论财务会计报告的局限性.doc

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1、论财务会计报告的局限性【摘 要】： 财务报告从产生到今天，已有七十年左右的历史，进入二十一世纪以来，随着我国商品经济的发展，知识经济大环境的会计环境与财务报告产生时的会计环境产生了很大的变化，科学技术的飞速发展，电子技术的突飞猛进；企业经营风险加大，不确定性信息增加，企业间竞争越发激烈；全球化合作浪潮的掀起，传统财务报告已经逐渐体现出其自身的局限性，它已经无法满足财务报告使用者的需求。针对新环境下财务报告存在的局限性，本文通过对现行财务报告的局限性研究得出了几点改进措施，使财务报告的内容更加完善。【关键词】： 财务报告 会计 局限性 财务状况1 财务会计报告的叙述1.1财务会计报告的内涵 财务

2、会计报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信息的文件。财务报告包括财务报表和其他应该在财务报告中披露的相关信息和资料。其中财务报表由报表本身及其附注两部分构成。附注是财务报表的有机组成部分，而报表至少应当包括资产负债表、利润表和现金流量表、所有者权益变动表等，而它们是我国现行财务报告体系的主要报表。1.1.1财务会计报告的作用 企业的财务状况和经营成果最终体现在财务会计报告上，所以财务会计报告是企业经营者、股东、债权人及潜在的投资者了解和掌握企业生产经营情况和发展水平的主要信息来源。在现代企业制度下，企业的所有者或投资者、债权者或经营者，以及

3、政府管理部门和社会监督部门的官员等，要与企业发生投资、借贷、交易、管理、监督等活动，都需要依据财务报告信息对企业状况进行分析。其主要意义是为投资人、债权人和其他财务财务会计报告信息使用者提供对决策有用的财务会计资料信息，有助于明确企业管理者的经营管理责任，不断提高经营管理水平，评价和预测未来的现金流量，尤其是政府部门进行宏观经济管理，制定财务会计政策，促进社会资源的合理配置，为国家和社会公众服务。1.2 财务会计报告存在的局限性1.2.1 财务报表的局限性 财务会计报表内容的局限性。主要体现在，第一，财务报表由于制度原因，保密原因或规范原因等，不能提供详尽的因素分析数据，如各成本项目数据，材料

4、消耗、人工消耗数据等；第二，财务报表不能反应企业未来将要发生的事项，只是对历史情况的反映；第三，财务报表不能反映企业采用的具体会计原则和会计方法，如在存货计价方法方面和折旧方法方面，不同的企业可根据要求采用不同的方法。 财务报表的编报通常是按月进行的，有些报表时按年进行的，且报表形成是时间与报表内容的时间之间又存在一段距离，因此，财务报表信息并不能反映分析企业的真实情况。尤其在当今竞争激烈，情况瞬息万变的时代，明确报表时间的局限性是十分重要的。1.2.2 财务报告的形式与内容矛盾 财务报告是以货币作为计量手段来反映企业经营状况的。货币表述是形式，企业经营是内容，二者的对立统一，构成了财务报告形

5、式与内容的矛盾。主要表现是：其一，货币形式无法反映企业经营状况的全部内容，企业作为复杂的实体系统，其人力、财力、物力的实体性流动是主体，它们本身毕竟不是一般等价物，而且也可以从其他角度，以其他形式来计量，这些形式计算的结果，并不总是与货币计量相一致，可以说，不一致是绝对的，一致是相对的。其二，货币作为统一计量单位是建立在货币本身价值不变这一假设基础上的，但现实货币在其运动中其价值量是经常变动的，有时变动幅度很大，这就不能不使财务报告的货币表述偏离企业实际进行的价值变动。其三，财务报告以货币计量掩盖着诸多企业经营活动中不能用货币计量的事实。1.2.3 财务报告对无形信息揭示不足 现行财务报告偏重

