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1、XXX商业大学毕业论文企业利润操纵方法的分析与解决对策学 生 姓 名 XX 指 导 教 师 XXX 专 业 会计学X班 学 院 会计学院 20XX年6月10日Harbin University of Commerce Graduation ThesisEnterprise profit manipulation method of analysis and solving countermeasuresStudent Wang Shuang Supervisor Ma Liping Specialty Accounting School Accounting School 20XX-06-10
2、 毕业论文任务书姓名：王爽学院：会计学院班级：2008级4班专业：会计学毕业论文题目：企业利润操纵方法的分析与解决对策立题目的和意义：立题目的：本文开篇提出国内外会计领域关于企业利润操纵方法的分析与解决对策的研究现状，并且对利润操纵的概念、动机及其危害等理论基础进行进一步详述，通过对企业利润操纵的方法详细分析，结合利润操纵行为，提出来的相关的解决对策。立题意义：通过剖析企业利润操纵的方法，提出相应的解决对策。通过本文的研究来保护广大投资者的合法权益，促进市场经济朝着健康有序的方向发展。技术要求与工作计划：技术要求： 1选题适当，符合本专业的研究范畴。 2论文内容充实、论点论据充分、英文摘要准确
3、。 3逻辑结构严谨、层次清晰、文字简练、术语规范、数学模型（案例分析）运用适当，图表形式正确。工作计划：1指导教师做论文撰写讲解，审定题目，制订资料的收集计划。 2实习期间指导教师通过电话、互联网与学生随时沟通，了解论文资料收集和提纲写作情况。 3返校后论文质量监控小组做开题审查。 4指导教师对论文进行审阅和修改，推荐优秀论文。 5论文质量监控小组做论文定稿的审查。 6评阅教师做论文评阅。 7学院答辩委员会组织论文答辩。时间安排：2010.11.1712.14审定毕业论文题目，指导学生如何撰写毕业论文提纲；审定毕业论文提纲，完成开题审查与开题答辩。2011.03.0805.03 毕业实习、搜集
4、资料、撰写毕业论文初稿。2011.05.0405.15 学生返校，向指导老师汇报毕业实习及初稿写作情况。2011.05.1705.21 论文中期检查。2011.05.2206.04 修改论文及定稿。2011.06.0206.04 上交毕业论文，最后审查论文内容与格式。2011.06.0706.08 审阅人评阅论文，学生做答辩准备。2011.06.0906.14 毕业论文答辩。指导教师要求：（签字） 年 月 日教研室主任意见：（签字） 年 月 日院长意见：（签字） 年 月 日毕业论文审阅评语一、指导教师评语：指导教师签字：年 月 日毕业论文审阅评语 二、评阅人评语：评阅人签字：年 月 日毕业论文
5、答辩评语及成绩三、答辩委员会评语：四、毕业论文成绩：专业答辩组负责人签字： 年月日五、答辩委员会主任单位： （签章） 答辩委员会主任职称： 答辩委员会主任签字： 年 月 日摘要近年来，国内外公司通过利润操纵而引起的会计信息失真现象屡禁不绝，且有愈演愈烈之势。针对这一现象，本文运用规范研究法、对比分析法、个案分析法及文献研究法进行了深度剖析。笔者具体分析了上市公司进行利润操纵的动机以及几种主要利润操纵方法，并提出了一系列相应的遏制上市公司进行利润操纵的防范措施，以便进一步消除或抑制利润操纵行为，最后还以案例形式予以说明。笔者希望通过对利润操纵行为及解决对策的研究，能够为广大投资者保护广大提供帮助
6、，保护其合法权益，促进市场经济朝着健康有序的方向发展。关键词：利润操纵；操纵方法；防范措施 AbstractIn recent years, the accounting information distortion is caused by profit manipulating by domestic and foreign companies and this phenomenon is LvJinBuJve , and of Tennessee . Focusing on this phenomenon , the method of standard ,comparative ana
