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1、第一章 大企业税收管理的国际借鉴当今的税收制度运行处在一个快速变化的环境中，世界经济的迅速发展带动了企业的规模越来越大，大企业已成为各国政府非常重要的纳税人，对大企业包括跨国公司、垄断企业实行专门的税务管理已势在必行，目前世界上已有50多个国家和地区设立了大企业税务管理机构，随着风险管理、分类管理、差别服务等先进税务管理理念的建立，大企业税务管理已逐渐成为税务管理的重要组成部分。第一节 大企业的定义和经营特点一、大企业的标准不同国家确认大企业的标准不同，采取一个或多个具体标准。虽然各国税务机关对大企业或大企业的定义各不相同，但一般国家都有清晰而明确的标准用以识别大企业。把纳税人定义为大企业或将
2、其置于大企业部门的监管之下，普遍使用的确认标准包括：营业额或销售总额；资产价值；纳税额；属于特定的行业（如银行业、保险业、石油业等）参与跨国商业活动；以及员工人数。（一）澳大利亚税务局（ATO）最近开展了一项“重新核准”工作，并修改了原先制定的1亿美元的营业额水平。澳大利亚税务局现在把大企业定义为年营业额大于2.5亿美元的经济集团和单个实体，这些企业被归属于大企业部门。该部门还包括以下所有的企业：石油资源租税（PRRT）和国家相等税制（NTER）的纳税人银行（包括居民和非居民）；以及保险公司（一般保险和人寿保险）。（二）美国大中型企业管理局把资产1000万美元以上的公司和流通企业作为大企业。大
3、中型企业管理局又对这些大企业分为两类CIC和IC，CIC是指经营业务复杂需要审计小组协作审计的超大企业，IC就是一般的大企业。CIC的确立标准包括资产价值、子公司数量、对其进行税务检查所需的税务专家数量及按美元计算的收入水平。美国大中型企业管理部门也负责下列国际纳税人的遵从管理：居住在国外或者美国领土（波多黎各、维尔京群岛、关岛、美属萨摩亚群岛、北部马里亚纳群岛）的美国公民以及合法的永久居民（也被称为“绿卡持有者”）；保持海外账簿和记录的企业；非居民的个人和企业；放弃本国国籍、移居国外的人；以及有税收条约问题或其它国际特征的个人（三）日本国税厅对企业分类的标准是资本总额达到1亿日元以上的国内大
4、企业以及外国公司（含常设机构）。资本总额的波动比营业额波动要小，并且受经济状况影响较小，因此，用资本总额作为反映企业规模大小的指标，日本税务机关很容易确定哪些为大企业。大企业数量占所有企业总数的1.3%。（四）英国采取欧盟的定义作为本部门的定义，加上一些修改。HMRC将大企业的税收事务安排在该组织中的两个部门进行处理，分别是大企业服务部门（LBS）和“大型和复杂”客户团体中的本地遵从部门（LC）。“大”企业的标准是：员工人数超过250人的英国企业；员工人数不足250人的英国企业，年营业额超过5000万欧元、并且拥有4300万欧元以上的资产；国外跨国企业拥有的英国公司，英国员工人数超过100人；
5、在公司所得税或增值税方面具有高风险评分的英国公司和企业、以及增值税避税和部分免税的个案大型并且复杂的合伙企业；年营业额超过500万英镑的有所得税纳税义务的企业；或者属于上述任何类别的雇主。LBS管理由营业额和资产所确定的大型企业，而LC负责协调。二、大企业的普遍特点大企业和其它类型纳税人有很大不同，并且为有效的税收管理带来了某些重大的风险。要管理这些风险，就必须针对这些纳税人特有的特点和遵从行为定制相应的策略。税收收入集中数量很少的大企业缴纳和其数量不成比例的大量税款，并且在税收管理方面具有关键作用。税收收入产生于这些纳税人的纯规模及其负担的税种范围，包括作为税款扣缴义务人的角色。 业务及税收
6、事务方面的复杂性有几个参与者描述了大企业的复杂性，理由有很多：o 多个运营实体；o 多样化的业务领域；o 在日常商业活动中大量的交易额；o 员工人数多；o 跨国交易/国际业务往来；o 和关联企业的跨国交易；o 特有的行业特点（比如银行）；o 在地域上广泛分布；o 复杂的事务（涉及复杂的税收法律和会计准则）；o 使税收义务最小化的方针和策略；以及o 复杂的财务和业务结构。税款扣缴义务人或中间人的角色大企业作为中间人所缴纳的主要税收包括：o 个人或员工所得税的扣缴以及社会保障缴款；o 增值税或者货物和劳务税；以及o 为某些跨国支付（如股息红利、特许权使用费及利息）代扣所得税。聘用专业的税收顾问许多
