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1、促进资源有效利用和环境保护的税收政策研究第2l卷第3期2o06年6月广东经济管理学院JournalofGuangdongInstituteofBusinessAdministrationVo1.21.No.3Jun.20o6促进资源有效利用和环境保护的税收政策研究康晓明(广东技术师范学院,广东广州510400)摘要:我国资源的供求矛盾日益突出,环境压力越来越大,严重制约着我国经济社会的进一步发展;税收可从激励和约束两个方面对环境的保护和资源高效节约利用发挥重要作用.但我国现行税制体系中,保护资源环境的主体税种缺位,已开征的税种,制度不完善,调控力度不够,使我国税收促进资源高效节约利用,保护生态
2、环境的功能很微弱.建议通过改革和完善现有税制,开征环境保护税和燃油税,恢复并改造固定资产投资方向调节税来建立我国的资源环境税制体系,增强税收的调控功能,促进资源节约型和环境友好型社会的建设.关键词:资源环境;激励;约束;环境保护税;税收政策中图分类号:F810文献标识码:A文章编号:167241O0(2006)03004805我国经济发展中资源消耗高,利用率低,浪费大,环境污染严重等问题,一直没得到很好的解决,高消耗,高排放,低效率的粗放型经济增长方式尚未得到根本转变.随着经济的快速增长和人口的不断增加,我国淡水,土地,能源,矿产等资源不足的矛盾更加突出,环境压力日益增大,严重制约着我国经济社
3、会的进一步发展.为此,党的十六届四中全会提出了节约资源,保护环境和安全生产,大力发展循环经济,建设节约型社会的方针.十六届五中全会进一步提出加快建设资源节约型和环境友好型社会的战略目标,更把节约资源作为我国的一项基本国策,并提出要完善有利于节约资源的财税政策,制定支持循环经济发展的财税政策.中共中央关于制定国民经济和社会发展第十一个五年规划的建议中也提出要实行有利于增长方式转变,科技进步和能源资源节约的财税制度.一,我国现行税收政策对资源环境保护功效与缺失的分析评价(一)税收在促进资源有效利用和环境保护方面发挥积极作用的机理48税收在促进资源循环高效利用和环境保护方面可以发挥极其重要的积极作用
4、.促进资源节约利用和环境保护的税收政策,主要有激励和约束两个方面.激励的税收政策主要是税收优惠政策,包括税收减免,税额抵扣即特许购进环节抵扣进项税额等等,通过税收减免,税额抵扣等激励性的税收政策来鼓励行为主体节约资源,保护环境.约束性的税收政策主要是额外征税或者多征税,约束性税收工具可以是专门针对调节对象单独设置税种,如资源保护税(含资源税,耕地占用税,土地使用税),环境保护税等,对需要限制的产品或行为进行征税,也可以是在选择性商品税中针对需要限制的产品或行为设置税目进行征税,也可以是在一般税种中用更高税率对使用资源特别是浪费资源,产生污染的行为,经济活动额外征税或多征税.通过约束性的税收措施
5、,从经济上惩罚和抑制浪费资源,污染环境的行为.一般说来,一般商品劳务税和一般所得税可以通过税收减免或税额抵扣起到激励作用,但因其对所有产品,各种所得一视同仁征税而不具备约束功能;而约束性的税收措施主要是那些具有特殊调节功能的选择性商品劳务税和专门设置收稿日期:200603-09作者简介:康晓N(1963一),男,江西信丰人,广东技术师范学院副教授.研究方向:财政税收.的其他税种,如消费税,资源税,环境保护税.(二)我国现行税收政策对资源环境保护功效与缺失的分析评价在我国现行税制体系中,具有资源环境保护功能的税收种类,主要有增值税,企业所得税,消费税,资源税,耕地占用税,城镇土地使用税等;已停征
