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1、HUNAN UNIVERSITY毕 业 论 文论文题目：论企业会计行为的优化论企业会计行为的优化摘 要由于生产和提供会计信息的会计行为的规范或恰当与否，通常会影响社会经济资源的有效配置和社会财富的分配，因此，随着市场经济的发展和竞争的日益激烈，人们对会计信息的依赖性越来越强，对会计行为如实反映经济活动的要求也越来越强烈。然而，我国企业会计行为现状不容乐观，各种不良会计行为屡犯不止、虚假信息泛滥的状况令人担忧。基于此，本文首先阐述了会计行为的涵义和内容、会计行为优化的标准与理论基础，然后分析了我国企业不良会计行为的主要表现、产生的危害及其成因，并在此基础上，从会计职业道德规范、会计从业人员培训制
2、度、企业法人治理结构、外部监督约束机制和会计相关法规制度等角度提出优化我国企业会计行为的建议。关键词：会计行为；会计信息；优化Study on the Optimization of Enterprise Accounting BehaviorAbstractAs whether or not the accounting behavior which products and delivers accounting information is normative or appropriate,will usually affect the efficient allocation of e
3、conomic resources and the distribution of social wealth.Thus,with the development of market-oriented economy and increasing competition,people are increasingly dependent on accounting information,and have stronger requirements of the accounting behavior.However,in our country,the condition of enterp
4、rise accounting is still far from being satisfactory.Due to all kinds of bad accounting behavior are repeatedly made and false information is in flood,the situation is worrying.Based on this,the paper firstly describes the meaning and content of accounting behavior as well the standards and theoreti
5、cal basis of accounting behavior optimization.After that,the bad accounting behaviors in China will be taken and it will be analyzed for the reason and harm towards the society.Finally,the paper bring up some advices about how to solve the problem of accounting infoumation distorted and improve acco
6、unting behavior,from the ways of the professional ethics of accountants,accounting personnel training system,corporate governance structure,external supervision system,accounting-related law and regulations,and so on.Keywords:accounting behavior;accounting information;optimize目 录毕业论文原创性声明和毕业论文版权使用授权