7、大企业聘请专业的顾问来处理其税收筹划和遵从事务。拥有公司内部的税务机构大企业有自己的税务部门管理税收事务，拥有适当的内部控制。通常情况下，大企业是公开上市的股份公司；也包括跨国公司和一些私人集团。大企业中很多有跨国交易，其中大多数国家指出，有大量的遵从问题产生于跨国交易和结构。例如，加拿大指出，50%的大型案件审计包含跨国问题。澳大利亚表示在其大企业中，大约有68%有一定程度的跨国交易。第二节 国外设立大企业税收管理机构的基本情况一、国外大企业局的基本定位（一）各国大企业局的使命美国联邦税务局大中企业局的远景表述是：“我们是世界一流的组织，积极回应我们的纳税人在全球环境下的需求，使用创新方法为
8、客户提供优质服务，努力提高纳税人的自愿遵从度。我们诚实、公正执行税法，工作人员热爱本职工作技能高强；每一名雇员都为工作团队的使命做贡献。”澳大利亚联邦税务局大企业和国际局的使命是：“我们的工作意图是鼓励大企业纳税人的自愿遵从，帮助它们履行所得税义务、财产收益税义务和石油资源租金税义务。目标是保证整个社会的稳定、合适的国家税收并确保税收体制正常运转。”由于纳税人宪章规定了纳税人的权利及澳大利亚联邦税务局对他们的期望，澳大利亚联邦税务局大企业和国际局的工作模式是对自我管理良好的纳税人主要是提供服务，而对高风险群体则采用审计方式。荷兰税收和海关管理局的总体目标是有力、有效地征收应征税款，维持并提高纳
9、税人的自愿遵从，对不自愿遵从的纳税人采取压制行动。国外大企业局的普遍原则和主旨（对自愿遵从有所贡献并使之提高）如下所示：通过为每位纳税人在处理每个事项时提供高质量的服务，改进对客户的服务；使用创新方法来提高客户服务；帮助纳税人理解并承担他们的纳税义务；通过公平而统一的使用法律来实施税法；使用基于风险的方法来管理遵从问题；通过遵从新举措以及创新的方法来强化执法；加强联系与合作；平衡服务与执法；对大企业在全球环境中的需要反应积极迅速；提高内部能力、程序和技术；以及通过营造一个优质的工作环境来提升全体员工的技能和工作效率。（二）国外大企业局的构建方式各国大企业局大部分都由一名高级官员负责，下属若干团
10、队，每一个团队负责一个具体的领域（如何提高纳税人的遵从度、研究行业趋势、跨国交易问题等）。大多数国家在大企业局下建立了行业部门，使税务检察员专业化并更多地了解他们负责的行业的运作情况。各国表示按照经济行业划分的主要目的是加强对行业税收问题的了解并提供更好、针对性更强的纳税人服务。在有些国家，行业处室设计、开发并实施遵从项目，包括通过教育活动，帮助纳税人了解具体行业的税收义务以及如何遵从税法。有些行业处室还进行专题研究以确定全球的行业趋势和税收问题，并据此制订税务管理行动计划来改进客户服务和遵从。除了按照特定行业进行组织之外，有些国家的税务局还设有专门部门，负责风险分析和情报收集，提供技术咨询和
11、绩效评估等工作。美国、澳大利亚、加拿大和荷兰就是这么做的。如前所述，税务机关设立大企业管理部门，因为大企业有不同的特点，呈现出不同的风险，并且需要采取不同的方法或者策略以使得自愿遵从达到最大化。在回顾参与国家的组织结构和回应时，我们发现成立大企业管理部门的原因之一是去满足这部分特定纳税人的特殊需要，并且处理其关心的问题。税务机关以行业分类为基础构建大企业分管机构或部门的遵从管理，这对于很多的国家而言，反映了他们国家经济中的主要业务活动。大企业管理部门通过这些行业分类开展遵从管理。比如，法国的大企业管理部门通过专业化的行业分类开展现场管理，包括重工业、化工、建筑、金融服务以及奢侈品；挪威大企业中
12、央办公室下设的三个评估和管理部门是按照特定的行业分类组织起来的，包括金融服务、技术、货物、建筑、能源以及运输。表3概括了在参与国家大企业管理部门中建立的主要行业分类和特别小组的情况。表3大企业管理部门中主要的行业分类和特别小组国家金融/银行/保险通讯/技术/能源零售/制药/保健自然资源/石油&天然气重工业/运输其它/澳大利亚PPPP(1)加拿大PPPPPP(2)法国PPPPPP(3)爱尔兰PPPPPP(4)荷兰PPPP(5)挪威PPPP(6)英国PPPPPP(7)美国PPPPPP(8)(1)国家客户小组关注主要的行业（房地产和建筑业、制造业、制药业以及多媒体） (2) TSO按地域化运作，由每