7、lysis approach , case analysis and literature research are used by the paper to analysis deeply . The author analyses the motive of profit manipulation and several kinds of preventive measures by the listed companies , and put forward a series of corresponding contain to prevent the listed companies
8、 manipulating the profit . In order to further eliminate or inhibit the manipulation profits , finally , the case shall explain the form . The author hope through the research the behavior of profit manipulation and the solution of the behavior that she can protect the investors and also can promote
9、 the healthy and orderly market economy moving in the development .Keywords：Profit Manipulation; Control Method ; Preventive Measures 目录摘要IAbstractII1 绪论11.1研究背景11.2 研究目的与意义11.2.1 研究目的11.2.2 研究意义11.3 国内外研究现状21.3.1 国外研究现状21.3.2 国内研究现状31.4 研究内容与研究方法31.4.1研究内容31.4.2 研究方法42利润操纵的概述52.1利润操纵的相关概念52.1.1利润52
10、.1.2利润操纵52.1.3利润操纵与盈余管理的关系52.2利润操纵的动机62.2.1资本市场动机72.2.2获取信贷动机72.2.3管理者动机82.2.4税收动机82.3利润操纵的危害83利润操纵方法的分析103.1利用挂账方法操纵利润103.1.1应收账款挂账103.1.2待处理财产损溢挂账103.1.3在建工程挂账103.1.4预提费用挂账113.2利用关联方关系操纵利润113.3利用会计变更操纵利润123.3.1利润会计政策变更操纵利润123.3.2利用会计估计变更操纵利润133.3提前或延后确认收入133.3.1收入的确认143.3.2操纵方法143.4其他利润操纵方法143.4.1
11、利用虚假销售操纵利润143.4.2利用债务重组操纵利润153.4.3利用非货币性资产交换操纵利润163.4.4利用递延所得税操纵利润163.4.5利用公允价值操纵利润174利润操纵行为的解决对策174.1完善会计准则和相关法律法规184.1.1完善会计准则184.1.2完善相关法律法规184.2完善公司法人治理结构194.2.1优化国有股管理模式194.2.2完善公司治理结构194.3控制关联交易舞弊的措施194.4加强会计人员的职业道德教育204.5增强注册会计师的独立性205案例分析215.1案例背景225.2案例分析225.2.1利润操纵的方法225.2.2利润操纵的原因245.3启示2