6、或提议中尚未开征的税种主要有固定资产投资方向调节税,燃油税,环境保护税等.1.增值税:现行政策规定,对部分资源综合利用的产品免税,对利用三废生产的产品免税;对综合利用发电实行即征即退或减半征税;对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免税,生产企业增值税一般纳税人购人废旧物资回收经营单位销售的废旧物资可抵扣10%的进项税额.这些税收减免政策,对环境保护,充分有效循环利用资源具有激励作用.为鼓励资源循环利用,对废旧物资回收经营单位销售其收购的废旧物资免征增值税是应该的,但生产企业增值税一般纳税人购入废旧物资回收经营单位销售的废旧物资可抵扣10%的进项税额的规定,缺乏理论依据.另外,生产企业小规
7、模纳税人利用废旧物资生产的产品没税收优惠.不但如此,我国现行增值税对企业节约资源和节省消耗还起抑制作用,使纳税人缺乏采用先进的制造技术和工艺,减少资源消耗的动力,助长了高消耗的经济行为,因为增值税是对增值额的课税,意味着增值额少就少缴税,增值额多就多缴税,在实际操作中,增值税凭发票抵扣,见票就扣,不管纳税人是否实际耗用,也不考虑是节约,循环使用资源还是浪费资源.则高消耗浪费型企业耗用材料多,进项税额抵扣多,同样的产出,增值额就少,缴税就少,税负相对就低;而节约型低消耗企业消耗的资源少,进项税额抵扣少,同样的产出,增值额就多,缴税就多,税负相对就高.2.所得税:现行所得税关于企业利用废水,废气,
8、废渣等废弃物为主要原料进行生产的,可在5年内减征或者免征所得税等等政策规定,对于鼓励企业综合利用资源,促进环境保护,减少污染能够起到很好的作用.但现行企业所得税,一方面激励优惠措施还很不够,激励机制不完善,表现为一是鲍曝期限过短5年和1年,二是范围过窄,三是优惠形式较单一,没有折旧制度上的优惠措施,也无如同=新研发费用支出的费用附加扣除此类的优惠;另一方面约束功能不强,对浪费资源,高消耗缺乏约束作用.3.消费税:现行政策规定,把高能耗并会产生污染的摩托车和小汽车以及不可再生的战略性资源石油类产品:汽油,柴油列入征税范围,能够起到限制性作用;对翻新轮胎停征消费税,有利于鼓励资源循环利用;对含铅汽
9、油和不含铅汽油分别以不同税率征税,有利于保护环境;对生产销售达到低污染排放极限的小轿车,越野车和小客车减征30%的消费税,有利于鼓励节约能源.在促进资源循环,节约利用,减少污染,保护环境,促进增长方式转变上,作为选择性商品税的消费税,是最有作为的税种之一.它既可以通过减税免税来实现激励,也可通过把需要调节的对象纳入征税范围或者提高税率等手段来实现约束,具有灵活多样化特点.但现行消费税的调节力度,范围,作用,都远远不够,限制性功能发挥极不充分.一是征税范围过小,过窄.一些会产生外部性成本的产品不在调节范围内,诸如一次性用品,电池之类的那些资源浪费严重或极易产生污染的产品未纳入征税范围,也就是说消
10、费税未能对这些资源浪费严重或极易产生污染的产品以及由此而延伸的行为起到约束作用;二是已纳入征税范围的一些项目约束力度不够,作用很有限,主要是税率偏低,如汽油,总体上税负偏轻,远远低于世界石油产品的平均税负水平;能源消耗量不同以及使用不同能源(如电能)的小汽车税负未加明显区别.4.资源税:资源税是对开采地下矿藏资源和生产盐征税,对于提高资源的开发利用率,促进国家资源合理,有效,节约地开发利用,防止乱采滥伐资源,减少资源损失浪费有积极的作用,是保护资源的重要税种和主体税种之一.但是当初开征资源税的最主要目的是调节级差收入,未把合理,有效,节约地开发利用资源作为主要目标,同时征税范围较窄,许多重要自
11、然资源,如森林,草地,名贵中药材,淡水资源,土地资源等,未纳入征税范围,并且总体税负较轻,单位税额偏低,加之计税依据和税率设计欠科学合理,使得现行资源税还不能很好地满足调节资源合理有效开发利用的需要.495.固定资产投资方向调节税:该税可以有调节投资方向,促进资源合理,节约利用之功效,但开征于1991年的固定资产投资方向调节税,其目的在于配合国家产业政策,引导投资方向,调节投资结构.它是当时经济过热,投资膨胀的产物,主要目的是通过税收手段来抑制楼堂馆所的建设,而未将保护资源,节约能源作为重点.这些不足使其作用有限.6.提议中的环境保护税和燃油税:作为保护生态环境的主体税种,环境保护税既是政府筹