13、个地区的官员负责特定行业 (3)奢侈品 (4)反避税部门、计算机审计部门、研究部门和客户服务 / 处理部门 (5)协调各小组的技术问题（如转让定价、避税地） (6)建筑和海运(7)有13个行业分类 (8)行业专家大多数国家在大企业管理部门下设立了以行业为中心的机构，以便于税务检查人员专门研究相应行业的运营情况并了解得更多（在OECD的“对税务中介作用的研究”一文中被称为商业意识）。参与国家指出，行业分类的主要目标之一是加强对行业实践和问题的了解，并且提供更好的、更专注的纳税人服务。这些目标在一些参与国家的“使命”或“愿景”陈述、或者“运作模式”中得到了清晰的阐述。在一些税务机关，行业管理部门设
14、计、开发并执行遵从计划，包括举办教育培训活动，以帮助纳税人了解行业特定的税收义务以及如何遵从税法。一些行业管理部门还开展研究，确认全球的行业趋势和问题，以开发出创新手段去改进客户服务及遵从度。除了按照特定的行业进行组织构架，一些税务机关还有专门的部门去执行风险分析和情报收集，提供技术建议（由行业或问题专家提供，如制药、房地产和建筑、转让定价、反避税等），并且监控和评价执行情况。澳大利亚、加拿大、爱尔兰、荷兰以及美国就是这种情况（见表3）。各国大企业局的人员配备依据大纳税人的数目、大企业局履行的职能范围、大企业局管理的税种类型、审计的水平和纳税人服务活动的水平，以及使用的技术范围等情况，各国用于
15、大企业局资源的程度和范围不尽相同。各国大企业全职雇员的人数占整个税务局雇员人数的百分比在0.75%到6.6%之间。管理大企业需要一些专门知识和技能，因此需要有如下职业人员和专家：会计师、律师、审计师、经济师、国际税收专家、行业专家（制药业、石油、银行、保险等）、计算机专家及工程师。大多数国家都对雇员进行培训。培训不仅限于税收的技术方面，还包括管理、领导技能，如交流、谈判、冲突解决和项目管理等内容。第三节 国外大企业局税收风险管理一、风险管理的缘起2001年11月，安然公司财务丑闻曝光，6个月后，世界通讯公司再度爆发丑闻，由此引发的多米诺骨牌效应，造成了这一期间美国有338家上市公司，总计409
16、3亿美元的资产申请破产保护。美国拥有“五大”在内的众多超巨型国际会计师事务所，其审计技术和手段不可谓不先进，在此情况下，仍出现那么多财务丑闻和欺诈行为，人们不得不把关注的焦点从企业的外部环境转向企业内部控制机制上。内部审计在企业经营管理中处于极其重要的地位，它既是企业内部控制机制的重要组成部分，又是监督与评价内部控制的主要手段，2002年7月30日，美国紧急出台了公司改革法案萨班尼斯-奥克斯莱法案（Sarbanes- Oxley Act），又成立了一个新的监管机构来监管会计职业界和公司董事会。该法案是1930年以来美国证券立法中最具影响的法案，它加重了公司主要管理者的法律责任；加强了对公司高级
17、管理层的收入监管；对公司内部的审计委员会作出法律规范；强化了对公司外部审计的监管；加强了信息披露制度和其他有关公司监管的规定。萨班尼斯-奥克斯莱法案明确要求上市公司的年报应包括内部控制的评价部分。国际内部审计再次介入内部控制这一领域是与该法案的明确要求密切相关的。这是因为人们已经认识到内部控制在组织目标实现过程中所起的关键作用，因此，企业内部控制的运行状况已不再是企业内部关心的对象，而越来越受到外部相关人士的关注。2002年萨班尼斯-奥克斯莱法案中关于加强内部控制的条款如下：第103条款-审计、质量控制和独立性准则及规定，要求外部审计师在每份审计报告中说明审计师对上市公司内部控制构成及程序的测
18、试范围，并在该审计报告或单独的报告中注明。第302条款-公司对财务报告的责任，要求建立、评价和报告关于财务报告披露的内部控制；第404条款-管理层对内部控制的评价内部控制方面的要求-证券交易委员会（SEC）应当制定规定，要求按1934年证券交易法第13条（a）或第15条（d）编制年度报告 包括内部控制报告，其内容包括：强调公司管理层建立和维护内部控制制度及相应控制程序充分有效的责任；上市公司管理层最近财政年度末对内部控制制度及控制程序有效性的评价。美国财政官员称实现税收控制系统坚固的前提就是企业按照萨班尼斯-奥克斯莱法案要求建立内部控制系统。而美国乃至全球的大型企业都在使用coso模型建立内部
