第四章长期股权投资.ppt

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1、课程提示,教学内容,相关准则,案例分析,测试题,本章小结,退 出,第四章 投资,所谓投资，是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产,长期股权投资,一、知识框架二、重点难点三、自学内容四、课外阅读五、知识要点六、思考题,资产负债表,资 产 金额 负债及所有者权益 金额货币资金 短期借款交易性金融资产 应付款项应收款项 应付职工薪酬持有至到期投资 应交税费可供出售金融资产存 货,2007年 12 月 31 日,长期股权投资,利润表编制单位：2007年度 单位：万元,A、知识框架,1、交易性金融资产2、持有至到期投资3、可供出售的金融资产4、长期股权投资

2、,3.交易性金融资产,4.持有至到期投资,5.可供出售金融资产,2.债权性资产,1.货币资金,6.金融资产减值,B、重点难点,1、投资损益的确认与计量 2、成本法与权益法的会计处理及其互换 3、交易性金融资产的公允价值计量 4、可供出售金融资产的确认与计量 5、持有至到期投资溢折价的摊销 6、投资的期末计价,C、自学内容,1.企业合并的各种形式及特征2.企业合并与控制的关系3.非货币性资产交换和债务重组 取得的长期股权投资的确认问题4.长期股权投资减值测试,D、课外阅读,1教材：第五章 P92-1152.企业会计准则第22号金融资产的确认与计量3企业会计准则第2号长期股权投资4企业会计准则第2

3、0号企业合并5企业会计准则第28号资产减值,E、知识要点,第一节 投资概述,一、投资的定义与特点 关于投资的定义：“投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所获得的另一项资产”。从这个定义来看，将投资的目的和方式进行了分析。从目的来看，一是增加财富；二是谋求其他利益。取得投资的形式是将资产让渡给其他单位。,投资的特点：（1）投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产，如支付现金以购买债券、以固定资产向其他单位投资以取得其他单位的股权等，即企业将所拥有的现金、固定资产等让渡给其他单位，以换取债权投资或股权投资。这项资产与其他资产一样，能为投资者带来未来的经济利益，这种

4、经济利益是指能直接或间接地增加流入企业的现金或现金等价物的能力。,（2）投资所流入的经济利益，与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同。企业所拥有和控制的除投资以外的其他资产，通常能为企业带来直接的经济利益，如商业企业的库存商品是为转售而储备的，对这些存货的出售可以直接为企业带来经济利益。而投资通常是将企业的资产转让给其他单位使用，通过其他单位使用投资者投入的资产创造的效益后分配取得的，或者通过投资改善贸易关系等从而达到获取利益的目的。,（3）某些投资，如在证券市场上进行交易性质的股票或债券的买卖,这种投资实际上是将现金投入证券交易所(或证券交易代理机构)，通过证券的买卖获取收益。这种收

5、益是对购买证券的投资者投入的所有现金的再次分配的结果,以使资本增值。这里的资本增值主要是指通过证券市场买卖证券所取得的高于原投入资金的增值部分，即价差收入。,二、投资的分类,1)按照投资性质的分类（1）权益性投资。为了获得另一企业的控制权，或实施对另一企业的重大影响，或为其他目的而进行的投资。如普通股股票投资。（2）债权性投资。为了获取高于银行存款利率的利息，并保证按期收回本息的投资。如购买公司债券。（3）混合性投资。既有权益性投资性质，又有债权性投资性质。如购买优先股股票、可转换公司债券等。,2)按照投资目的分类（1）交易性金融资产。指企业为了近期内出售而持有的金融资产。符合下列三个条件之一

6、的应划分为交易性金融资产：持有的目的主要是为了近期内出售；企业采用短期获利模式进行管理的金融工具投资组合中的一部分;属于衍生金融工具。,（2）持有至到期投资。指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。购入的股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。显然，此类投资中的大部分就是长期债权投资。,（3）可供出售金融资产。可供出售金融资产是指在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除交易性金融资产、