12、4结论26参考文献27致谢291 绪论1.1研究背景当今世界上，企业进行利润操纵的现象比比皆是。不管是一般性的企业，还是上市公司；不管是在中国，还是在外国；不管是在发达国家，还是在发展中国家。出于各种目的，尽管面临被公众谴责和被法律制裁的风险，一些公司对待会计报表还是像用橡皮图章一样，随意篡改，这样就出现了资产操纵，利润操纵等，其中对于利润这一块，上市公司更是重点地行人为调控甚至操纵。这样的例子不胜枚举：原野事件、南通事件、成量事件、红光事件、东方锅炉事件、大庆联谊事件、ST国嘉事件、ST金曼事件、ST郑百文事件、ST猴王事件、银广夏事件、安然事件、蓝田股份事件、东方电子事件等巨大利润作假事件
13、曝光之后，引发了整个社会对上市公司调控利润的现象高度地关注。可以说，利润操纵行为正如一个大的毒瘤侵害着各式各样的企业，特别是上市公司1。1.2 研究目的与意义1.2.1 研究目的利润作为一个重要的财务指标，它不仅是企业外部投资者以及信贷者做投资决策及贷款决策的重要依据，而且还是企业内部进行经营决策和业绩考核的重要依据。而近年来，企业进行利润操纵的现象屡禁不绝，且有愈演愈烈之势。本文通过对企业进行利润操纵方法的分析及提出的相关预防对策，希望能够让广大投资者能有更深刻的认识，并及时预防，来保护自身的合法权益，同时促进经济和社会健康的发展。1.2.2 研究意义利润在企业财务指标中至关重要，它反映了企
14、业在一段时期内收入与成本之间的关系，体现了企业的获利能力，同时也保证了企业的产生与发展。企业的利润之所以被关注，是因为它不但决定着企业的发展潜力，同时它也决定着企业的兴旺与衰败。然而，也正是由于该指标在财务中占据重要的地位，一些经营者或是盲目追求业绩指标，或是从中谋取私利，不顾法律的监管和道德的谴责，进行操纵利润。常见的利润操纵行为发生在亏损的上市公司，上市公司的配股、并购、首次公开发行股票(IPO)等情况。这些公司有的已经连续亏损两年，倘若第三年仍然亏损，交易所将提请证监会暂停其股票交易，也即公司将面临下市的危险；有的为了筹集资金，进行股权再融资，或者由于管理层在公司收购的过程中，谋求自身的
15、最大利益而提高股价等需要公司股票价格达到一定程度，使公司的净利润达到一定水平。然而，利润操纵的行为严重扰乱了市场秩序，损害了利益相关者的利益，使股东、债权人、投资人等不能从公司的财务报表中正确认识公司的实际价值，从而影响其判断，造成损失。因此，对利润操纵行为进行研究具有重大意义。1.3 国内外研究现状1.3.1 国外研究现状国外对利润操纵(Profit Manipulation)的研究始于20世纪80年代，其研究可以分为以下几类:是否(Whether)和何时(When)发生利润操纵。研究多以操纵利润动机强烈的公司为样本，而检验的对象主要是综合的计量项目，如应计利润总额(De Angelo(19
16、88)、Healy(1985)、Watts and Zimmerman(1986)、Moyer(1990)、Jones(1991)、Teoh ，Welch and Wong(1988)。公司利润操纵的经验证据证明存在下列利润操纵行为:为了证券的公开发行，为了增加公司管理者的报酬和职位的安全性，为了避免违反债务契约，或为了减少监管成本及增加监管利益而粉饰财务报表。Deofnd(1994)在对负债契约与利润操纵动机的关系的研究中发现，在公司被披露有负债契约违约情况的前一年，公司管理人员普遍做出了调增利润的行为；而在违约发生当年，有近一半公司预期有调减盈余行为，其他公司则做出调减利润的行为。Han
17、&Wong(1998)分析了利润操纵与政治成本的关系，发现公司对减少管制成本、减少政府与己的不利政治行为有强烈的反映。DeAngeol(1988)研究了公司代理人竞争情况下的利润操纵行为，发现公司管理人员为保全职位，在代理人竞争期间会进行调增会计盈余。(2)将判定利润操纵所关注的焦点集中于具体的应计项目2。如银行贷款损失备抵、线下科目等。关于哪些应计项目被操纵的研究，Teoh，Wong and Rao (1998)的结论是上市公司具有明显的使用能够增加收益的折旧和坏账备抵政策的动机，这些应计项目被广泛地应用于初次发行股票的公司中。(3)上市公司利润操纵发生的规模和频率。(4)上市公司利润操纵对