19、控制系统。因为税收控制系统是内部控制系统不可分割的一部分，所以必须了解coso的基本知识才能够了解税收控制系统。COSO是全国虚假财务报告委员会下属的发起人委员会（The Committee of Sponsoring Organizations of The National Commission of Fraudulent Financial Reporting）的英文缩写。1985年，由美国注册会计师协会（AICPA）、美国会计协会（AAA）、财务经理人协会（FEI）、内部审计师协会（IIA）、管理会计师协会（IMA）联合创建了反虚假财务报告委员会（通常称Treadway委员会），旨在探
20、讨财务报告中的舞弊产生的原因，并寻找解决之道。两年后，基于该委员会的建议，其赞助机构成立COSO（Committee of Sponsoring Organization，COSO）委员会，专门研究内部控制问题。1992年9月，COSO委员会发布内部控制整合框架（COSO-IC），简称COSO报告，1994年进行了增补。这些成果马上得到了美国审计署(GAO)的认可，美国注册会计师协会（AICPA）也全面接受其内容并于1995年发布了审计准则公告第78号。由于COSO报告提出的内部控制理论和体系集内部控制理论和实践发展之大成，成为现代内部控制最具有权威性的框架，因此在业内倍受推崇，在美国及全球得
21、到广泛推广和应用。根据萨班斯法案第404节条款以及美国证券交易委员会（SEC）的相应实施标准，要求公众公司的管理层评估和报告公司最近年度的财务报告的内部控制的有效性。2004年3月9日，PCAOB发布了其第2号审计标准：“与财务报表审计相关的针对财务报告的内部控制的审计”，并于6月18日经SEC批准。SEC对该标准的认同等于从另外一个侧面承认了1992年COSO公布的内部控制综合框架（也称“COSO内部控制框架”）。这也表明COSO框架已正式成为美国上市公司内部控制框架的参照性标准。 COSO报告提出内部控制是用以促进效率，减少资产损失风险，帮助保证财务报告的可靠性和对法律法规的遵从。可以说，
22、应用COSO内部控制框架，企业可以在自愿遵从的前提下最大限度的减少财务风险。COSO报告认为内部控制有如下目标：经营的效率和效果（基本经济目标，包括绩效、利润目标和资源、安全），财务报告的可靠性（与对外公布的财务报表编制相关的，包括中期报告、合并财务报表中选取的数据的可靠性）和符合相应的法律法规。为了实现内部控制的有效性，需要下列五个方面的要素支持：控制环境(Control environment)、风险评估(Risk assessment)、控制活动(Control activities)、信息与交流(Information and communication)和监测(Monitoring)
23、。控制环境控制环境决定了企业的基调，直接影响企业员工的控制意识。控制环境提供了内部控制的基本规则和构架，是其他四要素的基础。控制环境包括员工的诚信度、职业道德和才能；管理哲学和经营风格；权责分配方法、人事政策；董事会的经营重点和目标等。风险评估每个企业都面临诸多来自内部和外部的有待评估的风险。风险评估的前提是使经营目标在不同层次上相互衔接，保持一致。风险评估指识别、分析相关风险以实现既定目标，从而形成风险管理的基础。由于经济、产业、法规和经营环境的不断变化，需要确立一套机制来识别和应对由这些变化带来的风险。控制活动控制活动指那些有助于管理层决策顺利实施的政策和程序。控制行为有助于确保实施必要的
24、措施以管理风险，实现经营目标。控制行为体现在整个企业的不同层次和不同部门中。它们包括诸如批准、授权、查证、核对、复核经营业绩、资产保护和职责分工等活动。信息和沟通公允的信息必须被确认、捕获并以一定形式及时传递，以便员工履行职责。信息系统产出涵盖经营、财务和遵循性信息的报告，以助于经营和控制企业。信息系统不仅处理内部产生的信息，还包括与企业经营决策和对外报告相关的外部事件、行为和条件等。有效的沟通从广义上说是信息的自上而下、横向以及自下而上的传递。所有员工必须从管理层得到清楚的信息，认真履行控制职责。员工必须理解自身在整个内控系统中的位置，理解个人行为与其他员工工作的相关性。员工必须有向上传递重