7、应收款项及持有至到期投资以外的其他金融资产。,（4）长期股权投资。长期股权投资依据对被投资企业产生的影响，分为四种类型：控制：有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。这种类型的投资即母公司对子公司的投资。共同控制：按合同约定对某项经济活动所共有的控制。这种类型的投资即企业对合营企业的投资。,重大影响：对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。这种类型的投资即企业对联营企业的投资。无控制、无共同控制且无重大影响。,第二节 交易性金融资产,学习方法上，按下列四个步骤学习：第一步：初始计量 第二步：持有期间计量 第三步：处置时（投资收益确认）第四

8、步：期末减值,一、概念交易性金融资产二级市场购入:股票、债券、基金。（近期出售，以赚取差价为目的）金融工具组合的一部分：金融资产组合。（短期获利）衍生工具：公允价值变动大于0的国债期货、远期合同、股指期货等。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产金融资产不满足划分为交易性金融资产的条件，企业出于投资或风险管理的需要进行的指定.该指定有利于利得或损失的确认与计量相关文件要求按照公允价值为基础进行管理*在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定。,特点：在初始计量和后续计量中均以公允价值计量，且公允价值变动会影响企业当期损益状况。企业在初始确认时将某金融资产

9、划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。,二、会计核算,设置的科目（1）交易性金融资产成本 公允价值变动（2）公允价值变动损益（3）投资收益（4）应收股利或应收利息初始确认：公允价值交易费用计入当期损益，包括支付给代理机构、咨询公司、券商的手续费和佣金及其他必要支出。企业取得金融资产所支付的价款中若包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收股利或应收利息。持有期间取得的利息或现金股利，应确认为投资收益。资产负债表日按新的公允价值进行调整，其差额

10、计入公允价值变动损益。,【例3-1】甲公司于206年1月1日,支付价款103 000元购入乙公司发行的债券（含已到期未发放利息3 000元），另支付交易费用2 000元。该债券面值100 000元，票面利率3%,甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：（1）206年1月5日，收到最初支付价款中所含利息3 000；（2）206年12月31日，债券公允价值为110 000；（3）207年1月5日，收到6年利息；（4）207年10月6日，将该债券处置，售价120 000。,甲公司会计核算如下：（1）206年1月1日，购入债券,借：,交易性金融资产成本 100 000,银行存款 105 000,

11、应收利息 3 000,投资收益 2 000,（2）206年1月5日，收到最初支付价款中所含利息,借：,银行存款 3 000,应收利息 3 000,（3）206年12月31日，确认债券公允价值变动,借：,交易性金融资产 公允价值变动 10 000,公允价值变动损益 10 000,（4）207年1月5日，收到6年利息,借：,银行存款 3 000,投资收益 3 000,（5）207年10月6日，将该债券处置,借：,银行存款 120 000,公允价值变动 10 000,公允价值变动损益 10 000,交易性金融资产成本 100 000,投资收益 20 000,【例3-2】206年9月13日，甲公司从证

12、券市场购买乙公司股票100 000股，共支付价款550 000元（含已宣告未发放股利10 000元），另支付交易费用10 000元。甲公司将持有的乙公司股票划分为交易性金融资产，且对乙公司无重大影响。其他资料如下：（1）206年9月25日，收到最初支付价款中所含利息10 000；（2）206年12月31日，价格上涨为每股11元；（3）207年1月5日，将该股票出售，每股售价13元。,甲公司会计核算如下：（1）206年9月13日，购入乙公司股票,借：,交易性金融资产成本 540 000,银行存款 560 000,应收股利 10 000,投资收益 10 000,（2）206年9月25日，收到最初支

13、付价款中所含股利,借：,银行存款 10 000,应收股利 10 000,（3）206年12月31日，确认股票公允价值变动,借：,交易性金融资产 公允价值变动 560 000,公允价值变动损益 560 000,（4）207年1月5日，将该股票处置,借：,银行存款 1 300 000,公允价值变动 560 000,公允价值变动损益 560 000,交易性金融资产成本 540 000,投资收益 760 000,取得交易性金融资产时，已宣告但尚未发放的利息或股利,收到的股票股利不作账务处理，但应在备查簿中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。,会计处理小结,会计处理,取得投资：借：交易性金融资产

