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1、 摘 要上市公司在如今经济发展中占有重要的位置，而其中财务舞弊现象呈现愈演愈烈的趋势，其主要的危害在于虚假的会计报表扰乱正常的经济秩序、带来错误的信息、引发社会经济危机等多个方面，假如放任其发展，就会对我国资本市场产生诸多不利影响。因此，研究准确辨别上市公司财务舞弊行为，并且及时予以治理对于我国经济市场建立良好的秩序，健康的发展有着重要意义。本文首先对上市公司财务舞弊现象及其基本理论进行阐述，然后依据财务舞弊三角理论来研究上市公司财务舞弊的发生机制，系统分析了上市公司财务舞弊惯用方法以及准确识别舞弊行为策略，然后在此过程中还进行了实例分析，根据分析研究结果针对性的提出了上市公司财务舞弊行为治理
2、措施和方案，为以后该方面问题的处理与整治提供了强有力的理论依据。关键词：上市公司；财务舞弊；舞弊识别；治理目 录 1引 言12 上市公司财务舞弊概述22.1 财务舞弊定义22.2 财务舞弊的基本理论32.2.1财务舞弊三角理论32.2.2 财务舞弊冰山理论32.2.3 财务舞弊GONE理论42.2.4 财务舞弊风险因子理论43 我国上市公司财务舞弊的手法及案例分析53.1 财务舞弊的惯用手法53.1.1 通过收入进行调节53.1.2 通过费用进行调节63.1.3 通过资产进行调节83.1.5 利用表外项目进行调节103.1.6 利用关联交易进行调节113.1.7 通过其他方式进行调节123.2
3、上市公司财务舞弊案例分析123.2.1 通过资产重组进行舞弊12 3.2.2 借会计政策选择之便，行财务舞弊之实 13结 论15致 谢16参考文献17AbstractAt present, the listed companys financial fraud phenomenon becomes focus of global issues. The false accounting sheets convey wrong message, mislead for economic actions, disrupt economic order and result in social cr
4、edit crisis. If financial fraud of the listed companies is not strictly combated and treated, it will be difficult to develop Chinas capital market effectively and healthily. Therefore, it is of great significance to identify and treat financial fraud of the listed companies.This paper introduces th
5、e companys financial fraud listed the basic concept and basic theory, basing on the triangular theory of financial fraud expounds listed companies motive of financial fraud, analyses the trick of financial fraud as well as the corrupt conduct of the identification by the numbers and analyses the pro
6、cess with the actual case in order to introduce, finally bring forward the companys financial fraud management strategies and recommendations. I hope this article can be a listed companys financial fraud identification and management of a certain reference value.Key words: Listed Companies; Financia