6、于揭示存货、机器设备等有形资产的财务信息，而对知识资本、人力资源、自创商誉等无形资产的财务信息揭示不足。现行法律规定，无形资产的投资比例不得超过注册资本的20%，实事上由于企业竞争激烈程度的加剧和经营风险的不确定，债权人、投资人，以及相关利益集团迫切要求企业披露无形资产的相关信息，以更好的有利于财务信息使用者的经营决策。这些信息反映了企业未来的潜力，发展前景，对财务报告使用者非常有用。所以，会计必然要转向无形资产和人力资源的确认、计量、记录和报告， 以增加会计信息的有用性。1.2.4 财务报告对非财务信息披露不足 现行财务报告披露偏重于财务信息的披露，而对非财务信息的披露不足。但非财务信息不仅

7、是企业管理者的有关政府部门了解企业， 并加强对企业管理所需要的其他信息，也是投资者、债权人等其他利害相关者分析未来企业发展前景所必需的信息。非财务信息的披露与否，对会计信息使用者进一步了解和分析企业的财务状况和经营成果起到了很大的作用。所以，从实现财务报告决策有用目标的角度来讲，企业应该将相关的非财务信息作为我国财务报告体系的有机组成部分。再者现行财务报告偏重反映企业历史经济活动的财务信息，而对未来经济活动的披露不足，缺乏前瞻性。我们经常可以看到有的企业提供的财务报告展示过去的辉煌业绩，但随后经营状况却直线下降，而投资者也往往受现行财务报表的蒙骗遭受损失，但目前的财务报表却无法披露这些与企业有

8、关的各种不确定信息。现行财务报告时标准化的通用报告，即向不同的信息使用者提供格式、内容相同的财务报告，这难以满足财务信息使用者对信息需求的多样性和特殊性。在人类步入信息时代的今天，随着计算机网络和通讯技术的发展，改变现行财务报告体系单一的披露方式，不仅成为可能，也成为必然；传统以行政隶属关系为基础的逐级上报的通用性的财务报告制度已难以完全适应变化的经济环境。因此，如何妥善解决信息使用上的差异问题对未来信息披露形式提出了挑战。同时现行财务报告体系披露方式不够完善，表外信息披露不充分、不规范。表外信息不能在财务报表中披露，但对企业来讲又是十分重要的，是财务报表必要的补充。而作为一个完整的财务，未能

9、在报告中全部列示信息对用户决策影响重大，因此对表外信息的披露是非常必要的。1.2.5 财务报告缺乏前瞻性 现行财务报告偏重于反映企业历史经济活动的财务信息，而对未来经济活动的披露不足，缺乏对未来经营风险和不确定性的反映，而作为报告的使用者更关心企业的未来，以历史成本为基础的现行财务报告，不能客观反映会计期末资本的真实价值或现行价值、变现价值，不考虑不同程度的通货膨胀和资金时间价值。随着我国资本市场的日益发展和完善，不确定信息比以前更多，更为突出，缺乏前瞻性的财务信息将影响企业财务信息的决策相关性和信息有用性。1.2.6 财务报告的时效性滞后 在信息时代，信息作为一种商品，其价值不仅是体现于其内

10、容，很大程度上也取决于及时与否。对于会计信息的使用者来说，信息披露和传递越快越好，企业年度财务报告在年度终了后4个月内对外提供，其信息是四个月以前的财务状况。因此，中国证监会自2002年起要求所有上市公司在季度终了后60天内提供季度财务报告，以中期报表弥补年报时间间隔过长的缺陷。及时有效的信息为商家带来滚滚利润，而延迟之后信息可能导致商家丧失商机。而现行财务报告的披露无法达到会计信息质量的及时性。会计环境的变化导致财务报告使用者的需求发生变化，而财务报告的目标就是要满足财务报告使用者的需求，鉴于财务报告本身的局限性以及客观经济环境的变化，财务报告应改进。编制专用财务报告，实现标准化的通用报告按

11、编制专用报告转变，满足财务信息使用者对信息需求的多样性和特殊性要求。通过专用财务报告，企业即可以满足不同用户的特殊需求，又可以避免因为广泛性对外披露给企业产生的负面影响。 通过电子介质等手段提高财务报告的及时性，实现从定期信息揭示向定期信息与实时息揭示并存转变。实时报告时指企业通过计算机网络将实时所发生的各种生产经营活动和事反映在财务报告上，并将其存储在可供使用者查阅的数据库中，以便使用着随时查询企业的经营成果，财务变动状况以及其他重要事项。尽管现行的财务报告模式已经跟不上社会变革的步伐，但历史的发展自有其不可分割的延续性，所以未来财务报告必须能够兼容现在和过去，这是技术史的共同规律。2 财务