7、书I摘 要IIAbstractIII一、绪论1（一）选题的背景和意义1（二）相关文献综述1（三）全文内容框架3二、会计行为概述3（一）会计行为的涵义3（二）会计行为的内容4（三）会计行为的动机4（四）影响会计行为的因素51内在因素52外在环境6三、会计行为优化及其理论基础6（一）会计行为优化的涵义6（二）会计行为优化的标准7（三）会计行为优化的理论基础71委托代理理论72信息不对称理论73会计行为规范理论84行为科学理论8四、企业不良会计行为的主要表现及原因分析8（一）企业不良会计行为的主要表现81虚增利润，隐瞒亏损92虚计成本，隐瞒利润93虚列资产，低估负债94账外设账，截留收入9（二）企业
8、不良会计行为形成的原因91会计人员综合素质低下92企业法人治理结构不规范103外部审计监督体制不健全104会计相关法律法规不完善11五、企业不良会计行为的危害与影响11（一）弱化了企业的内在约束与发展机制11（二）降低了资源配置的效率11（三）造成了国家财富的巨额流失12（四）弱化了国家宏观监督调控的基础12六、优化企业会计行为的建议12（一）制定有效可行的会计职业道德规范12（二）建立系统完善的会计从业人员培训制度13（三）优化企业法人治理结构13（四）完善外部监督约束机制14（五）完善会计相关法规制度14结语15参考文献16致 谢18一、绪论（一）选题的背景和意义 会计行为的目的是生产、提
9、供会计信息，一定的会计信息是一定会计行为过程的结果。如能通过纠正过程中的行为，达到提供会计信息真实、合法、有效的结果，便能促使会计更好地发挥其管理职能、适应经济社会发展的需要。另一方面，会计研究一向以会计程序和方法为研究客体，忽略了会计行为人在企业中的角色、地位和作用。而优化会计行为，强调在规范程序和方法中加以发挥人的主观创造性，有利于会计目标乃至于企业目标的顺利实现。并且，随着知识经济的兴起，市场经济体制的确立、完善，经济全球化的迅猛发展，会计的业务范围越来越广泛，业务处理也越来越多样化、复杂化，因此，企业、政府和公众对公开、真实、准确的会计信息有着更为强烈的要求。然而，目前国内会计行业的现
10、状不容乐观，各种公司财务欺诈案层出不穷。或虚构交易、掩饰事实；或任意使用、变更会计政策和会计处理方法；或虚假评估、掩人耳目等。这些会计行为偏离了法制轨道，致使会计工作秩序混乱，会计信息严重失真，并在不同程度上干扰了正常的市场经济秩序，对国民经济造成极为严重的消极影响。 鉴于此，本文拟对企业会计行为的优化进行研究，以期实现会计过程的规范性，稳定会计工作秩序，整肃会计信息市场，促进社会主义市场经济健康发展。（二）相关文献综述近年来，各种不良会计行为屡禁不止，严重影响了信息使用者的有效决策，因而越来越多的学者结合我国企业的会计行为现状投身于会计行为优化的研究。其主要研究成果有：王开田，高滢（1999
11、）认为，会计信息失真的关键在于人，而会计人的行为源于动机。会计人的个性和价值观念各有不同，由此构成了不同的动机，一般来说有追逐经济利益的动机、追逐地位和名誉的动机和追逐自我价值实现的动机1。王明珠（2000）认为，会计环境的变化影响着企业会计行为及会计人员的利益关系，根据企业特点及经营管理模式要求，有效利用法律法规可以保护会计主体经济利益及合法利益2。曹利莎，丁江涛（2001）通过研究认为，企业行为、会计管理机制、监督制裁机制、激励机制以及会计人的素质是会计行为优化的主要促动因素，应通过优化这几个促动因素来寻求实现会计行为优化的途径3。王会林（2002）的研究表明，企业会计行为受到企业外部各因
12、素及企业内在因素的影响，这些因素相互影响，相互制约，共同形成了影响企业会计行为的合力4。陈庆杰，郭颖（2005）的研究表明，受利益与理想驱动，会计行为主体往往会产生不良会计行为，对国家、投资者以及企业自身产生巨大危害，国家必须加强对会计行为主体的素质培训，管制与激励制度并行，从而优化与约束会计行为，减少会计信息失真5。何存花（2005）从寻租理论的视角对会计行为进行研究后认为，一方面会计制度是一项利益合约，应由各利益主体参与制定过程，并进一步增强制定过程的公开性，以此避免会计寻租行为；另一方面法律规范之外的监管也是约束会计行为的一个重要手段，应建立“政府监管、行业自律团体自我管理和民间组织监督