14、成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）注意归纳 应收利息（股利）贷：银行存款（支付的全部款项）分期付息到期还本的债券或分期支付股利的股票：借：应收股利（利息）贷：投资收益思考：一次性还本付息情况，该如何处理？（不做处理）期末计价：借/贷：交易性金融资产公允价值变动 贷/借：公允价值变动损益,处置：借：银行存款 投资收益 贷：交易性金融资产同时，转出原累计计入公允价值变动损益的金额。借贷：投资收益 贷借：公允价值变动损益以上两分录可以合并。,案例,2007年3月1日，甬江公司购入A公司股票，市场价值为1 500万元，甬江公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1 550万元，其中，包含A公司

15、已宣告但尚未发放的现金股利50万元，另支付交易费用10万元。2007年3月15日，甬江公司收到该现金股利50万元。2007年6月30日，该股票的市价为1 520万元。2007年9月15日，甬江公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1 600万元.要求：根据上述资料进行相关的会计处理。,（1）2007年3月1日，购入时：借：交易性金融资产成本1 5 000 000应收股利 500 000投资收益 100 000贷：银行存款15 600 000（2）2007年3月15日，收到现金股利：借：银行存款500 000贷：应收股利500 000（3）2007年6月30日，公允价值变动损益借：交易性金融资产

16、公允价值变动200 000贷：公允价值变动损益 200 000（4）2007年9月15日，出售该股票时：借：银行存款16 000 000 贷：交易性金融资产成本 15 000 000公允价值变动200 000 投资收益 800 000同时，借：公允价值变动损益200 000贷：投资收益 200 000,第三节 持有至到期投资,一.持有到期投资概念 企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资，其条件是：到期日固定

17、、回收金额固定或可确定；企业有明确意图和能力将其持有至到期的非衍生金融资产。,持有到期投资,二.会计科目,1、初始计量：公允价值+相关费用 实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券 利息，应单独确认为“应收利息”。*实际利率：折现的利率,2、后续计量：（1）以摊余成本进行后续计量（2）按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入“投资收益”（3）按照票面利率计算“应收利息”（分期付息，到期还本）或“应计利息”（到期一次还本付息）（4）（2）与（3）的差额计入“利息调整”,2000年1月1日，公司支付1000元（含交易费用）从活跃市场购入5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，按

18、年支付利息，本金最后一次支付。59*/1（1+r）1+59*/1（1+r）2+59*/1（1+r）3+59*/1（1+r）4+（59+1250）*/1（1+r）5=1000计算得出，r=10%,会计处理：2000年1月日，购入债券借：持有至到期投资成本 1250 贷：银行存款 1000 持有至到期投资利息调整 2502000年12月31日借：应收利息 59 持有至到期投资利息调整 41 贷：投资收益 100借：银行存款 59 贷：应收利息 59,2001年12月31日2002年12月31日2003年12月31日2004年12月31日,复利终值=SP（1i）n 其中：P=本金；i=利率；n=持有

19、期限复利现值=S*1/（1i）n 年金终值计算公式为：F=A*（1i）n1i=A*(F/A，i，n)，其中（F/A，i，n)称作“年金终值系数”，年金现值计算公式为：P=A*1-（1i）n/i=A*(P/A，i，n)，其中(P/A，i，n)称作“年金现值系数”,3.会计处理,会计处理,关于实际利率法,债券的买价债券应收利息的现值债券应收本金（面值）的现值P=CIPA(i,n)+CPV(i,n)C面值，I票面利率，i市场利率（实际利率）投资年初账面价值（不包括应计利息）实际利率投资收益溢价：投资收益=应收利息-溢价摊销折价：投资收益=应收利息+折价摊销,华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实