12、会计报告局限性成因为了改进现有财务报告模式的局限性，需要对现有财务报告局限性的成因进行细致的分析。2.1 从会计信息提供者的角度分析现行的财务报告实际上是一种通用财务会计报告。它提供给不同使用者以相同的报告，并将不同企业的财务报表予以标准化，所以它本质上是一种大批量生产模式。这一模式是基于以下假设的：一是不同使用者的信息需求是相同的；二是财务报告的提供者事先知道使用者的信息需求，或至少知道他们制定决策的模型。然而，即使从决策有用观来看，由于企业的各利益相关者使用不同的会计责任基础，其信息要求也是多样化的。不同使用者具有不同的信息需求，因为很难事先确认使用者的所有信息需求和需要的决策模型，因此使

13、得现有财务报告的局限性日益显着。2.1.1 分析对象自身的限制 财务报告分析是对其分析对象财务报告的再加工，而作为供给者提供的主要会计信息来源财务报告，其本身具有局限性，存在着和会计信息需求在数量和质量上的差距。产生这种差距的重要原因包括：权责发生制：虽然有实证研究的结果认为权责发生制并不比收付实现制在企业盈利预测及企业发展前景分析方面有明显的不足，但权责发生制的运用的确为企业的“赢余管理”提供了依据和机会。财务报告分析结果有效性的一个潜在假设是信息披露是真实、公允的，但这不能排除信息提供者在应用会计中的合理的主观判断，换言之，利润及有关会计数字也许并不是被“操纵”了，而是由于提供信息者自身的

14、风险偏好、职业习惯、职业环境，或者是会计准则的客观规定等多种因素的共同作用，而具有与生俱来的“合理的差异”和“模糊性”。这种存在于会计数字中的主观性反映在财务报告分析中，就会影响分析结果的有用性。比如，我们在现金流量表分析中，结合损益表分析企业经营利润现金流量含量时，“经营现金流量经营利润”比率可以作为一个有用的指标考察企业的利润质量，但我们同时应该注意到的是：在这个指标中；分子、分母的会计数字分别是在收付实现制和权责发生制模式下得来的，因此其对比口径是存在客观差异的。在用核指标分析判断企业当期盈利质量时，要结合分析前后各期的情况，否则就可能会削弱对当期数据分析结果的有用性。同样的问题在其他涉

15、及结合两种模式下会计数字分析中也会有所体现。 历史成本原则：现行会计主要遵循历史成本原则披田会计信息。这一方面是因为信息的“成本一效益”原则，一方面是因为历史成本具有直观的“可靠性”和“可验证性”，另外，一些国家的自身会计环境和会计传统也促使企业遵循历史成本原则被田会计信息。然而，随着物价变动会计引发对历史成本原则的思考，许多国家和会计组织开始研究如何对历史成本原则进行补充、变革。尤其随着对衍生金融工具计量、披露和分析问题的深入、对企业披露无形资产价值的需求的提高、以及信息技术的采用使得非历史成本信息收集的成本减少而且可靠性提高等因素的综合影响，人们对会计人员采用历史成本是否仍是“一种良好的直

16、觉”产生怀疑，认为对历史成本会计信息系统进行改革的时刻已经到来，至少应该对其提供必要的、从公允价值角度出发的信息补充。这是进入九十年代以来，会计研究领域“相关性革命”的表现之一，而这对会计信息相关性的革命源于信息需求的变化。在实际操作中，由于受到会计原则、传统、利益集团以及披露及分析方法等多方面因素的约束，财务报告分析存在着与信息需求之间的差距。 会计基本假设及会计原则在实际中的使用者偏好问题：财务报告信息的来源是在会计假设和会计原则的框架中产生的会计信息，而这些假设以及原则的采用在提高信息“标准化”的同时，也造成了与会计信息需求者信息需求的差距，因为对于信息需求者而言，会计理论中假设的条件以