13、”的政府相对主导的准合作主义监管模式6。林钟高，郑军，彭琳（2006）认为,公司治理不仅仅是指公司治理结构，还包括保证利益相关者之间的权力制衡以及公司重大战略决策的科学性。完善和规范我国公司治理模式可以优化我国上市公司的会计行为7。王丽伟，王智利（2006）认为，会计行为是由主体、客体、目标和手段等要素构成，其本身存在的问题是会计信息失真的重要根源之一8。马茹萍（2007）通过研究发现,会计违法行为法律责任存在立法不足的弊病，因而应通过探讨会计违法行为法律责任的立法完善来实现会计行为的优化，进而促进社会主义市场经济健康发展9。方湘妹（2007）研究表明,我国企业的不良会计行为是由会计行为主体的
14、素质不高、企业法人治理结构不合理、相关法律法规制度不健全以及监管体系不完善造成的，并由此提出了相关优化建议10。陈熙（2008）通过研究表明,会计制度的建立与执行是影响会计行为的一个重要方面，应该通过完善会计制度建设，增强会计制度执行力度等方面优化会计行为11。汤健（2009）通过研究认为,在优化会计行为方面提出应建立双视角下的利益导向与伦理制衡相结合的会计行为规范体系，遵循制度约束与精神激励相结合的原则12。郭荣华，李素英，吴永立（2009）结合新会计准则体制研究企业的会计行为，认为我国新会计准则体系的颁布对企业的会计行为产生了重大影响，对会计人员的职业判断提出了更高的要求，并探讨了新准则体
15、系下提高会计信息质量的具体措施13。李文艳，马冬香（2009）认为,当会计机构或会计人员将要实施的会计行为受到自身和其他各种利益导向影响时，应作出怎样的选择，除了找寻外在的行为准则规范，还需要人们心中的伦理观念对此作出判断，利用会计道德的调节功能对会计行为的实施方案进行修正14。李萍（2009）的研究表明，隐藏在表象背后的自我认识、动机、价值观、态度、个性等深层次素质，是决定会计行为个体的行为及表现的关键因素15。 综上可知，随着我国学者对会计行为研究的逐步关注，会计行为优化这一课题已经取得一定的成就和进展。然而，在市场经济持续发展变化的大背景下，人们对会计信息质量的要求必定越来越高，对会计充
16、分发挥其管理职能也有更多期盼，从更深层次更多角度进行会计行为方面的研究，必将为现实中会计行为的优化提出更多可操作的对策。（三）全文内容框架本文以规范研究为主，主要采用文献分析法、系统分析法、经验总结法等来进行研究。全文共分为七个部分，其中：第一部分为绪论，主要介绍的是选题的背景，研究的意义，国内相关文献综述，论文框架与内容安排。第二部分是会计行为的概述，主要是对会计行为的涵义、内容、动机以及影响因素进行较为详尽的阐述。第三部分是会计行为优化及其理论基础。该部分首先介绍会计行为优化的涵义，然后提出会计行为优化的标准，最后列举其理论基础并进行评述。第四部分是企业不良会计行为的主要表现及原因分析，具
17、体阐述了我国企业会计行为所存在的各种不良表现，并在此基础上分析了其原因所在。第五部分就企业不良会计行为的出现给企业和国家、社会带来的危害与影响进行简要分析。第六部分是优化企业会计行为的建议。该部分从会计人员培训、企业内部治理结构、会计相关法律法规等方面提出优化企业会计行为的建议。最后是结语部分，简要叙述研究的结论。二、会计行为概述（一）会计行为的涵义会计行为是指会计行为主体在其内部动因驱动和外在环境刺激下，按照会计目标的要求，遵循一定的行为规则，利用会计这门学科所特有的理论、方法，对会计主体因其经济活动而引发的经济信息进行生产、加工并适时传递的一种实践活动16。会计行为本质上是一种管理行为,通
18、过提供会计信息参与和影响决策行为。（二）会计行为的内容会计行为主要由会计行为主体、会计行为客体、会计行为手段和会计行为目标等要素构成。会计行为主体是指那些具有一定的会计专业知识和技能，具有会计行为能力，并获得权威机构（政府或民间）的认同，直接参与企事业单位的会计实践活动，能独立或与他人协作实现会计行为目标的会计行为个体以及由其组成的会计组织会计行为群体。会计行为客体是会计行为主体实施会计行为的物质承担者，即会计行为主体进行确认、计量、记录和报告的客观事物。会计行为客体具有客观性、对象性和历史性，也就是会计行为客体必须是已经发生或者正在发生的客观存在的经济事实，能被纳入会计直接行为的范围17。会