20、际利率法确认利息收入。该公司2005年1月1日购入面值500000元，期限5年，票面利率6%，每年12月31日付息，取得成本528000元的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下：首先判断实际利率是否高于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率先按5%的折现率进行测算：3*4.3295+50*0.7835=52.164752.8说明实际利率小于4%。因此实际利率介于二者之间。使用插值法估算实际利率如下：实际利率=4%+（5%-4%）*(54.4518-52.8)/(54.4518-52.1647)=4.72%,采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价,确认利息收入并摊销溢价借：应

21、收利息 30000 贷：投资收益 24922 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5078,课堂练习,华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司2006年1月1日购入丙公司与2005年1月1日发行面值800000元，期限4年，票面利率5%，每年12月31日付息，取得成本778500元的债券，在持有期间采用实际利率法确认利息收入并摊销折价的会计处理。若上述债券于2008年8月1日提前出售，取得转让收入815600元。转让日，丙公司债券账面摊余成本为788783元，其中成本800000元，利息调整（贷方余额）11217元。如何进行会计处理。,首先判断实际利率是否高于票面

22、利率本例成本大于面值，说明实际利率大于票面利率先按6%的折现率进行测算：4*3.4651+80*0.7921=77.2279 77.85说明实际利率小于6%，但高于5%使用插值法估算实际利率如下：实际利率=5%+（6%-5%）*(80.-77.85)/(80-77.2279)=5.78%,采用实际利率法确认利息收入并摊销折价,确认利息收入并摊销溢价借：应收利息 40000 持有至到期投资丙公司债券（利息调整）4997 贷：投资收益 44997,处置损益=815000-（800000-11217）=26817借：银行存款 815000 持有至到期投资（利息调整）11217 贷：持有至到期投资（成

23、本）800000 投资收益 26817,4.持有至到期投资的减值,在资产负债表中，持有至到期投资通常按账面摊余成本列示其价值。但有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备,第四节 可供出售金融资产,2007年年报披露时间过半，从已经出炉的年报来看，2007年上市公司的非经常性收益十分突出，其中又以处置可供出售金融资产获得的投资收益最为引人注目。在2007年的牛市行情中，出售持有的股改限售股，成为不少上市公司业绩暴增的源泉。以三季报披露信息计算，沪深两市共有269家上市公司持有可供出售的金融资

24、产。,在初始确认时即被指定为可供出售金融资产以及不能划为持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、贷款与应收款项,1.可供出售金融资产概念,2.科目设置,可供出售金融资产成本 公允价值变动 应计利息 利息调整可供出售金融资产发生减值的，可以单独设置“可供出售金融资产减值准备”科目。,3.核算特点,类似交易性金融资产的核算交易费用计入初始入账成本公允价值变动计入资本公积项目汇率导致的汇兑损益计入资本公积项目,（1）取得可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，

25、应单独确认为应收项目。（2）持有可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。（3）处置处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。,【例题7】甲股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某股票200万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费12万元，6月15日如数收到宣告发放的现金股利,2007年

26、12月31日该股票公允价值为16.8元，甲公司上述业务的会计处理是：6月10日借：可供出售金融资产成本 2972【（15-0.2）200+12】应收股利 40（0.2200）贷：银行存款 30126月15日借：银行存款 40 贷：应收股利 4012月31日借：可供出售金融资产公允价值变动 400 贷：资本公积其他资本公积 400,4.可供出售金融资产减值,分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降，或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确

27、认减值损失。可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。,【课堂练习】长江公司2007年4月10日通过拍卖方式取得甲上市公司的法人股100万股作为可供出售金融资产，每股3元，另支付相关费用2万元。6月30日每股公允价值为2.8元，9月30日每股公允价值为2.6元，12月31日由于甲上市公司发生严重财务困难，每股公允价值为1元，长江公司应对甲上市公司的法人股计提减值准备。2008年1月5日，长江公司将上述甲上市公司的法人股对外出售，每股售价为0.9万元。长江公司对外提供季度财务报告。要求：根据上述资料编制长江公司有关