7、l fraud; Fraud identify;Govern上市公司财务舞弊分析1引 言随着现代资本市场的萌生，财务舞弊现象也相伴而来，并且与上市公司发展共生共存，财务舞弊追本溯源已有百余年的历史，最早出现于英国与荷兰，主要代表事件有南海泡沫案件、荷兰的郁金香泡沫，财务舞弊问题自古以来都是令经济学界颇感棘手的问题。自20世纪末期至今，我国上市公司与一些西方发达国家上市公司都出现了一系列财务舞弊事件，例如美国商世通信公司、新能源公司安然，德国的宝马公司，国内的资本市场上曾经出现了银广夏事件，这些舞弊案件都曾引起过业界不小的轰动，其影响力之大，震惊了全社会。根据我国2007年财务报告舞弊相关数据分
8、析表明，20多家上市企业受到了中国证监会的行政处罚。在2007年一年之内，证监会所查处的国内上市公司存在的财务报告舞弊案件就有22起之多，甚至有某些公司被查处过两次。其中有7起案件受到处罚的主要原因是上市公司没有依照规定于4月30日前将年报进行公开发布，对于这种问题证监会往往只能对涉及公司进行警告处罚，而通常不会对公司高管进行处罚。绝大多数的处罚案件主要是针对上市公司虚报利润、虚报财产、公司担保事项进行隐瞒不报等问题。 本文主要针对目前上市公司财务舞弊问题，结合我国经济发展实情，分析研究财务舞弊案件发生的原由以及处理策略，准确识别财务舞弊行为，以便对于杜绝此类问题的发生。2 上市公司财务舞弊概
9、述2.1 财务舞弊定义世界上一些国家，尤其是美国研究财务舞弊问题已经持续了60多年，该领域的专家学者曾经给财务舞弊的不同定义，但其内涵仍然是定义概念的主要依据。美国AICPA(注册公共会计师协会)最早于1981年就将财务舞弊的定义为：企业、公司在财务报告中将重大问题隐瞒或者信息编造，也就是财务报告失实，具有欺骗性，因此又将该问题称之为“管理当局舞弊”或者“管理当局欺诈”。具体而言财务舞弊主要表现分为以下几类：故意隐瞒或虚报财务事项、交易信息；对编制财务报告主要的相关会计账本或其他记录进行编造、篡改；在对涉及金额、报告、披露等上面故意利用会计准则漏洞甚至错用会计原则。美国反财务舞弊委员会给予财务
10、舞弊的定义为：“存在主观上的故意，对财务信息的虚报或者漏报都是一种轻率的做法，其造成的后果往往是形成产生不利影响的误导性报告”。该协会在2000年重新对财务报表舞弊给以定义，新的定义为：主观上故意地对重要的事项进行虚报或者进行隐瞒，编造具有误导性的会计信息，在综合其他财务信息时，可能使得参考该数据者对其判断与决策进行改变。2006年我国颁布了中国注册会计师审计准则，其主要是中指出：“舞弊主要指被审计单位的治理层、管理人员或者企业采用虚报瞒报或非法获利的不法行为。”在此所讲的舞弊是广义上的法律概念。其中和财务报表审计关系密切的错报行为主要表现为:非法侵占资产所形成的错报；编造虚假的财务信息制作报
11、告形成的错报。归纳国内外各个机构从不同角度和行业背景对财务舞弊的各种定义，总结其共同之处有以下几点：构成舞弊的客体：公司财务报告；舞弊行为的性质：为了达到某种目的存在主观故意，主要区别为有意识的进行虚假编造；舞弊的影响：财务报告内容失真，给信息参考着做出正确决策形成误导。本文主要在AICPA给出的财务舞弊定义（企业有意隐瞒和遗漏重大事项在财务报告中的披露）基础上对其进行分析研究。符合此定义明显没有遵循会计准则的规定，其结果必然是形成了失实的财务报告。2.2 财务舞弊的基本理论 在企业经济活动中财务舞弊是一种严重的不法行为，所以舞弊理论也是研究财务舞弊主要导向性理论支持。在目前财务舞弊研究理论领
12、域，仍然是国外远远领先于我国国内，我国依旧处于探索阶段。总结归纳国外财务舞弊研究理论主要有以下四种： 2.2.1财务舞弊三角理论财务舞弊三角理论是美国著名ACFE创始人纽约大学史蒂文阿伯雷齐特教授于1996年提出了颇具影响力的舞弊三角理论，大大推动了财务舞弊的分析研究。这是早期应用于舞弊行为研究的经典理论。根据舞弊三角理论而知企业产生舞弊问题的主要构成要素有机会(Opportmiity)、压力(pressure)以及自我合理化倾向(Retionalization)。其中“压力”主要是指企业在经营过程中或财务运作上处于困境以及工作中职员个人压力等。“机会”主要是指企业管理无序，信息获得的不对称性
13、，企业内部控制措施不当，管理体系不完善等。而“自我合理化倾向”主要隐含“我的目的是为了公司出发”“我仅仅是向企业借而不是偷”等，这些因素通常受影响于亲友、社会、家庭以及教育等方面1。舞弊三角理论中的各个因素是相互作用的，并非孤立起作用。本文主要采用财务舞弊的三角理论来进行研究财务舞弊形成机理。 2.2.2 财务舞弊冰山理论该理论形象的将舞弊视为漂泊在海面上的冰山，人们看见的只是冰山的一小部分，而更为庞大的部分则隐于海面下。基于结构与行为着手分析舞弊，根据冰山理论露在海面以上的部分就是舞弊的结构，没于海平以下那部分即为行为部分。舞弊结构主要取决于企业组织内部的管理，舞弊行为则具主观化、差异化特点