25、要信息的途径。同时，与外部诸如客户、供应商、管理当局和股东的之间也需要有效的沟通。监控内部控制系统需要被监控，即对该系统有效性进行评估的全过程。可以通过持续性的监控行为、独立评估或两者的结合来实现对内控系统的监控。持续性的监控行为发生在企业的日常经营过程中，包括企业的日常管理和监督行为、员工履行各自职责的行为。独立评估活动的广度和频度有赖于风险预估和日常监控程序的有效性。内部控制的缺陷应该自下而上进行汇报，性质严重的应上报最高管理层和董事会。这五项要素既相互独立又相互联系，形成一个有机统一体，对不断变化的环境自动作出反应。内部控制制度与企业的经营行为紧密相连，因基本的商业动机而存在。内部控制成
26、为企业内部构架的核心部分和基本理念时最为有效。这时内部控制可以支持经营质量和主动的授权，避免不必要的花费，并对环境的变化迅速作出反应。内部控制的三类目标之间具有直接联系，他们代表了企业努力的目标；而五项要素代表了实现这些目标所需元素。所有五项要素都与每一类目标相联系。为实现每一类目标如经营的效率和效果需要五项要素共同发挥作用，以说明经营的内部控制是有效的。二、各国大企业局对纳税人进行风险管理的方法尽管2004年OECD指南“遵从风险管理：管理并提高税收遵从”重点讨论小企业的遵从风险问题，但是该报告中描述的风险管理原则仍然适用于大企业。大企业具有不同而且重要的税收遵从风险，如果不认真处理会对国家
27、税收造成严重后果。管理这些风险必须针对这些纳税人的具体特点和遵从行为制订合适的战略。因此，有效的风险评估对于大企业整体遵从战略来说是不可少的要素。另外，企业和企业的顾问了解风险战略也至关重要。（一）风险管理的几个重要概念各个国家一般都把遵从工作的重点放在风险分析程序确定的高风险领域上面。纳税人的风险评估就是通过使用一系列财务和税收指标以及对纳税人经营活动的了解进行的。风险评估是由税务局识别，分析并且重点处理可能影响他们履行职能的风险。风险评估是指税务局在其所掌握的情报的基础上，从一个广阔的视角去评估它所知的潜在税务问题和纳税人，以便形成对风险的客观判断。因此风险评估的两大要素就是了解纳税人和了
28、解税务问题。了解纳税人包括1.了解纳税人的商业结构、经营规模和经营活动。纳税人的结构和事件越大，越复杂，就越有可能产生重大问题。2.了解纳税人会计制度和会计处理程序。3.了解纳税人与税务局的合作程度。纳税人越合作，对税务局越开诚布公，税务局就越有可能对其风险做出精确的判断。相反地，如果不能迫使纳税人达到这种很高程度的坦诚，税务局就可能把坦诚与否视为风险指标，这是因为不开诚布公就会减少情报的获取。4.对法律理解的一致性。如果纳税人对法律的理解，还有对法律所适用的事实的看法与税务机关有很大的一致性，就不太可能成为重大税务风险问题。这并不是说纳税人即使不同意税务局对法律的诠释也必须接受这种看法。他们
29、有权质疑税务局并且必要时可以提起诉讼。考虑到税务局对于资源配置的关注，税务局将会把对法律的理解的持续不一致视为风险指标。对纳税人的了解有赖于训练有素、了解大公司运作的商业环境的税务人员。了解税务问题意味着要对每个纳税人申报单上的问题进行广泛的审计从而确定这些问题是否已得到正确处理，是否构成风险。风险导向型资源配置是税务局通过风险评估做出明智的，有理有据的决定，即对那些从表面特征上判断表明可能比同行承受更多税务风险的企业进行审计。风险管理并不是关于税务局去做什么，而是关于哪些纳税申报单不用审计，哪些税务事项不需询问以及哪些调查不必进行。判断哪些事情不用做有助于税务局优先处理他们应做的事情。（二）
30、风险管理的主要内容确定要处理的主要遵从风险；了解影响战略的因素；确定处理主要风险战略组合，决定资源如何配置；执行既定风险处理战略；监督战略的执行，评估它们的影响。（三）风险管理对税务局及纳税人的好处风险管理能够帮助税务局查知法律运行不理想或者产生不可接受的高遵从成本的领域，能使税务局确定他们对风险的应对措施的一系列证据，包括额外资源的配置和立法规定的变动。除了对税务局有好处外，风险管理也对很多纳税人有益。当纳税人呈现高风险时，就可能受到更多检查和被采取强制措施。当纳税人行事透明，风险较低时就有理由被税务局使用合作法处理，因而遵从成本就较低。（四）税务局进行风险评估要考虑的因素要回应风险要求就必