19、计行为手段是指会计行为主体在实施会计行为时使用的工具和技术方法。工具具体表现为单据、凭证、账簿、报表和电算化手段；技术方法具体表现为会计的确认、计量、记录和报告等。会计行为目标是会计行为主体在一定的会计环境下，按照会计目标的要求，在会计行为动机的直接影响下，开展会计行为所要达到的结果和境界18。会计行为目标受会计目标和会计行为人的动机影响与制约，控制着会计行为的各个环节和整个过程。（三）会计行为的动机动机是推动一个人为达到一定的目的而采取行动的内部驱动力。动机对行为具有引发、选择和导向以及激励作用。人通过动机维持和强化其行动，直至达到目的，同时，行为结果对动机具有反作用，良好的行为结果会加强人
20、的动机，使该行为反复出现，而坏的结果则导致动机削弱以至消失，使行为不再进行。会计行为动机是会计主体开展会计行为的内驱力。不同的会计主体有不同的行为动机。行为动机的形成受会计人的情感影响。会计行为主体如果具有正确的情感，就会拥有良好的职业道德，从而形成良好的行为动机，促使会计人敬业爱岗，遵纪守法，端正自己的行为。反之则难以保证会计行为的规范化。会计行为主体主要有追逐经济利益的动机、追逐地位和名誉的动机以及追逐自我价值实现的动机等1。由于会计受聘于管理当局，工资和晋升机会都由管理当局决定，因此会计人对经济利益和地位、名誉等的追求都使他们不得不依附于管理当局来实现。如果管理当局想要利用信息不对称开展
21、利己的会计行为，会计人就有可能放弃自己心中的道德准绳，参与其中，帮助管理当局实施歪曲或篡改会计数据等造假行为。也有的会计人淡泊名利，为追求实现自我价值而坚持自己的意念，工作时按照会计法规和职业道德的要求，客观公正地反映受托责任。（四）影响会计行为的因素1内在因素在企业内部，企业会计人员的综合素质、企业领导者的素质、企业行为、企业组织形式等因素都对企业会计行为产生不同的影响。企业会计人员的综合素质是企业会计行为的直接影响因素，因为企业的会计人员是会计行为的直接实施者。现代企业要求会计人员要具有坚定正确的政治指导思想和正确的价值观人生观，能够自觉地遵守会计法律规范和制度，恪守会计职业道德，抱持客观
22、公正的的态度，如实反映经济活动，具有优化的会计知识结构和熟练的会计实践技能，具备较强的心理素质，包括情感、性格、意志、能力和气质等各方面，还要有较强的社交能力，正确处理好工作中复杂的利益关系3。会计人员综合素质水平的高低，会直接影响会计信息的准确性和有效性，同时也决定了会计在企业经营管理中发挥的作用大小。企业经营者自身素质的高低，表现为企业经营者的思想品德素质、政策理论水平、经营管理能力、组织协调能力、办事作风和效率以及经营者群体的凝聚力等4。经营者素质对会计行为的影响主要表现在经营者作为企业行为包括会计行为的领导者，领导、指挥和管理行为主体，是发挥行为主体能动作用的重要前提条件，而且，会计人
23、员受雇于企业管理当局，服务于管理当局的意志，因此，经营者的意志和素质在很大程度上左右着企业的会计行为。会计行为作为企业行为的一个组成部分，企业行为直接影响和制约会计行为。企业的经营管理活动会因为受外界环境的刺激而作出决策，并对内部机制进行管理。它直接制约会计行为的目标，必然会对受会计目标指导的会计行为产生直接影响。企业组织形式的不同影响主要表现为，企业的资本来源特点会影响企业在社会生产中的地位、物质基础、生产规模等，进而决定会计行为客体的特点和规模。在以获取贷款或发行债券为主要资本来源的企业中，企业必须以反映债权人需要的信息为主，会计行为将倾向于保守稳健；在以股东投资为主要资本来源的股份公司中
24、，为了保证投资者的利益，其会计行为必然强调公司的对外财务报告要充分揭示，且应客观公允，为投资决策提供所需信息4。2外在环境影响会计行为的外部环境是指会计组织以外空间范畴的各种因素的总和，主要包括政治、经济、法律、文化、科学技术等因素。政治因素包括国家政治制度、政治目标、方针政策及相关政府行为。作为社会经济运行的协调和管理者的政府，为了取得一国整个社会经济发展的最大化，必须要制定一个既定的宏观发展计划和总体目标，并将其贯穿到整个社会经济活动中去。企业在制定和选择会计政策，作用于会计行为客体时，也必须重视政府行为的倾向性和国家意志。不同的会计政策选择具有不同的经济后果，对同一会计事项的处理，往往会