14、不易于人们识别。根据冰山理论来解释财务舞弊问题，企业是否具有出现财务舞弊问题的倾向，主要在于企业内部管理制度是否完善与严密性，也在于该企业有无公财务压力，是否存在潜在的舞弊可能性等诸多因素。 2.2.3 财务舞弊GONE理论1994年美国著名经济学家伯洛格纳提出了GONE理论。根据此理论分析结果表明舞弊主要包含四因素：N需要(Need)、G贪婪(Greed)、E揭露(Exposuer)o机会(opptunity)。上述因素中，需要与贪婪主要与个人(即可能的财务舞弊者)行为相关2；揭露因子和机会因子主要与企业组织者(潜在受害者)关系密切。与上述三角理论相比GONE理论主要多了一个揭露因子，该理论
15、认为假如及时发现财务舞弊行为，发现和揭露舞弊行为的概率大小和被揭露以后受到处罚的严重程度给舞弊者舞弊行为的发生产生将直接影响。当处于特殊环境下，企业具备所有舞弊因子时就会形成强大的舞弊条件，也就舞弊者具有敛财的客观需要，又有强烈的贪欲，因此只要有时机成熟，心存侥幸，舞弊就不可避免的要发生，就会出现“钱已丢失(GONE)”现象。 2.2.4 财务舞弊风险因子理论作为对GONE理论的继承和发扬，伯洛格纳(GJ.Bolonga)等人又提出了舞弊风险因子研究理论。通过该理论可以将舞弊风险因子主要分为：一般风险因子和个别风险因子。一般风险因子主要为个人防护的团体或企业控制的各种因素，主要有财务舞弊发生的
16、机会、财务舞弊被识别和揭露的可能性、被揭露后惩罚的严重程度等【2】。该理论所述的个别风险因子具有个体差别，主要包括了组织、团体管理之外的很多因素，比如动机(与GONE理论需求因子类似)、道德品质(与GONE理论贪婪因子类似)。 3 我国上市公司财务舞弊的手法及案例分析3.1 财务舞弊的惯用手法 3.1.1 通过收入进行调节1、编造销售收入交易事项在财务舞弊所有手法中，编造销售事项并根据其考核收入，这是一种颇具欺骗性的伪造会计信息的做法，其性质非常恶劣，而这也是舞弊者最为常用的舞弊方法，在近年来所发生的大规模、坏影响导致投资者严重损失的财务舞弊案件，都采用了这种故意编造虚假会计信息的策略来实现的
17、。惯用的会计信息造假的方法主要有：虚构交易记录、虚构销售对象、虚构入库单、使用假发票、杜撰虚构交易全部原始凭证、成本计算单造假等。其主要的特征是交易事项至始至终都是虚构的，因此会计信息都是编造的。例如：麦特科公司为了获得上市资格，就应用倒推方法来制造虚假会计凭证，杜撰出材料与产品销售合同等，然后依据虚假的原始凭证伪造销售收入、会计账户记录、编造虚假的麦特科公司1998年至2001年相关的会计报表净利润报表。2、随意更改会计截止期某些公司处于虚报年度收益，通过修改交易截止期来捏造企业本年扭亏为盈的假象。运用这种方法操纵利润获益，主要在会计期末使用，比如年末、半年末、季末等。一般情况下通过在本年末
18、就将未完成的收入进行入账，或者编造虚假的销售记录，或者先虚开销售发票，然后次年再确认退货。该种方法在把本会计期间所有的销售记录进行转移之外，还将提前下一会计报告期的交易。3、提前确认收入该方法的操作过程是先开具销货发票，然后在将来未来仍需提供服务时，通过收入确认不递延来编造假象，这样就可以在不具备收入确认条件下时的时候仍然可以进行确认收入操作。在实际操作中将收入记录进行提前主要体现在以下方面：虽然有合作意向或服务合同，但是在合作未完成的情况下就将收入进行记录；在销售时当货物还没有发出时，就开始记录收入；虽然货物已发出，当合作方尚未付款时就确认收人。例如：上海磁卡公司于1999年在与武汉天然气公
19、司所签订的合同尚未履行时，就确认1500万元作为软件系统购买收入，这显然就属于提前确认收入，主要是为了形成了等额虚增收益。4、将非营业资金变为营业收入一些企业为了增加营业收入，往往将非经营资金也归纳为营业收入，或者将非经营资金用于企业经营费用的开支，但是在经营记录上并不算作经营费用，如此做法旨在降低报表费用，这样可以收益数额。例如：“银鸽投资”通过将公司资金用于投资，这部分的收益存入“小金库”，使用这部分资金支付生产设备及原材料的购买，这样就间接的减小了产品生产费用成本，就提升了会计期间的收益利润。5、利用投资收益规划利润为了提高所得利润，企业往往通过一次性所得来实现，当然一次性损失也可能造成