18、资源配置的影响(Teoh、wong and Roa(1998)，例如，新股发行中被发现定价过高，可部分地归因于新股发行前的利润操纵3。1.3.2 国内研究现状国内对上市公司利润操纵的研究起步较晚，多集中于利润操纵行为是否存在的研究、利润操纵行为产生的动机研究及利润操纵对资源配置的影响。比较有代表性的研究有:蒋义宏(1998)的利润操纵行为与动机对我国上市公司的利润操纵行为和动机进行了研究，研究表明，出于募集资金的考虑，被研究的公司普遍存在多报利润的情况，为了避免被摘牌，被研究的亏损上市公司普遍存在着推迟确认损失并将损失集中于一个年度予以确认的现象。陈小悦等(2000)的配股权与上市公司的利润操
19、纵一文对配股政策与我国上市公司利润操纵行为进行了研究，其结论是，上市公司为迎合监管部门的配股权规定存在着大量的利润操纵行为。魏明海等(2001)的盈利管理研究一书中，从盈利管理的理论到盈利管理的识别再到我国上市公司首次发行股票(Intial Public Offerings，简称正IPO)过程中的实证研究都作了详细的论述4。钟秋绮(2005)认为企业会计信息造假的原因有：利益驱动、逃避税收、融资困难、违规成本过低、外部环境影响、等等，并提出了相关的治理对策。李玉凤(2006)企业利润操纵的原因是所有权与经营权的统一性、市场竞争机制的体现、管理当局的有限理性、信息不对称、外部监管不力等因素，并对
20、其危害进行了分析，同时提出了相应的解决对策。1.4 研究内容与研究方法1.4.1研究内容 本文有五章构成，可以分为三个部分。第一部分为1-2章，该部分主要是理论知识。第二部分由3-4章构成，该部分系统地介绍了企业进行利润操纵的主要方法，并且提出了相关的解决对策。第三部分由第5章单独构成，该部分运用个例分析法，通过案例的形式进一步对第二部分进行阐述，同时也说明了利润操纵问题在一定时期内依然存在。1.4.2 研究方法本文以我国公司的利润操纵行为为研究对象，对我国公司利润操纵的基本形式、动机、危害、手段及预防措施进行了研究。采用了规范研究法、对比分析法、个案分析法及文献研究法的方法，在利润操纵手段穿
21、插了案例分析，同时也运用了一些统计数字与表格进行了描述，在理论体系的构建和政策分析中采用了规范性研究。第5章采用了实证分析方法，通过案例的形式，进一步来阐述企业进行利润操纵的手段、原因及应采取的预防措施。2利润操纵的概述2.1利润操纵的相关概念2.1.1利润中国财政部2000年12月29日颁布的企业会计制度中对利润的定义是：利润是企业一定会计期间的经营成果，它是企业在一定会计时期内实现的收入减去费用后的净额。根据传统观点，会计收益又称利润或盈利。ACCA的定义是：全面收益（或总收益）是某一主体在某一时期与非业主的当事人进行交易或发生的其他事项所引起的业主权益（净资产）的变动。葛家澍、林志军（1
22、990）指出利润具有以下特点：利润是以权责发生制为基的所以利润是配比原则计量的结果。利润是企业经营的目的和动力，也是考核和比较企业利益的主要经济指标。上市公司的业绩排名指标大多建立在利润基础上，利润无论是对投资者还是所有者都具有极其重要的作用。利润具有可操作性。由于它是收入和费用配比的结果，如果故意多计收入或者少计费用，则可使利润增加，反之使利润减少，这就为企业太调节利润提供了可操作性。2.1.2利润操纵广义的观点以为，利润操纵是企业出于某种动机，通过各种合法和非法的手段操纵公开披露的信息以及通过规划交易活动以达到所期望的会计利润。狭义观点则以为，利润操纵或者是在会计制度和准则允许的范围内进行
23、会计政策选择，从而调节公司盈余的行为，即所说的盈余管理，或者是违反法律法规通过非正常手段来调节公司利润的行为。狭义的利润操纵的概念或者以合法合规为前提，或者以违反法律法规为前提。应为根据公司实施利润操纵行为所达到的效果来判断利润操纵行为是合法合规或者是违法违规时，我们往往很难准确做出准确判断。所以本文采用了广义上的利润操纵概念，即包括合法的利润操纵和不合法的利润操纵。但是我国企业的利润操纵行为的表现形式中，以不合法的手段和方式进行利润操纵的居多。2.1.3利润操纵与盈余管理的关系鉴于国内外相关文献经常将利润操纵与盈余管理的概念等同起来，因此本文认为有必要对盈余管理与利润操纵之间的关系进行一下研
