册会计师将重大错报风险评估为低水平，并已就与认定相关的控制运行的有效性获取充分、适当的审计证据；（二）需要实施消极式函证程序的总体由大量小额、同质的账户余额、交易或事项构成；（三）预期不符事项的发生率很低；（四）没有迹象表明接
20、收询证函的人员或机构不认真对待函证。,4 往来及交易函证,38,（3）设计询证函,常用的询证函,4 往来及交易函证,39,（3）设计询证函,函证的时间？,4 往来及交易函证,40,（3）设计询证函,函证的时间？,通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。,如果重大错报风险评估为低水平并得到项目负责人的批准，项目组可以选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。,4 往来及交易函证,41,（4）核对被函证对象的信息,信息核对的目的避免出现误寄或因错误资料而令被函证方延误回函；提高效率、效果。,4 往来及交易
21、函证,42,（4）核对被函证对象的信息,信息核对内容函证中填列的需要被询证方确认的会计信息是否与被审计单位账面记录一致；对于同一个被询证方，询证函中是否包含了与该被询证方相关的所有需要确认的信息；如果询证函超过一页，被审计单位是否在询证函上加盖了骑缝章。,4 往来及交易函证,43,（4）核对被函证对象的信息,如何核对被函证单位信息？通过拨打公共查询电话，例如114等核实被询证方名称及地址的准确性；通过被询证方的网站或者其他公开网站核对被询证方名称及地址的准确性；将被询证方的名称和地址信息与被审计单位持有的相关合同等文件核对，例如被审计单位持有的供应商/客户或其他关系方的资料文档中的被询证方信息
22、，或者采购合同等；,4 往来及交易函证,44,（4）核对被函证对象的信息,如何核对被函证单位信息？对于供货商或者客户，可以将被询证方的名称、地址与被审计单位收到、或者开具的增值税专用发票中的对方单位名称、地址进行核对；对于客户，可以将被询证方的名称、地址与被审计主体发货部门记载的发货地址进行核对（如果被审计单位负责销售的货运程序）。,4 往来及交易函证,45,（5）对函证程序保持控制,当实施函证程序时，注册会计师应当对询证函保持控制，包括：（一）确定需要确认或填列的信息；（二）选择适当的被询证者；（三）设计询证函，包括正确填列被询证者的姓名和地址，以及被询证者直接向注册会计师回函的地址等信息；
23、（四）发出询证函并予以跟进，必要时再次向被询证者寄发询证函。,4 往来及交易函证,46,（5）对函证程序保持控制,询证函必须由项目组直接收发！,4 往来及交易函证,47,（5）对函证程序保持控制,对于邮寄方式发函的，保存回执；现场直接实施函证的（“跟函”），在工作底稿中详细记录实施时间、跟函人姓名、被函证人信息、地址、接待人、函证过程及结果；取得回函原件，保存信封；电子邮件方式回函的，随后取得回函原件。,4 往来及交易函证,48,（6）对收到回函的跟进,回函的验证核对是否由被询证方直接寄至至事务所？是否为原件，且是否与项目组发出的询证函是同一份？回邮信封或者快递信封中记录的发件方名称，地址是否
24、与函证中记载的被询证方名称地址一致？信封上寄出方的邮戳显示的发出城市或者地区是否与被函证方的地址一致？,4 往来及交易函证,49,（6）对收到回函的跟进,印章询证函上的印章中被询证方名称是否与询证函中记载的被询证方名称一致？被询证方加盖在询证函上的印章是公司章或者财务章？如果加盖的是其他印章，跟函人员应当了解加盖其他印章的原因，并评估该原因是否合理，并及时与项目经理或者合伙人沟通。关注印章的形状、大小、颜色等是否与被审计单位持有的其他与被询证方相关的文件中的印章一致？例如销售或者采购合同中的印章。,4 往来及交易函证,50,（6）对收到回函的跟进,回函的不符事项逐一查找差异原因，进一步分析其合
25、理性，并获取支持性审计证据。对于数字错误或时间性差异，考虑是否需要调整财务报表。对于明显不合理的差异，项目组应当及时与项目经理、项目合伙人或者项目质量控制复核人沟通，警惕是否涉及管理层舞弊，充分考虑对财务报表的影响，还须考虑该不符事项是否显示被审计单位与财务报告相关的内部控制存在缺陷。,4 往来及交易函证,51,（6）对收到回函的跟进,由于无法送达而被退回，项目组应当：对被询证方地址等信息进行再次验证，并了解该询证函被退回的原因，向被审计主体询问地址错误的原因，同时检查项目组已执行的审计程序的结论，并考虑是否需要扩大相关程序的范围，例如：对于被审计单位内部控制中有关更新交易方信息的内部控制；对
26、于被询证方地址信息的验证程序；考虑是否存在舞弊的可能，并设计和执行进一步的审计程序。,4 往来及交易函证,52,（6）对收到回函的跟进,如果未收到回函，项目组应当？,4 往来及交易函证,53,（6）对收到回函的跟进,如果未收到回函，项目组应当？,应当考虑与被询证者联系，要求对方作出回应或再次寄发询证函。,最终未能收到回函的，应全部实施替代程序。,4 往来及交易函证,54,小组练习-应收款项函证替代程序,应收款项函证替代程序通常有哪些？,哪项替代程序更有效？,4 往来及交易函证,55,应收款项函证替代程序,检查期后回款；检查原始凭证：合同、出库单、运输单、保险单、发票、前期收款记录。,对回函可能
27、性不高的、余额重大的，发函同时执行替代程序。,4 往来及交易函证,56,小组练习-应付款项函证替代程序,应付款项函证替代程序通常有哪些？,哪项替代程序更有效？,4 往来及交易函证,57,应付款项函证替代程序,检查期后付款；检查期后销售：发票、出库单；检查原始凭证：合同、发票、验收单、入库单。,对回函可能性不高的、主要供应商、可疑的，发函同时执行替代程序。,4 往来及交易函证,58,管理层不允许寄发询证函,如果管理层不允许寄发询证函，注册会计师应当：（一）询问管理层不允许寄发询证函的原因，并就其原因的正当性及合理性收集审计证据；（二）评价管理层不允许寄发询证函对评估的相关重大错报风险（包括舞弊风
28、险），以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响；（三）实施替代程序，以获取相关、可靠的审计证据。,中国注册会计师审计准则第1312号函证第十五条,4 往来及交易函证,59,管理层不允许寄发询证函,如果认为管理层不允许寄发询证函的原因不合理，或实施替代程序无法获取相关、可靠的审计证据，注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1151号与治理层的沟通的规定，与治理层进行沟通。注册会计师还应当按照中国注册会计师审计准则第1502号在审计报告中发表非无保留意见的规定，确定其对审计工作和审计意见的影响。,中国注册会计师审计准则第1312号函证第十六条,4 往来及交易函证,60,函证注意事项,严格控制发函过程（亲自发函；直接回函）；传真件、电子邮件不能替代回函；同一客户的多项往来在同一张询证函列示；关联往来核对一致；收信人尽量写清楚；收到回函编制函证控制表（函证结果明细表），保留回函信封，注明选样标准；回函有差异须进一步核对原因；未回函的全部执行替代程序。,Questions & Feedback,问题和反馈,61,谢谢！,