20、利润减少，更甚者出现巨额亏损，这样就可以做到以丰补歉。目前国内提高利润使用的主要方法是通过一次性所得来实现的。目前一次性所得利润常用的提高途径有：股权转让所得、委托投资获得的收益；固定资产或无形资产所有权转让所得；产品销售所得；合作双方之间形成的资产购销收益；非经营性资产或者经营性资产通过转让所获得收益；合作双方的由于有合同关系，因此交易有着较为严格的执行规范，因此通常将关联交易转变为一般交易进行操作，或者也可以通过按一般价格进行产品购销产生形成正常的利润收益。研究分析采用一次性所得提高利润的企业，主要将重点放在处于特殊时期的企业，如2011上半年，在10家暂时无法上市的企业中，除ST五环”之
21、外，有8家公（1）利息费用资本化司处于盈利状态，其中7家企业收益来源于一次性的非经营利润所得。然而，上述的讲到的一次性所得无法给公司长久的带来利润收入，在公司所设定的目标实现后，此部分的收益将不复存在，由此可以看出不但企业的盈利能力是虚假的，也使得不同会计期间没有了可比性。 3.1.2 通过费用进行调节1、费用化与资本化支出的故意混淆在企业购置固定资产时，为了支出这部分费用而产生的持续负债开支在固定资产开始使用前所形成的全部负债费用进行资本化；而与外联合作所形成的负债费用，不可以进行资本化，而是算作当期损益；在筹建期间除了购建固定资产之外，所产生的持续性负债费用将不计入总费用之中。公司为了对该
22、期的利润进行操控就故意将资本化和费用化进行混淆。假使使得当期的利润有所提高，公司就会将费用化支出转化为资本化支出，这样就可以提高公司资产收益，从而使得其当期利润有所增加；当企业想刻意避税或为了达到其他目的时，要想降低当期利润时，通过将资本化的支出进行部分费用化就可以实现，在此情况下，增加了企业当期所需费用，就会导致利润的降低。就世界通信公司为例来讲，曾经采用费用开支进行资本化的方法，使得该公司当年扭亏为盈。该公司将2002年全年数额达41亿美元的经营费用记为资本开支，假若没有此项非法入账，2002财务年度与2003年第一财务季度该公司将会处于亏损状态。（2）广告费用资本化在企业运作中，广告支出
23、应该是经营费用的一小部分，在企业发展中，公司为了使得其产品更具影响力或者提升其知名度而在媒体上进行广告宣传而产生的广告费，应该属于期间费用，算作为当期营业费用，不可以进行预支或者进行待摊，此外还须明确，如果存在直接证据能够说明企业所花费的广告支出，其应该享有的广告服务将会在以后的某个时间段内获得，那么本期的广告费用的支出就应该视之为预付账款，在企业获得广告服务的每个会计年度内，应该切实依据合作双方签订的合同按提供的广告服务支付费用应当分期计入损益之中。2、费用挂账进行操纵（1）日常费用支出挂账在企业日常费用支出挂账中，主要是一些小额支出，比如员工差旅费、日常水电费、广告投入、办公费等，这部分费
24、用有的已被支付掉，但如果计入到预付款上、一些应收款、以及其他应付款中时，就会在一定程度上降低当期费用，这样就间接的提高了当期利润。企业有时候也会将无法收回的死账、投资损失资金、已开支的费用计入到其他应收款账户中，或者在收入较多情况下，暂时将受益计入“其他应付款”账户，当公司出现亏损时进行适当的调节。（2）对待摊费用、长期待摊费用的操纵在一般情况下，企业中产生的“待摊费用”可以依据规定记录在对应的会计科目之中，但是当企业目标获益未达到时甚至处于亏损状态时，“待摊费用”就会长时间的不进行摊销，这样就可以减少公司当期的开支无形中使得当期利润虚增。而且摊销期限并没有限制，仅开“待摊费用”以及“长期待摊
25、费用”两个账户其中之一。但是在实际摊销中，这二者并不区分，均在一个账户内进行核算。这样就使得一年摊销多年度的费用，或者原本计划一年可以摊销的费用而延迟几年进行。根据利润获得情况与亏损情况来进行摊销时限的改变来进行利润调节，制造虚假信息，弄虚作假，将亏损伪造为盈利，或者掩盖亏损事实来骗得政绩。（3）通过预先支付费用将当期利润备用作将来企业运作中，通常所用的利润抚平方法多种多样，常用的有将次年的设备租金、保险费用、大修费用等多种费用支出在当期进行支出然后再计入到损益中，如此情况下，原本要计入到次年的费用人为的被提前了计入了。此外还通过与对方签订双合同的方法来进行，一个合同中提高了租金价格，而实际上
26、在另一个合同中并未将资金进行提高，而合同履行往往依据后者进行。这样做的主要目的就是刻意将后期的费用前移，提高了当期所需的成本费用，从而导致会计利润有所降低，或者通过会计差错将前期年度的费用移至当期，这样用来降低当期会计利润。 3.1.3 通过资产进行调节资产调节的惯用方法是将资产实际价值提高，高估后的资产计价就会比实际高出许多，这种舞弊方式一般通过高估存货来实现的。目前主流的虚假资产伪造方法有：高估固定资产价值、将收益性支出划归为资本性支出、虚增固定资产、降低折旧额等；多计存货价值常用的方法主要有：高估营业收益、降低存货成本、虚列存货数量、随意增加存货价值等来造成销售成本降低的假象。 3.1.