25、因选择的会计政策不同而产生不同的甚至是相反的会计结果，从而影响各利益相关者的决策及其经济利益19。经济因素包括社会经济基础、经济发展水平、社会经济体制、市场竞争机制等。经济因素主要通过影响会计目标的追求程度和会计行为客体的时间范围、空间范围和周转速度等来影响会计行为。企业在市场竞争机制的作用下必然要加强内部管理，提高功效，作为内部管理活动之一的会计也必然作出相应的反应。会计行为主体不仅要对过去的会计行为客体进行反映和监督，而且要对现在的会计行为客体进行适时的控制，并对未来的企业会计行为客体进行预测和决策4。财税、金融法律法规制度是政府基于市场经济发展的客观规律及其产业结构调整转化的社会意图，通
26、过立法或行政程序制定的各种规范性条款，具有绝对的权威性和强制性。会计相关法律法规制度会直接影响和制约企业的会计行为。文化和科学技术影响着人们生活的方方面面，会计领域自然也不例外。Anthony G. Hopwood认为，一个国家在会计方面的研究与该国的历史、文化传承、制度背景、知识传统等是息息相关的20。文化影响着人们的观念，进而牵制个人的行为，科学技术的发展则为各种研究提供了物质便利。三、会计行为优化及其理论基础（一）会计行为优化的涵义会计行为优化是会计行为主体在优化会计行为观念指导下，遵循会计行为规范的要求，采取优化的手段和优化的组织结构，以尽可能小的行为投入与耗费生产出数量尽可能充分，质
27、量尽可能高，让相关利益集团满意的会计信息21。优化会计行为的目的是要使会计行为合法化、规范化，以保证会计信息的质量，发挥会计的监督管理职能。（二）会计行为优化的标准会计行为优化的标准是判断会计行为是否达到优化的准绳。会计作为一个以提供财务信息为主的经济信息系统，除了反映企业的核算内容以外，同时又能起监督、预测、规划和分析评论等控制管理职能。究其本质，会计的各种职能都建立在会计行为所产生的会计信息之上。因此，会计行为优化的首要标准是会计信息质量最优化，包括以下三方面：第一是会计信息的相关性，相关性一般包括反馈价值、预测价值和及时性三个方面；第二是会计信息的可靠性，包括反映真实性、可验证性和中立性
28、三个方面；第三是会计信息的可比性，可比性表明了对于相同或相似的经济行为应当一致或类似地进行确认、计量、记录和报告，对企业不同时期相同或相似的项目要运用相同或相似的会计程序和方法进行处理，便于用户作出预测和财务决策22。（三）会计行为优化的理论基础1委托代理理论委托代理理论是制度经济学契约理论的主要内容之一，是由20世纪六七十年代一些经济学家在科斯提出的契约理论基础上深入研究企业内部信息不对称和激励问题发展起来的，随后被西方会计学者引入会计研究之中。委托代理理论的中心任务是研究在利益相冲突和信息不对称的环境下，委托人如何设计最优契约激励代理人。现代企业会计产生于现代企业的代理关系中，会计人处于委
29、托人和代理人之间的中介位置，代表代理人向委托人反映受托责任的履行情况，他们在管理当局的授权下开展会计行为，服务于管理当局的意志，即企业的代理人的意志。因此，企业的制度安排在一定程度上间接地影响了会计行为，一个有效的制度安排不仅能够激励代理人，同时能使企业规范会计行为，以提供真实有效的会计信息。2信息不对称理论信息不对称是指信息在相互对应的经济个体之间呈不均匀、不对称的分布状态，即有些人掌握关于某些事情的信息比另外一些人多。在市场经济活动中，掌握信息比较充分的人员往往处于比较有利的地位，而信息贫乏的人员则处于比较不利的地位。要想减少信息不对称给经济带来的危害和道德风险，政府应在市场体系中发挥强有
30、力的作用，加强政府对经济运行的监督力度。信息不对称现象几乎无处不在，会计工作领域自然也不例外。比如当管理当局利用信息不对称来谋取自身利益，对抗委托代理关系中的利益冲突时，就需要会计人的附和和参与。因此，研究信息不对称理论可以从另一角度寻求优化会计行为的途径。3会计行为规范理论会计行为规范是指约束会计行为的标准与典范。会计行为主体的能动性表明，在反映会计客体对象时，会计行为主体带有一定的主观倾向，受会计行为主体目标的驱动。为促使会计行为目标与会计目标协调一致，保证会计行为的良性运行，需要一系列行为规范为基础。会计行为规范主要由会计行为法律规范和会计行为道德规范组成。会计行为法律规范是由国家立法机