24、究，以明确本文所研究的公司利润操纵的范畴。应该看到，这里有一个“度”的问题，盈余管理是在既定选择空间（如公认会计原则）内的最优化决策过程，选择空间只作为外生变量处理（陆建桥，2000）。盈余管理（Earning Management）与利润操纵（Profit Manipulation）有所不同。利润操纵是指通过违规违法的手段弄虚作假而认为造成利润的增加或减少。盈余管理则是选择会计政策寻求对自己有力的财务结果，合法合规是前提。一般理论上认为主要有一下区别： 法律法规的认可不同。盈余管理产生的条件是会计政策的可选择行性。不论是国外还是国内，在制定相应的会计规范是都非一统就死，而是具有一定的灵活性，
25、使得企业可以根据自身的实际情况来选择相应的会计政策，进行会计处理，这使得企业以合法的手段调节利润成为可能。而利润操纵则是采用合法、不合法的手段改变盈余信息，歪曲企业实际盈利能力，其目的是欺骗会计信息使用者，获得不当利益。 运用的手段不同。由于盈余管理是以会计政策的可选择性为前提条件，所以手段的应用是在会计法律法规和准则的范围内进行的。主要是对会计核算上需要估计的项目进行调整。利润操纵则是以合法、不合法的手段来粉饰企业的财务报表。利润操纵的有些手段貌似合乎会计准则和企业会计制度的要求，但是突破了一定的限度，就是成为不合法的操纵行为。 行为的动机不同。盈余管理和利润操纵都会使企业的会计报表的真实性
26、和可靠性受到伤害，但是两者的动机有较大的不同。盈余管理作为一种合乎法律法规的利润调整，是管理者希望通过该管理手段而使企业的利润能趋于预定的管理目标，其目的不外乎满足股东财富最大化的要求、合理避税、是自己的管理业绩和管理才能得到认可。而利润操纵则是管理当局利用会计信息的不对称，采取欺诈手段调整企业的盈余，实现不当获利的人仅是企业的管理者，而大多数股东和其他信息使用者则成为受害者。导致的后果不同。盈余管理和利润操纵两者的动机和手段不同，使得两者导致的后果有明显的差别。盈余管理可能导致正、反两方面的结果。在现代委托代理关系下，由于激励与约束机制的作用，管理当局须以股东财富最大化为目标，同时为了自身的
27、利益会采取一些盈余管理的措施，这些措施运用得当，常常给企业带来一定的正面效应。利润操纵会损害大多数股东和其他信息使用者的利益。2.2利润操纵的动机2.2.1资本市场动机资本市场动机是上市公司进行利润操纵的直接动机。上市公司为了股票上市、增发、避免摘牌或操纵市场，往往会进行利润操纵，具体来说分为以下几类：取得上市资格。未上市公司要取得上市资格，根据公司法等相关法律规定公司前三年必须连续盈利，且经营业绩要比较突出，才有资格申请并获得证监会的审批。这就意味着，原有企业必须有良好的经营业绩，在国家对发行新股实行“计划管理，额度控制”的政策下，为了争取到难得的股票发行额度，企业便产生了通过利润操纵行为粉
28、饰经营业绩，以达到证监会规定的上市标准的强烈动机。提高股票发行价格。充分利用难得的发行额度，尽可能多的募集资金，是企业争取上市最主要的动机。募集资金总量的计算公式为：股票募集资金总量=发行股数发行价格。由于在我国，发行股数由中国证监会等主管部门根据上市公司所处的行业和规模地位等因素考虑并严格控制，实行的是计划额度制。上市公司很难有参与决策的资格。为了更多的募集资金，上市公司变更努力提高股票发行价格。于是，股票发行价格的确定便成了股票发行计划中最基本和最重要的内容。获得增发资格。证券法规定已上市公司净资产收益率不得为负，才具有增发资格。由于增发的资金成本远远低于间接融资成本，也低于新股上市的成本