27、4 滥用会计差错与会计估计进行调节1、滥用会计差错、会计估计以及会计政策会计差错主要发生在会计进行核算时，因为估算、确认、计入、核算、决策等方面的些许差错。会计估计则为对于交易收益无法确定或者对于合作以往的记录或历史数据为依据所做出的估计判断。会计政策变更主要是对于以往同类交易或合作所沿用会计政策在以后的交易或合作中变为采用另一种会计政策的做法。（1）利用会计政策变更在现代企业中一般不会用到会计政策变更，这归因于在我国会计制度中，对此有着严格的要求，要有充分的理由才可以将会计政策进行变更，而且在我国的会计政策中具有一些原则性的规定，不易变更，例如企业密切相关的纳税政策，个人所得税会计处理政策等
28、，若要变更其中的政策，实施难度很大。即便如此，改变会计政策依旧是舞弊者进行利润操纵的主要工具。（2）利用会计估计变更因为企业在日常的经营过程中往往存在许多未知因素，会对会计信息产生影响，可能造成有些会计报表无法进行准确的计量，仅可以进行粗略估计。企业活动中许多的项目要通过估计来完成特定任务，比如：公司经营过程中产生坏账比例、流动资产的收益、库存货物被毁损数量、固定资产使用期限等。由于估计参考的基础有了变化、有了新的估计方法，就要对原来的会计估计相应的进行修正。通常在企业资产比例中固定资产都会占有相当大的比例，因此变更固定资产的折旧年限或者折旧方法，都会给公司的会计利润带来重大影响。由于影响固定
29、资产的因素众多，因此变更理由易于寻找，而且有着较大的不确定性，难于进行准确估计。所以在固定资产折旧政策变更方面，惯用的方法是对折旧方法进行改变，以此对利润进行操作。上市公司一般情况下都会采用利于自己的会计处理方法来进行相应的利润调节。（3）利用会计差错更正会计差错可以进行追溯调整，通过修正会计差错能够将本期的成本费用移至前期的会计期间，这样做能够提高本期的利润，或者可以使用重大会计差错概念来消除前期年度会计行为中存在的不当之处规避风险，对前期会计行为存在的问题进行处理。还能够通过重大会计差错更正来将上年度的费用整体划入前期损益之中，这样就可以在一定程度上降低后期会计中的影响。比如：酒钢公司于2
30、005年初获得了证券市场上18亿元可用资金，2006年其会计报表就披露2005年度总体经营费用存在少计问题、总公司分公司之间的销售利润没有合计、流动资产投资摊销年限有出入等许多会计差错问题，这样就使得2005年度总获利降低了921万元。2、利用资产减值准备在会计计量中，能够进行减值准备而且可以在将来会计期间内实现转回的有：石油开采权以及探明/未探明矿权、流动性资产、金融资产；能够进行核实的损失实现转回的有：常用的生物资产、税产所得、库存货物、固定资产（折损价值计量）；没有明确进行规定的主要有：建设合同、用于投资的房产。虽然部分资产在价格降低计提后无法进行转回，但是公司能够通过可以实现转回的税产
31、所得、库存货物还有应收账款许多途径通过会计上操作，完成已设定的目标。比如：2009上半年“中冶宝钢”对于中期报表中更正部分进行了公告，该公告宣布“本公司在2009年上半年度报告中称因为坏账准备计提、应收账款、与其他应收账款相应的账龄分类产生了错误，使得公司在2009年半年度报告中收益、营业额、各股利润等信息严重失实，通过调节其他应收款计提坏账准备产生了302万元收益，通过修改错误信息调节收账款坏账准备这样导致了企业当期收益额虚增额高达52万元。显而易见，调节坏账准备产生的虚假利润影响是非常大的，应该引起高度重视。表3.1坏账准备对利润影响对比表应收账款（万元）其它应收款（万元）更正后更正前更正