31、须了解形成纳税人遵从态度的各种因素。必须确定并了解风险源才能做到回应措施合适。对纳税人进行风险评估时经常考虑以下因素：潜在的调整是否会导致实质性纠正；是否存在特定行业专有的实践做法、趋势和问题；是否存在曾在以前检查中确定过的，并需要再次处理的问题；内部控制是否质量很差，需要进行严格、完全的检查；是否存在可能影响纳税人经营变化的外部因素；是否存在意想不到的收益或收入减少；确定交易是否不具有经济实质；是否频繁改变银行、律师或审计师而又没有明显商业理由；是否存在大量的关联方交易。（五）大企业纳税人高风险特点或指标大企业纳税人高风险特点及指标如下：财务或税收表现与行业标准存在实质性差异；与过去的表现、
32、相关经济指标和行业趋势相比，税收付款额在数量和规律性上存在重大变化；在经济绩效生产率和税收成绩之间存在未解释的变化；未解释的亏损或持续亏损，低实际税率，以及企业或实体一直支付很少税款或未支付过税款；公司董事会成员、主要负责人或顾问在过去曾进行过恶劣税收筹划；遵从结构、程序和方法存在缺点；税收结果不符合税收法律的政策意图；公司税和增值税申报的项目之间有差异；营业额增加，但征税额却减少；公司是公开上市的还是不上市的。（六）有效的风险管理取决于当前的、相关的可靠的情报资料税务局将风险管理作为工具去确定风险和对风险进行优先排序并相应配置资源。税务局只有在拥有当前的、相关的、可靠的情报，并有能力对那些情
33、况进行收集和处理的情况下，才能有效地管理风险。税务局有两大方法从纳税人和税务中介那里获取情报。一个是运用法定权力获取情报，另外一个是在法定义务以外，在自愿的基础上获取情报。获取情报的能力比情报的提供本身对于恶劣的税收筹划的影响还要大。有效的情报收集体制对于恶劣的税收筹划起到明显的威慑作用，特别是大公司纳税人，它们的审计委员会和高级管理层对于税收风险管理的确定性要求越来越高。这是因为人们认为恶劣的税收筹划很快就会被发现，可操作的、政策上的或立法方面的针对性措施很快就会出台。在大多数国家，税务局主要的情报来源是纳税申报单。税务局利用它从包括第三方和历史数据在内的各种来源收集到的信息对这一情报加以补
34、充。补充情报可能通过其它法律权力取得，也可能是自愿提供的。税务局面临的一个最大挑战是怎样提高实时情报的质量和数量。对此税务局制定了各种战略应对挑战，这些战略通常针对特定的国内风险的措施，绝大多数国家都有某种形式的预先裁定机制。裁决使纳税人及其顾问有机会早些就特定条件下的税收结果获得确定性。裁定也能使税务局在尽可能早的阶段就发现交易，使技术和政策问题能早些得到处理。以澳大利亚的产品裁定制度为例就可以看到裁定机制显然是用来收集税收筹划的情报，尤其是那些意在推广给很多用户的筹划。该制度使税务中介可以向澳大利亚税务局提出申请，请求就其策划的任何“有税收效益的投资”带来的税收优惠进行裁定。除了给澳大利亚
35、税务局提供宝贵和及时的情报外，产品裁决似乎对纳税人的行为也有很大影响。澳大利亚税务局相信，不进行产品裁定，澳大利亚的纳税人现在就不情愿在大量营销的策划上投资。反过来，这种对产品裁定的需求就驱使税务中介进入该体制，从而增加了收集的情报。预先披露可以使税务局在收到纳税单前就得到有价值的情报，包括加拿大、南非、英国和美国在内的很多国家都有法规要求必须在申报程序前将某些策划或安排的情况披露给税务局。国际情报交换的有效机制是另一种获取情报的重要手段。这些机制是为了税务管理的一般目的而设计的。但他们也与跨国性质的恶劣税收筹划高度紧密相关。情报的有效交换要求税务局有合适的法律机制去交换情报。多数时候，都是采
36、取双边税收协定尤其是OECD协定范本第26条的形式。但在某些情况下，也采取多边工具的形式，例如：OECD/欧洲理事会税务事项管理援助多边公约或双边税务情报交换协议。为了巩固这些法律机制，各国需要合适的控制措施和合理的结构安排以便使情报流在实践中行之有效地运行。OECD 正致力于改善情报的可操作性和实践性。在2006年，发表了OECD情报交换手册。该手册旨在提高情报交换的效率，对规则的操作进行概述以及在技术和时间方面提供指导。使用外部来源的交易后数据如新闻报道、网站资料和公共帐目等，可以使税务局掌握更多关于纳税人的信息，证实纳税人的申报单和报表的正确性。公共帐目是关于纳税人的重要情报来源。在很多