17、及认定信息使用者持有的偏好是与他们实际的信息偏好不尽相同的。譬如对于较为激进的、注重企业未来信息的投资者，保守的、稳健的会计原则的采用和历史的、延迟的、纯货币化的会计信息是难以满足其需求的，而以这些历史的、延迟的、纯货币化的会计报告信息为对象的财务报告分析也不会提高多少这类信息使用者的期望值。再比如对于希望了解企业在环境方面努力以及相应的成本一效益情况的信息需求者、对于希望了解企业拥有人力资本和无形资本情况的信息需求者，基于传统会计基本假设和遵循传统会计原则的财务报告及其分析在提供有用性、预测性信息方面的力量是比较单薄的，难以满足这方面信息用户的需求2.1.2 会计信息需求者自身的理解能力是影

18、响信息效用的一个因素Ray H.Anderson和 Marc J Epstein在Epstein1975年的“年报对于公司股东的有用性”的实证研究和1993年在Epstein与Pava的关于“股东使用公司年报情况”的实证研究的基础上，在1996年对“澳大利亚、新西兰和美国的公司年报对股东的有用性”进行了新一轮的实证研究。其分析结果中表明：美国的股票投资者正逐渐从委托股票经纪人为主的投资方式转向个人理财方式；其对公司年报重要性和有用性的认可和重视程度高于澳大利亚和新西兰。报告认为这与美国股票投资者的财务知识教育背景较强和会计职业的社会认可度较高紧密关联。相对而言，澳大利亚和新西兰的会计职业界的工

19、作和投资者的财务信息理解能力还有待进一步提高。对于使用者信息理解能力的强调在美国财务会计准则委员会（以下简称FASB）构建的会计准则体系中也有所体现。如在会计质量等级体系图中，“会计信息使用者及其特征（包括理解力和事先应掌握的知识）”是处在整个体系最高层的。虽然层次并不完全说明权重性，但这体现了FASB对用户特征的考虑。换言之，对于缺乏一定会计知识背景的信息使用者而言，其对信息的需求本身可能就并不清晰，或者对信息的使用具有盲从性，这些都会影响财务报告分析所提供信息的有用性。2.1.3 会计信息需求者的信息需求可能是不合理的这首先是因为会计信息并不是指企业的所有信息，而对于企业而言，有些会计信息

20、甚至属于企业秘密，不能够随意披露，否则给投资者带来的很可能不会是收益，而是损失。除了这些隐性的成本外，会计信息的提供也存在现实的、显性的成本问题。虽然随着会计电算化的采用和普及，以及其它新技术在会计领域的运用，会计信息的及时性、定制性、可靠性和有用性都在得到提高，成本也趋于下降，但首期的投入、后期的维护以及特殊信息的定制与披露，仍然会涉及大量的支出，包括员工的学习成本、相关资料的取得成本等。因此，在有限的条件下和受披露制约的环境中，对企业被困的财务报告信息的分析也是受到限制的。财务报告信息和财务报告分析是不断向着满足投资者的方向发展的，但信息成本问题，在可见的未来是不会轻易被改变的。2.2 从

21、会计信息使用者的角度分析 尽管现有通用型财务报告有很多的局限性，但是从信息使用者的角度来讲却应用广泛，究其原因在于： 通过与使用者沟通，可事先获得使用者的一些信息需求，从而满足使用者的一些共同需求； 有助于保持不同公司提供的财务信息的可比性；标准化财务信息，使拥有有限资源的监管者、准则制定者以及审计人员能更经济、有效、实用和方便地监督公司的财务会计报告行为，而并不在意它能否更好地满足使用者的全部信息需求。3 改进财务会计报告的措施3.1 丰富财务报告内容财务报告在对历史信息进行披露的同时,还应补充披露相应的预测信息。预测性信息是根据企业现有情况,采用科学合理的预测方法得到的企业未来状况的信息,

22、是联系历史和未来的纽带。预测性信息可以帮助债权人、投资者以及其他财务报告使用者对企业未来的财务状况以及经营业绩做出正确的评价。企业有必要加大预测性信息在财务报告中所占的比重，扩大财务报告信息披露的内容和范围。增加对知识产权、人力资源、自创商誉等无形资产的披露，把它们和原先的无形资产分别加以列示以便更好的反映知识资本价值和获得收益的能力，突出以人力资本为中心的知识资本更重要地位。能予以量化的尽可能加以量化，对这部分的披露可采用文字叙述法、表格法和图式法并用的形式适当增加财务报表辅助的信息质量，提高非财务信息披露的质量及数量。非财务信息披露方式比较灵活，可用文字或数据形式在报表附注、招股说明、年度