32、后更正前一年以内1-2年2-3年3年以上8754.61164.7963.6291.617329.961541.8363.6291.613116.41166.66265.8710.32329.071201.60265.8710.30合计9074.639027.023509.243806.843、利用完工百分比法通过完工百分比法可以进行劳务收入确认的主要有：广告费收入、设备安装费收入、资产转让收入、软件研发收入、产品制造收入等。通过完工百分比法来进行确认费用与收入，主要的特征是其操作是基于估计与判断，或者还要在专门技术人员的协助下才可以准确掌握完成的进度，显然这又为企业给予一个机会。企业能够对快于
33、进度的超额工作量进行估计，可以提高当期会计利润额度；也可以将工作进度估计量减少，这样就能够降低当期利润，给未来的会计期间提供增加利润；通过采用激进会计方法，也可以一次性将本该使用完工百分比法计入的利润与收益进行确认。 3.1.5 利用表外项目进行调节1、减少记录负债或不记录负债降低记录负债甚至不进行记录负债，对于表外项目频繁的使用，这样会使得报表信息中所反映的风险将远远低于实际的风险水平，这就给会计信息参考者造成了假象，导致决策者出现决策失误。表外负债主要是负债在表中没有表现出来的部分，其一般划分为间接表外负债与直接表外负债。间接表外负债主要是利用此企业的负债替换本企业负债，这样可以使得本企业
34、表内负债维持在一定的范围之内。通过减少记录负债或者不记录表外负债，就能够将公司实际风险进行掩盖，还能够使得公司流动性指标某种程度上进行提高。直接表外负债主要变现为企业将一些特殊的借款形式比如不转移资产所有权直接视为负债，如租赁经营、加工产品、商品代销等。2、转移表外负债首先，票据贴现。其本质上为通过抵押应收票据进行贷款的一种融资方式，特别在公司将商业承兑汇票进行贴现处理时，企业实际上已经构成了或有负债，然而在会计进行处理时不会将其视为负债处理，一般会用作它来冲减应收票据。其次，将应收账款权利转让。其本质是通过将应收账款进行抵押来进行融资的一种方式，与上述的应收票据贴现类似。通常来讲，通过应收票
35、据贴现获得借款较之应收账款抵押方式借款形成真实负债的几率要小得多。 3.1.6 利用关联交易进行调节1、资金往来舞弊在经济活动中，当上市公司募集所获得的资金没有更好的项目来投资时，一般就会将此部分资金拆借于关联方中不纳入合并报表的某些企业，然后可以通过收取高利率获益，这样就可以提高利润。另一方面也可以将资金以显著高于或低于银行利率水准情况下借款与无偿还实力的公司，然后可以借口其无法偿还，将资金和获益转出去，在本公司财务上面将其视为坏账注销。2、费用分摊费用分摊是指上市公司可以将和关联方相关的费用其分摊比例通过利润进行一系列调节。费用调节的方法多种多样，分担数额根据具体情况而定，可以为所有费用，
36、也可以是部分费用，当然还可能是双方共同产生的费用。在当今企业间竞争日益激烈的经济环境下，企业要占有更多的市场份额，进行大规模的宣传是其中有效的途径之一。有些公司为了进行广告宣传投资额达上百万，甚至上千万。如果合作企业关联方进行企业宣传，并开支广告宣传所需要的费用，这对于要上市的主体公司来讲少花广告费就相当于提高了等额利润。3、利用经济业务舞弊这种舞弊方法主要是制造虚假的销售合同，同时将销售业务不作为实际资金流动而是转化为应收账款，然后将账面利润以主营业务收益的形式体现出来。还有一种方法是通过将产品以低价卖于一些中间企业，然后中间企业将这部分产品卖于关联方，这样经过了第三方经手后，就没有了关联交
37、易价格制约，此外还可以操控利润。4、转移利润，逃避税赋这种方法是企业将部分没有惠税的产品或者劳务以较低的价格卖给具有税收优惠的第三方企业，然后由其外销，这样可以减少税额，提高利润。3.1.7 通过其他方式进行调节1、利用外资优惠企业先通过形式上的合资获得合资企业的名称，然后借以合资企业“两免三减半”的特殊优惠政策来免交部分税额。在这种方式中，取得虚假合资名称的方法一般有以下几种：一是合资方确实存在，却只是投入资金甚少，基本上大多数运作资本都是由中方企业支付的；二是合资另一方是虚构的，实际并不存在；三是外方的确存在，却不会注入资本，中方支付所有运作资本。2、不披露重要事项这部分主要有补税、经济诉