37、国家，这些帐目必须包括当前年度税负和损益表中显示的税额的差额调整表。这些帐目中披露的内容要依据相关国内和国际组织所定的规则。例如美国财务会计准则委员会（简称FASB）要求根据会计准则FIN48对于税负的不确定性进行披露。（七）大企业局处理税务风险的手段大多数国家对确定的风险在两个层面上回应1.宽层面：有针对性地对纳税人进行教育和指导；改进纳税人服务，在填报纳税单之前向纳税人提供帮助和清楚准确的信息；和纳税人进行更多、更开诚布公的沟通；专门为大公司和多国公司制作网站和在线服务；税收裁定和决定；针对特定领域不遵从进行立法，同时简化税法，降低由于缺乏理解而犯的非故意错误；对特定纳税人群组实施有针对性
38、的遵从行动；改进和税务师的伙伴关系；鼓励税收职业人员坚持职业标准；提高检察员的商业知识水平；把重点集中在高风险行业上，培养审计专家来处理复杂的特定行业不遵从问题；利用“情报交换”，提高和协定伙伴国的合作。2.纳税人层面：依据风险分析结果选定需要检查的纳税人；针对影响纳税人经营的具体问题，提高处理复杂交易的专门化程度。（八）各国税务风险管理方法英国2006年11月发布的报告“审核与大企业的关系”，也叫“瓦尔内”报告，推荐了一种非常有效的依据风险处理税收问题的方法。作为对瓦尔内报告提出的建议的回应，英国皇家税务局在2007年3月的一份报告中推出了大企业遵从风险管理的方法。报告设定的目标是使用依据风
39、险的方法，把工作重点集中在最高风险问题和纳税人上，由此减少那些遵从的、低风险企业的行政负担。荷兰税务局对大企业风险的管理是以个案为基础的。这个方法是使用公司管理和财务报告规定，要求公司不间断地监测自己的风险，包括税收风险。企业自我控制的程度在很大程度上决定额外监督的形式和强度。这意味着荷兰税务和海关局必须清楚的了解公司税收问题内部控制是否存在、及建立和运作的情况。如果税收控制系统坚固，则监督的重点就是内部控制措施的作用和对当前税收问题进行初步讨论。澳大利亚税务局的遵从风险程序分两步，一是风险确认，这包括对大企业的评估。二是对风险的处理方法，风险的处理方法是根据不遵从的具体原因制订的。第四节 各
40、国大企业局致力于提高大企业的纳税遵从度一、大企业局面临的主要遵从问题由于公司全球化数目的增加，税收筹划越来越多地想方设法使全球税负最小化，有些大企业的“滥用法律”或“恶劣的”税收筹划行为造成了重大的遵从挑战。大企业局面临的主要遵从问题如下：1.关联方跨境交易和与避税地的交易不遵从公平交易原则；2.复杂的组织结构和集团内部交易，导致经济活动产生的税收利益和商业活动的经济实质没有关系；3.避税问题；4.关税问题；5.市场定价扭曲和不一致；6.国际套利；7.故意安排的融资结构；8.亏损进口交易；9.外国税收抵免中介安排；10.离岸延迟支付等。二、各国大企业局纳税人遵从问题管理方法为了跟上不断变化的企
41、业环境并保证遵从，美国大中企业局实施了新的行业问题重点策略，集中解决高风险税收问题。这个策略使美国大中企业局可以集中力量，灵活跟上并回应企业实践中可能造成遵从风险的变化。这个策略还可以使大企业局在解决各行业问题时保持政策一致，灵活部署资源，提高对不遵从纳税人的覆盖率，提高对高风险问题的监管力度。纳税人遵从问题一旦被确定，就要根据这些问题在整个行业的普遍程度和它们所代表的遵从风险级别对问题进行排序。管理方向和资源部署将集中在最大风险区域。美国遵从问题管理方法如下：根据具体问题进行有限检查（LIFE）：有限检查是一种对审计范围加以限制的审计。根据实质性原则和运用风险分析方法确定的因素对审计范围进行
42、限制。这种方法鼓励纳税人承担和分担责任，以保证按时完成检查。填报纳税单前协议（PFA）：填报纳税单前协议是纳税人和美国联邦税务局通过合作方式在填报纳税单之前就问题达成的协议。可以达成协议的问题一般都是事实、性质、法律规定明确的问题。行业问题解决方法（IIR）：行业问题解决项目解决频繁争议的或累赘的税收问题，这些问题影响众多的企业纳税人。这个方法使用发布指南的方式进行。解决问题快速通道（FTS）：解决问题快速通道向纳税人提供了一种在检查过程中解决审计问题的方法。在大中企业局和上诉部门的帮助下，纳税人可以使用解决问题当局和上诉部门的调停技能减短企业的整体审计时间。这种方法可以将大中企业局和上诉部门