23、财务报告等处加以说明，对比本报表的信息进一步的说明、补充或解释，以帮助使用者理解和使用财务报表信息。同时加强披露财务预测信息，使财务报告由揭示事后信息为主向揭示事后与前瞻性信息并重转变。预测性财务报告时间里在对未来经济条件和行为方案进行假设的基础上反映企业下一年度或未来期间的主要经营成果和财务状况变动的报表。是有助于经济决策的会计信息。企业财务报告中还应增加非财务信息和企业环境信息的内容,如市场占有量、客户满意度、新产品开发等,有助于财务报告使用者更加深入的了解企业的经营过程和发展前景。3.2 编制专用财务报告及全面收益表企业通过编制专用财务报告,不仅可以满足不同用户的需求,还可以有效避免因广

24、泛对外披露给企业产生的负面影响。同时,企业还可以编制全面收益表,这样也能够满足不同信息使用者的需求。为补充传统收益表,企业可以单独编制全面收益表,这样就涵盖了现行利润表外的所有收益项目。全面收益不仅包括已实现的利益和损失,也包括未实现的利益和损失;不仅只将股东的所得作为收益,还把所得税、工资、借款费用、利息等均作为收益,能够体现企业对社会的贡献。全面收益表在业绩报告中列出了未实现的全面收益,使企业的业绩得到了更加真实地反映,在一定意义上也满足了股东、债权人、政府、企业职工等众多利益相关者对企业财务信息的需求。3.3 提高财务报告的及时性企业应丰富财务报告的披露途径和手段,提高财务报告的及时性。

25、为体现会计信息的及时性,企业可以适当简化财务报告的周期,编制临时财务报告,或者采用季度财务报告。随着信息技术的发展和在财务工作中的推广,使财务信息的实时报告成为可能。企业可以通过计算机网络将各种生产经营活动和事项实时反映在财务报告上,使信息使用者能够随时查询到企业的财务变动状况及其他重要事项,有效改善了现行财务报告信息披露不及时的状况,对于信息使用者及时做出正确的决策发挥着重要作用。3.4 改进会计计量模式随着时代的发展，相互分割的市场正在趋于一体化，以历史成本为计量基础已不能反映物价变动与经济环境的变化，使得历史成本会计模式下的资产计价和收益结果背离实际，从而降低了历史成本财务信息的相关性、

26、可靠性和可比性。为使现有价值能够得到真实的反映,企业应将公允价值放在与历史成本同等的地位上看待。随着经济一体化的发展,传统的历史成本计量属性已不再是唯一可靠的信息源,公允价值所具有的客观性已得到越来越多人士的承认。公允价值不仅适用于金融工具的初始确认计量和新开始计量,而且适用于越来越多的非金融工具的初始确认计量和新开始计量。我国企业会计准则中也引入了公允价值的计量属性,因此在财务报告中应将公允价值计价的信息作为历史计价信息的补充同时提供，未来的财务报告也应同时采用多种计量基础，根据会计事项性质不同而选择不同的计量手段，这样可以丰富财务报告的内容，提高财务报告的质量。其中有以下几个模式：3.4.

27、1多栏式报告模式不同信息使用者对信息需求是相同的假设，暗含了所有使用者对公司业务都持有相同的看法，这导致当存在多种会计方法时，只使用一种方法并提供单一信息。单一信息不便于比较不同计量和确认方法下得出的结论，也不能确认不同信息的价值。更重要的是，这样提供的信息通常与决策无关，并且无法实现真实和公允原则，还会产生会计数据固化，因此，应当引入多栏式报告模式。即对同一经济业务按多种会计方法加以处理，并将由此得到的不同信息在财务报告中予以披露，使得单一信息走向多元化信息。使用这一报告模式时要防止信息超载问题。3.4.2“事项”报告模式和数据库会计模式 预先知道使用者的信息需求这一假设导致财务会计报告数据