31、构或国家行政机关依法制定并强制实施的，我国会计行为法律制度主要包括会计法律、会计行政法规、会计准则、会计制度及财务制度等，是会计行为主体必须普遍遵循的行为模式。会计行为道德规范是会计人员在会计工作中正确处理各种会计关系的行为指导，内容主要是从事会计职业人员所必需具备的美德，体现了会计的职业性与社会性。较之法律规范而言，道德规范内容更宽泛，自律性较强，需要会计人员自觉执行。4行为科学理论行为科学开始于20世纪20年代末30年代初的霍桑实验，形成于20世纪50年代初期，是一门将心理学、社会学和人类学等研究人类行为的各种学科相互结合的边缘性学科。人性假设是行为科学管理理论的出发点，主要有个体行为理论
32、、团体行为理论和组织行为理论三个层次，分别研究人和人之间的关系、个体和集体之间的关系，以研究人的需要、欲望、动机和目的为核心来探寻人的行为规律。其中，马斯洛的需求层次理论将人类的需求归纳为生理的需要、安全的需要、社交的需要、自尊的需要以及人的自我实现的需要五类。该理论揭示了人们的需要产生了行为的动机和行为本身。而动机理论又解释了动机能引发并维持某一动作，从而支配人们的行为，是行为的主要动力。假如要通过满足人的需要来实现组织的目标，需要制定一定的目标或机制影响人们的需要，激励人们产生积极行为。行为科学应用在会计中就产生了行为会计学，正如Ahmed Belkaoui所说，行为会计将会计自身与会计信
33、息、会计问题相关的人类行为联系起来23。在西方，行为会计学已经取得了一定的研究成果。运用行为科学理论研究会计行为的动机和动机激励问题，能调动会计人员的积极性，加强会计管理。四、企业不良会计行为的主要表现及原因分析（一）企业不良会计行为的主要表现在我国计划经济体制向市场经济体制转轨的过程中，会计信息所具有的经济效益日益凸显，加上信息不对称和委托代理关系产生的利益冲突，刺激企业经营者萌生出利用会计信息进行谋利的动机，而外部环境中相关制度的失范更使得这一动机转化为现实的会计造假行为。当前我国企业的不良会计行为主要有以下表现：1虚增利润，隐瞒亏损许多国有企业管理者往往出于夸大业绩或政绩以实现自己的管理
34、酬金或获得升迁机会的目的而采取这一做法。具体的做法包括跨年度提前确定收入，将未实现的收入作为收入处理、将发生的费用或折旧费不予入账，虚构销售业务，利息费用不合理资本化，大额待摊费用长期挂账，期间费用转入生产成本以虚增期末存货，非法确认财产重估增值等。2虚计成本，隐瞒利润企业为了延迟或减少应纳税金，或是出于平滑收益的目的要隐瞒当期利润，以待下年以丰补歉，通常会采取这一做法。其手段通常包括虚开发票、随意改变存货计价方式、跨年度推迟确认收入、多计折旧及提前摊销结转成本、资本性支出费用化、利用不平等关联方交易转移利润、编造名册虚记工资等。3虚列资产，低估负债在接受资信评估或申请贷款时，某些企业为了达到
35、降低资产负债率、提高流动比率和速动比率、粉饰良好财务状况的目的而采取虚列资产、低估负债的做法。从手段上看，上述的导致盈利虚增的手法一般也会同时带来资产的虚增。此外，部分企业还会利用“一年内到期的长期资产”项目人为地调节流动资产比例，而通过关联方交易、表外筹资等方式隐瞒实际负债水平24。4账外设账，截留收入“小金库”是造成我国会计信息失真的一种最为普遍的形式，也是每年国家财富严重流失的一个重要原因。一些企业通过账外设账，私立小金库，企图转移或截留部分正常收入，以进行私分，或是为了达到偷税漏税的目的；还有部分企业是为了隐匿其违法收入，逃避各种检查或监督。（二）企业不良会计行为形成的原因1会计人员综
36、合素质低下会计主体是会计行为的实施者，主体的质量必然对行为的质量造成影响。会计人员的综合素质体现在业务素质、思想素质、道德素质和心理素质等多方面，这些种种素质的差异必然会造成会计行为的差异。我国现阶段会计人员的综合素质普遍比较低，这是不争的事实。这不仅突出体现在会计人员的知识层次低、知识结构不合理所导致的整体业务水平低下，无法符合专业性和技术性较高的会计工作的要求；而且还体现在会计人员相对较低的思想素质和道德素质，道德水平低使得会计人员较难识别不合理甚至是违法的会计行为，自觉抵制各种不正之风的能力也会相对较弱，对单位领导人有明显的违反财经纪律或利用财务造假的行为不敢抵抗、只能逢迎。除此以外，会