43、两者的处理总时间至少减少两年。英国皇家税务局使用风险资源策略，按照企业展示的风险程度分配资源。这可以保证有效、有力的安排资源应对最大的风险，同时又可以促使高风险企业转变为低风险企业。在这个战略中，要使用许多专家帮助税务局确定并处理风险。这些专家包括行业顾问（对具体行业部门有丰富商业经验的人员）、租赁专家、会计师和来自专家资源处的专家。信息披漏规定的建立使税务局可以更早地得到关于新避税方法的信息。在提高大企业局对国际风险的回应速度方面，税务局组建一个专家转移定价处，把资源瞄准最大的企业。澳大利亚处理大企业遵从问题的方法如下：1.宣传。宣传遵从项目中的问题和风险，在行业论坛上讨论遵从问题，进行演讲
44、等。2.建立强有力的情报收集部门，识别确定税收问题。3.进行所得税风险审核：客户风险审核、特别风险审核、设计识别和确定实质性税收风险的产品。4.进行所得税审计对发现的风险进行处理，包括专项转移定价审计。5.预先遵从协议。6.税收警报。向公众发出早期警报，告诉公众税务局不同意的交易安排种类。7.拜访最大的100家集团公司，和公司高级官员就税收风险进行开放性讨论。法国大企业局处理不遵从的创新程序和方法：1.打击非法交易安排。法国税务局鼓励企业向税务局寻求建议，为此大企业局设立了一个专门程序。纳税人使用这个程序把他们的交易安排提交给税务局，请税务局做出决定。税务局审查后，通知公司该交易安排是否符合法
45、律规定。这个程序可以使纳税人避免处罚。2.一个法律文件（LPFL62条）可以使真诚的被审计过的企业的处罚减少，条件是企业在审计过程中自发提供附加申报而且企业承诺在填报纳税单时支付额外税款或在收到付税通知单时支付税款。荷兰大企业局的整体目标是有效、有力地征收应征税款，方法是通过维持并提高纳税人的自愿遵从并对那些不自愿遵从的纳税人实施压制。除非有相反的情报，荷兰大企业局信任纳税人。透明的程度，税收控制系统的质量以及遵从的程度决定荷兰大企业局监督的力度。如果荷兰大企业局和纳税人就税收控制系统的质量达成一致而且纳税人对于税收控制系统发现的税收风险积极、完全透明，那税务局的工作就仅限于对这些问题进行实时
46、讨论。荷兰大企业局不会重复其它监督人员（内部审计部门、外部的审计员）做过的审计工作。荷兰大企业局的审计工作将主要是检测这些审计人员工作的质量，以及公司的控制系统是否正常运转。如果纳税人的税收控制系统质量低下或不完全、不积极透明，荷兰大企业局将使用不同的技术进行追溯审计。三、提高大企业遵从的关键问题是在纳税人和税务局之间建立更合作的关系风险评估最大目标就是鼓励自愿遵从，在税务局与纳税人交流、交往的过程中，纳税人行事越透明，及时披露重要风险，税务局就对情况了解得越好。特别是，如果涉及潜在税务争议的复杂交易被早日解决，由于股东的报告要求而带来的披露或上市公司治理问题以及不必要的审计耗时就能够大幅减小
47、。因此，从长远看来，遵从成本的降低将给纳税人带来明显的经济上的好处。如果税务局能成功地把资源更多地用于高风险问题和高风险行为，对于低风险纳税人来说就会有长远的利得。在很多国家，税务局与纳税人积极交流的策略给税制中的各方都带来很大的益处。尤其是，它可以增进税务局对纳税人以及他们在税制中的作用的了解，并理解纳税人和经济的大体发展情况。而这一点，反过来又导致风险和遵从策略的改进及焦点更突出的情报要求和与纳税人的对话，从而降低所有人的遵从成本。对纳税人来说，这种对话能促进预先裁决、公共指导，行政管理评估标准的发展，还有其他能增加确定性和反应性的发展。四、大企业局的实时管理方法有些国家大企业局向纳税人提供确定性遵从问题并按照“实时”的原则处理遵从。其中有：1.预先遵从协议；2.预先裁决； 3.预约定价协议； 4.填报纳税单前协议或预先协议；5.对于跨境交易的同期文件要求；6.遵从保证项目，在填报纳税单之前解决税收问题。澳大利亚几年来一直在和公司集团合作设计一种产品，可以进行时实工作并为大纳税人提供更大的遵从确定性。澳大利亚税务局关于实时问题的经验为： 1.和公司协会合作开发产品对获得参与权至关重要；2.公司集团对实时遵从感兴趣，特别是当他们要受到审计时；3.一旦