38、讼案件、关联交易合同、融资限制、担保事项、会计方法变更等事项没有进行及时披露。3、利用资产评估一些公司会将固定资产损失、财务坏账、库存货物毁损、资产递延、待摊费用等亏损事项进行挂账处理或者少摊甚至于不摊，当进行股份制对外投资、外租、重组时通过将资产进行重新评估用来冲减“资本公积”，这样就可以将利润大大提高。3.2上市公司财务舞弊案例分析 3.2.1 通过资产重组进行舞弊在进行股权分置改革时，很多上市公司都将通过再其母公司注入资产或者进行资产重组来使得公司经营状况好转甚至扭亏为盈。这样做对于上市公司和投资者来讲大有好处，然而还要始终警惕一些公司和大股东大捞一把，这样会使得普通投资者利益严重受损。
39、 例如曾经引起社会震惊的天一科技上市公司案， 早在2005年就以使用大规模的造假队伍，巧立名目，涉案资金数额巨大而产生了极大社会。2006年9月天一科技将股东兴安国资局所持有煤炭公司股权98%的份额置换了其亏损巨大的子公司山东天鸿高科技公司持有的85%股权，据天一科技公司内部宣称此项资产重组举措使公司扭亏为盈，相关资料表明天鸿高科技公司于2005年以及2006年给天一科技公司赚取了102万元和220万元收益额。但是天一科技公司2006年经营所获得的净收益额只有才291.24万元。然而在2008年9月18日，天一科技公司在内部治理专项活动调查报告中宣称煤炭公司为私人所承包运作，还未到承包期期限，
40、公司无法对其进行干预。此外在公司持有将近48%股权的山东天鸿科技公司竟然连经营权都没有得到，也没有顺利办理好工商登记备案。但是天一科技公司所拥有的股价一年内涨幅将近高达11倍，由此可以看出普通投资人将会蒙受严重损失了。还有像其他上市公司：亚盛集团、东盛科技也由于资产置换而使得利润增加而颇受争议。 3.2.2 借会计政策选择之便，行财务舞弊之实 在实际财务运作中，企业会计准则的遵循主要取决去于会计从业者的职业素养，假如会计从业者没有严格遵守会计准则，就有可能利用会计政策选择余地来从事财务舞弊，当东窗事发后企业可以侥幸以会计差错更正来进行搪塞。如今新的企业会计准则出台使得上市公司有了更大的空间选择
41、会计政策，假如无严格的制约措施和判断机制，公司就更加能够凭借会计政策选择空间，进行财务舞弊。 例如上述天一科技公司于2007年9月中的披露宣称，依据湖南省证监局下发的关于湖南天一科技公司限期整改通知内容，经过证监局内部审计后发现天一科技有限公司关于应收账款、库存货物可变现净值以及可收回金额会计估计与实际情况有着重大出入，根据审计结果初步判定存货跌价准备、能够进行补充计提坏账准备总额高达6500万元。然而，在公司中拥有15%股份的山东科技有限责任公司与持股占88%的大连石化却是年年亏损。所以，2007年年度报告中将会出现重大亏损。根据公司的估算仅2007年一年的亏损数额将大约在1亿元之上。此外像
42、康泰制药2005年其拥有的41.42%股权，出现2年没有利润的局面，还有华源发展公司在曾经的华源造假案中在其会计差错追溯调整公告中披露该公司进行了将近14项的会计差错项目调整，将营业额调整获得利润大约4.89亿元，经过如此调整后将2005年度纯收益降低了近2773万元，2004年前的纯收益降低约4343万元。此外，还有占据2006年财务舞报告首位的兴丰农业在审计前曾经自主进行重大会计差错更正，侥幸其可以一调而过，还有近来被媒体披露的鑫茂科技公司也与之类似。 结 论在上市公司发展的历程中，国内外皆存在财务舞弊问题，并且伴随着上市公司整个成长过程，给企业和投资者个人都曾造成了重大损失，根据财务舞弊