37、计人员的心理素质低是造成不良会计行为的根本原因。大多数会计人没有认识到客观反映受托责任的会计行为的重要性，当国家利益、企业利益、个人利益三者发生碰撞时，受会计情感和利益冲突的双重制约，会计意志会逐渐趋于减弱，不能客观真实地反映会计信息。2企业法人治理结构不规范现代企业制度要求，企业应该有明确的出资人，有完善的公司治理结构，即能够妥善安排好高管、董事和股东三者的角色、职责并处理好三者的权力平衡关系25。然而我国正处于市场经济改革阶段，公司治理结构存在特殊性，内部治理机制不够规范，主要体现在以下几点：一是股权结构不合理，股东大会流于形式。我国上市公司中，国有股比例过高产生国有股股东超强控制，中小股
38、东的利益无法得到有效保护，而且经理人事实上可依法掌握控制权，国有资产授权经营、股东会和董事会形同虚设现象比较普遍，企业内部高层经理掌握着企业的最终控制权。二是董事会独立性不够。董事长在董事会中的地位过于突出，一人兼现象严重，董事会对总经理的监督职能弱化。三是监事会实质上处于被领导地位，又通常缺乏财务和法律的专业知识，实难发挥监督约束作用。四是高层管理人员的激励机制不健全。经营管理者的奖金常与业绩挂钩，客观上刺激高管产生短期行为26。在这样的公司法人治理结构中，会计操纵行为实在难以避免。例如当年闹的沸沸扬扬的银广夏事件和蓝田股份案，均为高管涉嫌提供虚假财务信息。会计人员接受的是经营管理者的领导和
39、监督，在职业生存的压力下，不得不附和管理者，帮助他们实施造假行为。3外部审计监督体制不健全从企业外部的监督管理体系来看，虽然有财政、税收、工商等国家行政执法机构和一些民间中介组织，但各监督部门各自为政，对监管主体的权责没有进行统一明确的界定，职能上重叠交错，多头监管现象普遍，相互间协调不畅，无法形成合力，因而未能形成较为严密和系统的监督体系10，导致无效监管。而在监管执行方面，由于执法机构只是作抽样调查，没能够对每个企业都实施严格监管，降低了会计造假行为被查处的几率；即使查出问题，一方面有“寻租”给予的保护，另一方面由于部分执法人员的松懈态度，对查处的问题不能严肃对待，宽容的执法结果导致会计违
40、法行为不断出现。同时，在现阶段，本应是会计信息质量重要保证的注册会计师行业更是由于缺乏独立性，在竞争中为争取客户而不惜妥协、迁就上市公司，与管理当局相勾结，出具虚假审计报告，极大地减弱了注册会计师协会对会计行为的监督作用。4会计相关法律法规不完善近年来，随着社会主义市场经济秩序的建立，为了要完善企业管理制度，规范会计核算，我国制定了一系列法律法规，然而从实际情况来看，会计相关法律法规和制度还存在很多不足之处。首先，会计责任刚性不足，条文过粗，会计法规定的法律责任虽然有兼顾行政责任和刑事责任，但在具体责任中处罚措施层次多，又缺乏具体的规定，且赋予执法人员的酌情权多，使得规定难以操作。其次，会计法
41、律责任过轻，降低了会计造假成本，而相关体制和机制方面的不完善又使会计造假能够获得高额收益，从而导致会计造假者甘愿为了个人利益铤而走险；加之执法时随意性大，常常有章不循、有法不依、执法不严，助长了造假之风。除此之外，会计准则不完善、会计制度变迁过程中产生的寻租机会和会计政策的可选择性等会计规范的不完善，都增加了阻止企业各种不良会计行为的难度。五、企业不良会计行为的危害与影响会计信息是企业向国家和市场及其他各方提供的最主要的经济信息，有关各方据此认定受托责任、作出相关决策并进行财富分配。而我国企业不良会计行为造成会计信息严重失真，干扰上述职能的正常运行，给社会经济生活带来了破坏性的影响。（一）弱化
42、了企业的内在约束与发展机制现实中普遍存在的人为捏造会计数据、粉饰会计报表、隐蔽性会计核算等各种不良会计行为只是一种谋取短期利益的行为，背后往往是不堪一击的漏洞，为长期发展埋下诸多隐患，大大降低企业抵御风险的能力，严重弱化企业的内在约束与发展机制。失真的会计信息在误导外部使用者的同时，也降低了企业形象，给企业带来难以估量的损失，同时会助长不正当竞争的滋生和蔓延，进一步恶化企业的外部环境。（二）降低了资源配置的效率在我国企业中，各种不良会计行为屡犯不止，其直接后果就是造成虚假会计信息泛滥，这些会计信息屡屡误导债权人与投资者，影响会计信息使用者的正确决策，导致资金流向偏离了正确有效的方向，降低了资源