28、会计分录。,【答案】（1）2007年4月10日借：可供出售金融资产成本 302（3100+2）贷：银行存款 302（2）2007年6月30日借：资本公积其他资本公积 22（302-1002.8）贷：可供出售金融资产公允价值变动 22（3）2007年9月30日借：资本公积其他资本公积 20（280-1002.6）贷：可供出售金融资产公允价值变动 20（4）2007年12月31日借：资产减值损失202贷：资本公积其他资本公积 42可供出售金融资产公允价值变动 160（260-1001）（5）2008年1月5日借：银行存款 90可供出售金融资产公允价值变动202投资收益 10贷：可供出售金融资产成本

29、302,小结：金融资产的初始计量及后续计量图示,有关重分类的说明,持有到期投资，如因持有意图或能力发生变化，应重分类为可供出售金融资产，并按照公允价值后续计量重分类日，持有到期投资账面价值与可供出售金融资产公允价值间的差额计入资本公积重分类后的可供出售金融资产发生减值或终止确认时，应将上述资本公积转入当期损益,第五节 长期股权投资,巴菲特9800美元变成620亿美元雅戈尔1.2亿美元收购新马工商银行海外并购2007年年初买入印尼哈林(Halim)银行90%的股权；8月又以5.83亿美元收购澳门诚兴银行80%的股权；10月，耗资55亿美元收购南非标准银行20%股权。,一、地位和作用,巴菲特投资理

30、念,股票的价格应建立在企业业绩成长而不是投机的基础之上。八项选股准则：1、必须是消费垄断企业 2、产品简单、易了解、前景看好3、有稳定的经营历史 4、财务稳健 5、价格合理6、管理层理性、忠诚，以股东的利益为先 7、经营效率高，收益好 8、资本支出少，自由现金流量充裕四不：1、不要投机 2、不让股市牵着你的鼻子 3、不买不熟悉的股票 4、不宜太过分散投资选好1至2只好股票长期持有，至少在8年以上,长期股权投资的目的,第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益；第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经营；第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。,（1）企业持有的能够对被投资单位实施控

31、制的权益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资。,长期股权投资 包括：,二、知识框架,企业合并,非企业合并,成本法,权益法,控制,共同控制,重大影响,其他,同一控制下,非同一控制下,初始计量,后续计量,长期股权投资减值与处置,长期股权投资,重点：1.不同方式下取得的长期股权投资的初始计量问题。2.成本法、权益法的核算原理。难点：权益法

32、下超额亏损的确认。解决方法：结合具体业务分析讲解，并进行课堂演练，课外阅读相关资料。,三、重点与难点,长期股权投资成本 损益调整 其他权益变动投资收益长期股权投资减值准备资产减值损失,六、知识要点,使用的会计科目,六、知识要点,（一）长期股权投资的初始计量,1企业合并形成的长期股权投资的初始计量（1）同一控制下的企业合并（2）非同一控制下的企业合并2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量,相关概念,企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并（新设合并、吸收合并和控股合并）控制、共同控制、重大影响无控制、

33、共同控制或重大影响,1 同一控制下的企业合并,A公司、公司同受集团控制，这种情况下如果公司将公司合并，则属于同一控制下的企业合并；公司、公司控制公司、公司（即A公司、B公司受相同的多方控制），这种情况下，如果B公司合并A公司，也属于同一控制下的企业合并。,1.同一控制下的企业合并,按照被合并方所有者权益的账面价值的份额，作为投资企业长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本和转出资产的账面价值之间的差额，调整资本公积，甚至调整留存收益。,甲公司与乙企业同受丙企业控制，经过协议，双方确定甲企业出资2000万元取得乙企业60%的股权，在合并当日乙企业所有者权益账面价值为3000万元，已知

34、甲公司资本公积100万元，盈余公积300万元,未分配利润500万元。,借：长期股权投资-乙公司 1800 资本公积 100 盈余公积 100 贷：银行存款 2000,【案例1】,【案例2】,2007年6月30日，甲公司向同一集团内A公司的原股东定向增发1 500万股普通股（每股面值1元，市价13.02元），取得A公司100%的股权，并于当日对其实施控制；同时甲公司发生交易手续费150万元，合并日A公司的账面所有者权益总额6 606万元，合并前两公司采用的会计政策相同，合并后A公司仍维持其独立法人资格继续经营。,会计处理：借：长期股权投资 66 060 000 贷：股本 15 000 000 资