12、集治理污染,保护环境专项资金的重要税种,又是制约企业和公民排放污染,保护生态环境的有力工具.在我国的环境税收制度体系中,这一主体税种缺位.燃油税原本是为取代公路收费而提出的.燃油税的征收必将对抑制石油的消费,对节约能源保护环境起到积极的作用.7.其他税种:耕地占用税和城镇土地使用税对于保护耕地,促进城镇土地的合理使用能起到积极的作用,但现行该两税单位税额偏低,调节力度不够,效果不明显.此外,房产税,契税,可以通过对房屋建筑物是否节能节水省地采用不同的税率,来减少建筑物对资源的浪费,促进能源和土地资源的合理有效利用,以有助于解决我国建筑高能耗问题.应当肯定,我国现行税收政策形成了鼓励保护资源环境
13、,限制污染的鲜明政策导向,与政府的其他有关措施相配合,在减轻或消除污染,加强环境保护,循环利用资源方面发挥了积极的作用.但是,也不难看出,我国目前尚未真正构建起完善的资源环境税收体系.首先,我国缺少环境保护税这一针对污染环境的行为或产品课征的专门性税种.而此类税种在环境税收制度中应处于主体地位,它的缺位既限制了税收对污染和破坏环境行为的调控力度,也难以形成专门用于环境保护的税收收入来源.其次,保护资源的专门税种力度很不够.再次,现行资源环境保护的税收政策需要进一步完善.我国1994年建立的税制体系具有极强的收入功能(1994年税收收入为5071亿元,2005年突破3万亿元),但促进资源有效利用
14、,促进增长方式转变,保护环境的调节功能非常微弱,无论是激励性的措施还是约束性的措施都很缺乏.现在到了对我国税制体系进行在稳定其收入功能或者略微减弱其收入功能的基础上大大增强其调节功能的改革的时候了.二,调整税收政策.建立和完善资源环境税制的建议建立和完善我国资源环境税收制度的基本思路应当是:开征环境保护税,燃油税,恢复征收固定资产投资方向调节税,调整和完善现有税收政策,增强我国税收保护资源和保护环境的功能,形成以环境保护税和资源税为主体税种,以燃油税为辅助税种,并由具有资源环境保护功能的增值税,所得税,消费税,固定资产投资方向调节税等组成的资源环境税制体系.(一)确立资源环境税制的主体税种和重
15、要辅助税种1.开征环境保护税,使其成为资源环境税制的主体税种之一.按照谁污染谁缴税的原则,环境保护税的纳税人应为:在中国境内从事有害环境应税产品的生产和存在应税排污行为的单位和个人.环境保护税的税目可以包括大气污染税,噪音税,生态补偿税,碳税,水污染税,垃圾污染税等.在环境保护税的税率设计上,应根据污染物的特点实行差别税率,对环境危害程度大的污染物征税的税率应高于对环境危害程度小的污染物征税的税率.同时,对保护环境的单位和个人,按其对环境资源保护程度进行税收减免.这样,环境保护税具体可分为以下几个方面:(1)空气污染税.对在生产经营过程中向空气中排放烟尘,二氧化硫,二氧化碳等有害气体的单位征税
16、,以其排放量和排放气体浓度进行折算,实行从量课征的累进税.(2)水污染税.对排放废水的企事业单位及生活废水的城市居民征税,确定一定的标准根据纳税人的废水排放量及深度进行折算,实行有差别的累进税制.(3)固体废物税.对包装饮料的包装物,废纸和纸制品,旧轮胎等固体废物按其体积和类型进行定额征收.(4)垃圾税.对排放垃圾的单位和个人征收,以排放垃圾的种类和数量为依据,确定一定的征税标准进行课税.(5)噪音污染税.对生产经营过程中产生噪音的生产经营者征收,以造成的噪音超过人的承受能力的分贝值作为征税的依据.2.调整和完善资源税,使其成为资源环境税制的主体税种之一.(1)扩大征税范围.将淡水资源,森林资
17、源和草场资源纳入征税范围,待条件成熟时,将其他资源(如海洋,地热,动植物等资源)纳入征税范围.建立一般性质的资源税,弱化其原有的调节级差收益的功能.向所有使用,开采自然资源的生产单位和个人普遍征收.(2)提高税率水平,改进税率形式.总体而言,对于所有的资源应普遍提高单位税额或税率,针对不同性质的资源,分别采用定额税率,比例税率,定额税率加比例税率的形式.(3)改变计税依据和计税方法.现行资源税以销售数量或自用数量为计税依据,建议改为以开采数量加销售量为计税依据.具体而言,对煤,石油,有色金属矿等非再生资源实行定额税率和比例税率相结合的复式计税办法,即在开采或生产环节实行定额税率从量计征,之后在