43、配置的效率，甚至愚弄了市场。一些品质信誉低下的企业“骗贷”成风，造成资金的浪费，而品质好的企业则无法获得足够的资金，极大地降低了有限资金的利用效率。缺乏公正、透明的会计信息披露还导致投机泡沫和炒股风盛行，给我国证券市场增加了不稳定性，造成严重的消极影响。1996年发生的“琼民源”事件就是如此。据中国证监会调查，琼民源当年以虚假年报误导投资者，更与深圳有色金属财务公司联手操纵市场，牟取暴利。（三）造成了国家财富的巨额流失一方面，部分企业通过在经营中制造失真的账表数据，大肆虚增成本、人为拔高非生产费用，虚报或隐瞒利润，少交或不交税，使得既得利益者中饱私囊，而国家税收则严重流失。另一方面，部分国有企
44、业通过改制、合资过程中的资产评估，人为压低、贱卖国有资产，或抬高外方资产作价变相侵蚀国有资产等，造成国有资产严重流失。（四）弱化了国家宏观监督调控的基础企业的不良会计行为最终将进一步弱化国家的宏观调控，扰乱社会经济秩序。不良会计行为扭曲了基本经济事实，无法正确显示经济运行中的矛盾，把失真的会计信息作为宏观监督和调控的基础，必然会导致决策的失误，造成政策制定出现偏差。各种虚假会计信息操纵市场，影响资本市场的正常运行，使得政府监管部门不能及时发现、防范和化解企业及金融机构的财务风险，政府风险预警系统不能正常运用，经济危机极容易酿成社会危机。六、优化企业会计行为的建议（一）制定有效可行的会计职业道德
45、规范会计职业道德是指会计职业中应遵循和体现会计职业特征的、调整会计职业关系的职业行为规范和标准。作为会计行为的主要实施者，会计机构和会计从业人员具备良好的会计职业道德是非常重要的。制定有效可行的会计职业道德规范是加强新时期会计职业道德建设的第一步。职业道德规范不仅要能够矫正不符合社会主义市场经济要求的消极和不健康的思想和行为，也应当尊重企业的正当利益和充分满足会计服务对象多元化管理的要求。有效可行的职业道德规范一方面要提出会计职业道德的内涵，包括爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、坚持准则、提高技能、参与管理、强化服务等，道德规范应该更加强调个人对社会的道德精神，以及道德追求，实现在精神层
46、面引导会计人员规范其行为；另一方面应该明确规定对违反职业道德进行界定和处理的主体、其违反职业道德的具体行为和相应的处罚措施，要有一定的处罚力度，增加违反职业道德行为的成本，以遏制不良会计行为的发生。同时，要建立企业会计人员道德评价系统，系统内建立会计人员个人档案，追踪记录会计人接受道德教育以及遵守职业道德的情况，由各单位保管并随会计人员人事档案一并调动，作为新的用人单位了解会计人员职业胜任能力的重要参考资料27。（二）建立系统完善的会计从业人员培训制度随着市场经济的发展，企业经营的不确定性因素日益增多，市场竞争的日益激烈也促使企业不断开拓新的经营领域，这些都使得会计人员要不断面对新的需要进行主
47、观估计和判断的会计事项。因此，会计工作要求会计人员的素质不断增强，以适应社会发展的需要。企业必须建立一整套系统的会计从业人员培训制度，涵盖从心理素质、指导思想、职业道德，到专业会计知识、会计实践技能和法律法规等各方面，全方位提升会计人员的素质，使他们在会计工作中，拥有坚定正确的政治指导思想和正确的价值观，自觉遵守会计法律规范，恪守会计职业道德，以客观公正的态度如实反映会计事项；拥有优化的会计知识结构和熟练的会计实践技能，以适应知识经济和网络经济的需要，提高自身驾驭会计工作的能力，规范自己的会计行为；拥有较高的心理素质和较强的社交能力，在会计工作中为了达到会计目标自觉地组织自己的行为，在遇到困难
48、的时候能保持清醒的头脑，坚持自己的信念，努力克服困难，在各种矛盾冲突中能恰当处理好利益关系，顺利开展会计行为。（三）优化企业法人治理结构优化企业法人治理结构，首先要真正实现国有企业股权多元化，加快国有股减持，增加非国有法人股，增强非国有股东在股份公司中的地位和作用，优化股权结构，使高层管理者接受多元产权主体的约束和监督，改变内部人控制的格局，从体制上消除会计造假根源。其次，要完善董事会和构建企业激励机制。一是要提高董事会中独立董事的比重，解决好独立董事的薪酬、比例、来源、任职资格、工作时间以及职责与约束等问题，保证其独立性的发挥。二是要综合利用晋升、高额年薪和股票期权等激励方式，使企业管理者的努力工作得到更多的回报，从利润分配上防范会计造假的动因。对企业的会计人员则要实行奖惩相