35、本公积股本溢价49 560 000 银行存款 1 500 000,说明在此种情况下，投资方在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资，交易费用并没有计入投资成本，而是冲减“资本公积股本溢价”，如果资本公积不足冲减，再调整“盈余公积”和“利润分配未分配利润”。,206年6月30日，甲公司向同一集团内A公司发行1000万股普通股（每股面值为1元，市价为4.34元），取得A公司100%的股权，并于当日起能够对A公司实施控制。合并后A公司仍维持其独立法人地位继续经营。206年6月30日，A公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。甲公司取

36、得投资时的会计处理：,借：长期股权投资 2202贷：股本 1000资本公积 1202,【案例3】,2.非同一控制下的企业合并,在非同一控制下，购买方在购买日应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项相关费用之和。非同一控制下企业合并形成长期股权投资时，合并成本与支付合并对价的账面价值的差额计入“营业外收入”科目(此差额实际上是所支付的合并对价的公允价值高于账面价值的部分)。,甲公司于206年3月31日取得B公司70%的股权（非企业合并）。为核实B公司的资产价值，A公司聘请专业资

37、产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，甲公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表。,206年3月31日单位：万元,【案例4】,甲公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资 153 000 000累计摊销12 000 000贷：无形资产 96 000 000银行存款 27 000 000营业外收入 42 000 000,2007年4月30日甲公司为取得D公司75%的股权，支付的资产包括银行存款1 200万元和一项专利技术，原价1 500万元，至合并日已累计摊销400万元，支付资产的公允价值为2 600万元，取得该股权后甲公司能够控制D公司的生产经营决策。合并中

38、甲公司支付相关费用100万元。,【案例5】,会计处理：借：长期股权投资27 000 000 累计摊销 6 000 000 贷：无形资产专利技术15 000 000 银行存款 13 000 000 营业外收入 5 000 000,此例中长期股权投资的成本2 700万元由甲公司付出资产的公允价值2 600万元和支付的相关费用100万元组成，而银行存款1 300万元包括付出资产的1 200万元存款和支付的相关费用100万元，借贷方的差额计入“营业外收入”或“营业外支出”。,练习,甲公司2007年4月1日与乙公司原投资者A公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短

39、期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，2007年7月1日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得70的份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税85万元，账面成本400万元，承担归还贷款义务200万元。,你作对了吗？,借：长期股权投资 785 贷：短期借款 200 主营业务收入 500 应交税费应交增值税（销）85 借：主营业务成本 400 贷：库存商品 400注：合并成本=500+85+200=785万元。,3.企业合并以外其他方式取得的长期股权投资,(1)以支付现金取得的长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成

40、本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。这种情况比较简单，将交易费用直接计入投资成本，借记长期股权投资，贷记银行存款。,甲公司2008年2月10日自公开市场中买入F公司20%的股份，实际支付价款8 600万元，其中含有已宣告未发放的现金股利600万元，另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。,【案例6】,会计处理：借：长期股权投资 82 000 000 应收股利 6 000 000 贷：银行存款 88 000 000 此例中长期股权投资的成本由8 000万元购买款和200万元相关费用构成，特别需注意的是，实际支付价款8 600万元中的已宣告未发放的现金股利600万

41、元不是交易费用，也不能计入投资成本，应作为未来可收回的应收股利处理。,(2)以发行权益性证券取得的长期股权投资 以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券发生的相关费用不构成长期股权投资成本，应自溢价发行收入即“资本公积股本溢价”中扣除，溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润，这种情况与同一控制下企业合并形成的长期股权投资比较类似。,206年3月，A公司通过增发9 000万股本公司普通股（每股面值1元）取得B公司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该9 000万股股份的公允价值为l5 600万元。为增发该部分股份，A公司向