18、销售环节实行比例税率从价计征;对水,草原等可再生资源制定较低的税率.同时,为了促使企业尽量提高资源的回采率,可考虑将税率与资源回采率和环境修复挂钩,按资源回采率和环境修复指标确定相应的征税标准.3.开征燃油税,使其成为资源环境税制的重要的辅助税种.燃油税已经在各个层面讨论了很长时间,国家应择机尽快推行.在税率的设计上,应对不同标号含铅汽油,无铅汽油,柴油实行由高至低的税率,对天然气实行最低税率或给予免征.对农用车辆使用柴油给予免税,以推动柴油发动机及其配件行业加速发展,体现政府发展节能经济的政策导向.(二)完善现有税种的税收政策,增强资源保护和环境保护功能1.增值税:增强激励功能并赋予其约束功
19、能.(1)在尚未全面推行消费型增值税之前,对企业购置的用于消烟,除尘,污水处理等方面的环境保护设备,环境监测仪器,为节约,循环利用资源而购置的设备,实行抵扣进项税额的政策.(2)在保留现有税收优惠政策的基础上,进一步扩大优惠范围,提高优惠水平.对小规模纳税人利用废旧物资进行生的,也应予以税收优惠.一般纳税人循环利用资源生产的最终产品(如翻新轮胎),实行13%的低税率;对充分利用资源又能保护环境所回收的物资,进项税额的抵扣比例提高到13%.(3)对于意义重大,但回收成本高,经营亏损的资源综合利用企业,如垃圾电厂,废旧电池处理厂等,要在即征即退和免税等优惠政策方面进行比较,选择最能使企业尽快获得实
20、惠的政策,解决因退税不及时导致企业资金周转困难等问题.(4)拉开资源综合利用或利用再生资源的购进货物与原生资源购进货物之间的进项税额抵扣比例,低税率的适用范围宜扩大到环保产品,节能节水节材产品.(5)生产性企业增值税进项税额抵扣,改原来的单纯凭票抵扣为限额抵扣和凭票抵扣双重管理.制订产品消耗标准,综合能耗定额和单项消耗定额.单位产品超过消耗标准的进项税额不得抵扣.(6)通过降低乃至取消部分资源性产品的退税率来控制资源性产品的出口.2.所得税:增强其激励与约束的奖限功能.(1)参照三新研究开发费附加扣除的做法,对治理污染,保护生态环境,循环利用资源而发生的费用支出,环境,社会效益达到规定水平的,
21、允许税前附加扣除.(2)充分运用按规定的范围,标准扣除这一税收工具,制订产品消耗标准,综合能耗定额和单项消耗定额,实行税前列支的定额管理.在严格资源消耗核算制度的基础上,对资源消耗超过规定标准或限额形成的支出,不得在税前列支.(3)扩大优惠范围.除了继续执行现有税收优惠外,将优惠范围扩大至环保机器设备制造,环保工程设计,施工,安装,生态工程等领域,并对环保产业新产品,新技术的试制和研制以及消化吸收外来环保技术等给予减税或免税优惠.对在生产过程中积极购置机器设备防治污染,改进技术,工艺流程,生产高产出,低消耗产品,或者在资源开采和利用中节约资源,提高资源回收率以减少环境污染,资源损耗等均给予税收
22、减免优惠.(4)延长优惠期限.应在原有优惠期限1年或5年的基础上,适当延长至5年或l0年.(5)增加优惠形式.根据国家环保要求和安全生产标准,为鼓励企业增加环保安全生产设备投入,可对企业用于环境保护,节约能源和安全生产等专用设备投资给予投资抵免政策.允许企业对关键技术设备实行加速折旧,并实行再投资退税,扩大扣除范围,延期纳税等多种所得税优惠形式.制定有利于鼓励开发高效,经济5l的新能源,有利于积极推广风能,太阳能,地热,潮汐能的专项税收优惠政策.3.消费税:(1)扩大征税范围并实行较高税率,提高消费税对资源和环境保护的力度.对资源消耗量大并可能对环境造成破坏的消费品和消费行为,如一次性木筷,饮
23、料容器,一次性纸尿布,含磷用品,一次性塑料包装物,高档建筑装饰材料等,列入征收范围;对导致环境污染严重的消费品和消费行为,如电池,相机,剃刀,塑料袋及对臭氧层造成破坏的氟利昂等列入征税范围,征收较高的税额.同时,按污染品质确定税额,采用低征收额,大征收面的方式,将煤炭纳入消费税的征税范围.(2)调整税率.总体上提高汽油柴油的税负水平,从而提高税收在油价中的比重,特别是提高含铅汽油的税率,进一步拉开含铅汽油与不含铅汽油的税率差距.将导致环境污染严重的消费品和消费行为,如大排量的小汽车,越野车,摩托车,摩托艇,鞭炮,烟花等提高税率.在对不同排气量的小汽车继续采用差别税率的基础上,适当拉大小汽车,摩