43、问题的发生机理，找到相应的应对措施，最大限度的降低各主体损失，因此我们要深入研究财务舞弊治理方法。根据政府部门、社会团体的不同职能，对其准确进行定位，使得各个角色发挥出相应的社会作用，同时各个企业间还要保持信息交流通畅，以便构成良好经济循环体系。 本文通过采用财务分析方法以及信息经济学的理论，对国内上市公司惯用的财务舞弊的手法，财务舞弊准确判别方法以及治理舞弊的措施等方面进行了探究性研究，然后进行案例分析，归纳总结后得出结论如下：通过梳理财务舞弊问题，使得我国上市公司财务舞弊治理形成一个有机的整体，将目前财务舞弊治理独立状态融合为相互联系的统一体，经过逐步健全后使之具有自我完善的功能，这样将会
44、使我国财务舞弊的治理策略与方法趋于完善。然而，本文对于我国上市公司财务舞弊问题的分析研究还不够深入，因为企业出于保护上市公司的目的，绝大多数的财务数据都不外泄，文内研究所用数据都是证监会所公开发布的数据，该数据具有一定的滞后性，笔者收集详实的财务舞弊公司和非财务舞弊公司相关的财务数据难度颇大，鉴于撰文篇幅、本人水平所限在研究时将实际操作中财务舞弊循环链更为复杂情况并未深入考虑，从财务舞弊的纵深方向也未进行进一步研究，这是本文需要进一步深化研究之处。 致 谢经过半年多的论文选题、资料收集、修改和调整，我的这篇毕业论文最终得以顺利完成。作为我四年求学的最后总结，这篇论文的完成凝聚了很关心我的老师的
45、帮助和关怀。首先我要感谢我的导师金玲老师，从我选题伊始到论文完成，无不凝结着金老师的心血。金老师平常工作非常繁忙，但对学生的学习辅导一直不遗余力，认真负责。四年来，在金老师的言传身教和细心教诲下，我的学习思维能力和专业学术水平都有长足的进步和提高。然后，我要感谢经济管理学院会计辅修专业的其他老师，有陈岩老师、赵伟老师、他们不仅在学业上传授给学生大量的知识，而且对于学生的求学生活尽可能的给予了支持和帮助，他们言传身教让学生终生受益。最后，我还要感谢我的家人和朋友，是他们给了我太多的关爱与支持，让我感受到快乐的学习和生活。参考文献1AlbrechtWS，WemzGW，TimothyLW.Fraud
46、 Bringing Light to the Dark Side of Business. Journal of Aecounting and Eeonomics,1995,(2):61一91.2G Jaek Bologna,Robert J Lindquist,JosePh T Wells.The Aeeountants Handbook of Fraudand Commereial Crime.The Aecounting Review，1993，(2):220一251.3.陈小悦.肖星.过晓艳.配股权与上市公司利润操纵，经济研究J，2000年1期，P64尹平.财务造假监控与检测.北京:中
47、国财政经济出版社，20045青木昌彦.转轨经济中的公司治理结构M1995北京:中国经济出版社6葛家澎，黄世忠，反映经济真实是会计的基本职能学习会计法的一点体会，会计研究，1999年，第12期，2-77刘静中.上市公司财务造假揭秘与鉴别.财会月刊，2005(11):50一518宋传联.对我国上市公司财务报告舞弊信号的审计识别.财会研究，2005(ll):33349尹平.财务造假防范与经济凭证鉴别.北京:中国审计出版社，200510曹立.论会计舞弊产生的原因及识别.中南财经政法大学学报，2006(2):13013411王亚卓.快速识别会计假账的88种方法.北京:企业管理出版社，200612陈亮，王炫.会计信息欺诈经验分析及识别模型.证券市场导报，2003(8):525513娄权.财务报告舞弊的四因子假说.财会通讯，2004(13):6314黄世忠,叶丰滢.美国南方保健公司财务舞弊案例剖析J. 会计研究,2003, (6) :59-63.15邵志高,丘玉莲.上市公司财务舞弊过程分析J.科技创业月刊,2005,(4) :26-27.16谢朝斌.股份公司会计舞弊及其制度防范J