42、证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后，能够对B公司的生产经营决策施加重大影响。,【案例7】,A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：借：长期股权投资 l56 000 000贷：股本90 000 000资本公积股本溢价66 000 000支付的佣金和手续费，账务处理为：借：资本公积股本溢价 6 000 000贷：银行存款 6 000 000,(3)投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外，这意味着交易手续费等不计入长期股权投资成本。,E公

43、司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对F公司的长期股权投资作为出资投入E公司。按约定，该项长期股权投资作价6 000万元，交易中E公司发生相关费用200万元。E公司注册资本为24 000万元，甲公司出资占E公司注册资本的20%。取得该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与E公司的财务和生产经营决策。,【案例8】,会计处理：借：长期股权投资 60 000 000 贷：实收资本 48 000 000 资本公积资本溢价 10 000 000 银行存款 2 000 000,初始计量小结,1企业合并形成的长期股权投资的初始计量,（1）同一控制下的企业合并=被合并方所有者权益账面价值投资比例（

44、2）非同一控制下的企业合并付出资产、发行权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。,2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量,（1）以实际支付的购买价款作为初始投资成本。（2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。,（二）长期股权投资的后续计量,长期股权投资的后续计量,取决于对被投资单位的影响程度,第三节长期股权投资的后续计量,(1)确认初始投资成本,(2)在被投资单位宣告分派利润或现金股利时，才作账务处理。不宣告分利则不作账务处理,1.成本法的核算原理,投资时,宣告分利时,注意：不在每年末按应享被投资单位的净利润调整投

45、资的账面价值，这是与权益法的重要区别。,(2)被投资单位宣告分派利润或现金股利的账务处理,一般原则,投资前,投资时,投资后,100万元10%,50万元10%,（表示累积净利润）,确认投资收益,冲减初始投资成本,成本法下确认投资收益的上限,投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。超过部分实质上是清算性股利。,“应收股利”科目发生额本期被投资单位宣告分派的现金股利投资持股比例“长期股权投资”科目发生额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积

46、实现的净损益）投资持股比例投资企业已冲减的投资成本应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资”科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在“长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。,公司2007年1月1日，以银行存款购入E公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。E公司于2007年5月2日宣告分派2006年度的现金股利100000元，E公司2007年实现净利润400000元。2007年5月2日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。会计分录为：借：应收股利10000贷：长期股权投资E公司10

47、000,【案例9】,（1）若2008年5月1日E公司宣告分派2007年现金股利300000元应收股利30000010%30000（元）应收股利累积数100003000040000（元）投资后应得净利累积数040000010%40000（元）因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。或：“长期股权投资”科目发生额（400000400000）10%1000010000（元），应恢复投资成本10000元。会计分录为：借：应收股利30000长期股权投资E公司10000贷：投资收益40000,（2）若E公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利450000

48、元应收股利45000010%45000（元）应收股利累积数10000+4500055000（元）投资后应得净利累积数040000010%40000（元）累计冲减投资成本的金额为15000元（5500040000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本5000元。或：“长期股权投资”科目发生额（550000400000）10%100005000（元），应冲减投资成本5000元。会计分录为：借：应收股利45000贷：长期股权投资E公司 5000投资收益 40000,（3）若E公司2008年5月1日宣告分派2007年现金股利360000元应收股利36000010%36000（元）

49、应收股利累积数10000+3600046000（元）投资后应得净利累积数0+40000010%40000（元）累计冲减投资成本的金额为6000元（4600040000），因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本4000元。或：“长期股权投资”科目发生额（460000400000）10%100004000（元），应恢复投资成本4000元。会计分录为：借：应收股利 36000长期股权投资E公司4000贷：投资收益40000,（4）若2008年5月1日E公司宣告分派2007年现金股利200000元应收股利20000010%20000（元）应收股利累积数10000+2000030000

50、（元）投资后应得净利累积数040000010%40000（元）因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。或：“长期股权投资”科目发生额（300000400000）10%1000020000（元），因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。会计分录为：借：应收股利20000长期股权投资E公司 10000贷：投资收益30000,对成本法的评价优点：投资账户通常能反映投资成本；核算较为简便；确认投资收益与有关现金流入时间吻合；对投资收益的确认符合法律要