24、托车的税率级距,提高大排气量轿车的税率,降低小排量小汽车的税率,对达到环保标准的小排量小汽车免税,对使用可再生能源或新型能源的小汽车免税.4.恢复征收固定资产投资方向调节税,并按照激励节能省地,限制费能耗地的原则要求,改造固定资产投资方向调节税.对高能耗,高污染行业的投资项目制定较高的税率,对符合产业政策,有利于环保和资源综合利用的投资项目不征税.对节能省地型的建筑实行低税或免税,对耗能高,占地浪费的建筑包括住宅征税或多征税.5.其他税种:(1)调整营业税税率.对木材,药材,稀缺动植物等容易破坏生态环境,引起环境污染的行业规定较高的税率.(2)对于节能省地型的房屋建筑物,适用较低的房产税和契税
25、税率,对耗能高,占地浪费的建筑包括住宅,适川较高的房产税和契税税率.(3)适当调高耕地占用税和城镇土地使用税的单位税额,增强其调节力度.(4)建立绿色关税体系,严禁或严格限制有毒,有害的化学品或可能对我国环境造成重大危害产品的进口,大幅提高这些产品的进口关税.同时给予进口有利于循环经济发展的资源和产品相应的优惠政策.参考文献:1全国注册税务师执业资格考试教材编写组.税法(I.)M.北京:中国税务m版礼,2005.2倪红日.运用税收政策促进我周节约能源的研究J.税务研究,2005,(9).3曲顺兰,路春城.循环经济与税收J:.税务研究,2005.(9).4张文木.中国的能源安全与可行战略J:.税
26、务研究,2005.(10).(责任编辑:福群,向红)OnTaxationPolicyofPromotingEffectiveUsageofResourcesandEnvironmentalProtectionKangXiaoming(GuangdongPolytechnicNormalUniversity,Guangzhou,Guangdong,510665)Abstract:Sincethecontraditionbetweendemandforresourcesandshortageofresourcesbecomessevere,environmenalproblemshavesever
27、elyblockedthedevelopmentofChinaSnationaleconomy.Taxationpoliciescanpromoteeffectiveusageofresourcesandenvironmentalprotection.However,therearenotaxesonenvironmentalprotectioninChina.Thetaxesleviedplayaweakroleinprotectingenvironmentandimprovingtheeffectiveusageofresources.Theauthorproposesthatenviro
28、nmentalprotectionandfueltaxesbelevied,fixedassetsinvestmentorientationtaxberestoredandreformedtoestablishChinaSresourceenvironmentalprotectiontaxationsystem.Inaddition,theauthorsuggetsenhancingthemacro-controloftaxtationsystemandimprovingtheconstructionofresource.savingandenvironmental-friendlysociety.Keywords:resourceenvironment;incentive;restrain;environmentalprotectionttaxationpolicy52