28、的高度综合性。综合信息最严重的弊端是阻止使用者按他们自己的需求来重新编制报表；另外，加工综合信息的过程还会导致信息的丢失与扭曲。同时，综合信息也忽略了使用者认知方式的差异，为管理当局操纵会计数字进行盈利管理提供了空间；使信息变得不及时，并为有效审计和使用信息设置了障碍，还排斥了使用者参与编报的过程。为了解决这些问题，人们又提出了其他模式，如“事项”报告模式和数据库会计模式。 美国著名会计学家索特（GHSorter）在1969年提出的“事项会计”（EventsAccounting）理论，重新受到人们的重视。索特指出，在不完全了解信息使用的需求和决策模型的情况下，会计应立足于提供与各种可能的决策模

29、型相关的经济事项的信息，由使用者从中选择自己感兴趣的信息，即将数据综合的任务交给信息使用者。因此，财务报告应包括足够的明细数据以便使用者能重构发生过的经济事项。所谓事项，是指可观察的，亦可用会计数据来表现其特性的具体活动、交易和事件。据此，资产负债表是企业创立以来通过账户分别汇总后以余额间接表现的各种事项的报表，收益表是直接表现企业于某个期间所发生经营事项的报表。从数据处理角度来看，事项会计以“事项”作为数据处理目标，经济事项发生之后，通过各业务处理子系统进入数据库，根据各类事项的特征及其相互间的逻辑关系进行实时自动处理，以期达到反映和控制各种经济活动的目的。数据库会计模式旨在提供一个数据库以

30、便信息使用者从中提取不同明细程度的数据，它是在数据库环境中对“事项”报告模式的拓展，但与“事项”报告模式有不尽相同的取向。“事项”报告模式强调编制明细一些的财务报表，而数据库会计模式则着重于储存和维护最原始的数据。这时，对信息使用者的专业要求更高了，他们应该成为财务分析专家。3.4.3差别报告模式 差别报告可以在两个层面上实施。一个层面是从信息提供者的角度，由报告单位为不同使用者提供内容（或在时间上）有差别的财务会计报告。由于信息使用者的信息需求和获取信息的权力（途径或方式）各不相同，某些特定使用者或使用者集团已不满足于通用财务会计报告了。因此，企业可以有选择地、有重点地对外披露某些使用者或使

31、用者集团特殊需要的信息。另一层面是从会计规范角度，建立有差别的会计信息揭示制度。它实际上是由一国政府通过有关准则或法规的规定，对不同规模或类型的企业在编制与提供财务报表的种类以及要求其披露的会计信息的格式、内容、数量、详尽程度等方面实行有差别对待的一种制度安排。这一制度在美国、英国、法国、德国、荷兰、比利时、西班牙、意大利等国家都有不同程度的采用。我国财政部2006年推出的一套新会计准则，也只是考虑在上市公司和大、中型企业中使用，小企业仍按原小企业会计制度进行会计处理和信息披露，可以说这也是我国推行有差别的会计信息揭示制度的一次初步尝试。会计的发展与企业的财务环境息息相关，20世纪90年代以来

32、，国际经济的迅猛发展，可持续发展经济观的形成，金融创新的日新月异等都给会计的发展提出了更多的课题。传统的财务会计报告已不能充分披露有用的会计信息，从长远的会计目标来看，要想为投资者提供决策有用的信息，就要相应地改变会计信息重可靠轻相关的现状，提高会计信息披露的真实性、充分性和及时性，更好地为会计信息使用者服务。【参考文献】1 李萍，现行财务报告局限性分析及改进构想J，内蒙古科技与经济，2006（4）2 甘翠如，财务会计报告分析的局限性及发展趋势J，社会科学家用，2005（S5）3 徐小华，当前企业财务会计报告的局限性和发展趋势展望J，商志现代化， 2007（7）4 李治平，现行财务会计报告信息披露的局限性及其改进J，集团经济研究2005（5）5 裘宗舜、柯东昌，企业财务报告的局限性及其改进建议J，江西财经大学学报2005（06）6 张雪莲， 现行财务报告的局限性J， 发展，2007（1）7 吴明菁，我国现行财务报告的局限性分析J，武汉市经济管理干部学院2005（1）8 谢在宝，现行财务报告的局限性及发展趋势J，中国农业会计，2005（05）