29、，如果失去增发资格也就失去了公司上市的一大意义。绝大部分上市公司都倾向于通过增发不断融资。为了获得增发资格，许多上市公司在编制年报钱进行反复测算，看看当年的净资产收益率能否达标，如果达不到资格线但又差不多的话，上市公司通过利润操纵来达到资格线的倾向就特别强烈。避免连续三年亏损被摘牌。我国法律明确规定，上市公司连续三年亏损，将面临摘牌退市的命运。公司取得上市资格非常不易，其时一项十分宝贵的资源，公司股票上市后又被摘牌，不仅对股东是莫大损失，而且意味着一种宝贵资源白白浪费。如果正常的经营不能保证上市公司摆脱困境，相关的利益关系人必然采用利润操纵的方法借以扭亏，所以宁愿公开财务报告被注册会计师出具保
30、留意见，也不愿意出现连续三年亏损而被摘牌5。2.2.2获取信贷动机在我国，企业普遍面临资金短缺的局面，而银行等金融机构出于风险考虑和自我保护的需要，一般不愿意贷款给效益不好的企业，尤其是亏损的企业。在企业短期融资方式中，商业信用是最常见的一种，同时也是最重要的短期资金来源，在企业之间的交易往来中，考虑给予客户一定信用标准的时候，客户的利益与否和盈利金额的多少是其中的重要因素。因此，为得到银行的贷款和供应商给予的商业信用，效益不好的企业难免要对企业的财务数据，尤其是与利润有关的数据进行粉饰。此外，在得到银行贷款资金后，企业为达到借款合同中的约定指标，也有利润操纵的动机。2.2.3管理者动机管理者
31、进行利润操纵主要有两个方面的动机：第一，管理报酬。委托人和代理人有着不同的利益目标。在人们开始关注这个问题并实行新的激励制度以尽可能促使而这目标一致后，尤其是期权激励制度施行以来，感激管理人员的薪水构成中，现金必中越来越小，而股票期权部分所占的比重越来越大。在公司业绩不佳，导致股价表现不佳时，为了能改价变现手中的股票，有些高级管理人员会选择通过一定的方法来虚增利润，从而谋求个人利益的最大化。第二，管理者的仕途。这种情况主要出现在国有企业中。一些国有企业的领导为了使自己的工作成绩足够的骄人，为取得新的高职位加分，就会在会计报表上下功夫，将利润打扮的更加靓丽。而制度上的不健全，使得操作利润的人没有
32、得到惩罚，反而得偿所愿，使得操纵利润的手段满足自己在仕途前进的愿望。2.2.4税收动机企业通过虚减利润水平，可以减少所得税，降低赋税，从而将更多的利润留在企业内部。从短期来看，这种做法直接增加了股东分得的股利；从长期来看，可以节约企业的现金支出，增加企业的营运资金，对提高企业的利润水平有较大的帮助。同时，也有利于增加股东和管理者的薪酬。2.3利润操纵的危害会计利润是会计信息的重要组成部分，会计利润失真，无论是对广大的投资者，还是对整个社会、政府以及金融部门和企业，都存在着极大的危害。主要表现在以下三个方面： 极大地损害投资者特别是中小投资者的利益利润操纵的直接后果之一是提供虚假的会计信息，误导
33、相关利害关系人，使得投资者对公司业绩、现状及未来发展等不能做出正确判断，导致投资者趋于忧虑，股价无缘无故地波动。 增大金融机构和投资部门的风险 金融机构和投资部门依据企业的赢利状况向企业提供贷款和投资，依据虚假的利润对其贷款和投资后，金融机构和投资部门的风险会加大。企业虚盈实亏，金融机构和投资部门的资金有可能收回无望，当今金融机构之所以有大量的不良资产，都是虚假利润造成的。 增添社会不安定因素 虚假利润容易造成虚假繁荣，引发经济膨胀，增长人们的期望值等。这无疑增添了社会的不安定因素，很可能引发社会动荡。如财务造假制造出虚假利润后，国有资产得不到保值增值，反而大量流失，超过一定限度必然影响国民经
34、济的健康发展，给经济生活造成许多隐患，影响宏观决策而扰乱经济秩序6。3利润操纵方法的分析3.1利用挂账方法操纵利润按新会计制度规定，企业所发生的该处理的费用，应在当期立即处理并计入损益。但有些企业为了达到利润操纵的目的尤其是为了使当期盈利，则故意不遵守规则，通过挂账等方式降低当期费用，以获得虚增利润之目的。3.1.1应收账款挂账应收账款挂账尤其是三年以上的应收账款长期挂帐。应收账款是企业因销售产品、提供劳务及其他原因，应向购货方或接受劳务的单位收取的款项，因它是企业的销售业务也是企业的主营业务，因此，一般而言，应收账款是企业的一项重要资产，其能否收回，对企业业绩影响很大。但对于三年以上的应收账
35、款，收回的可能性极小，按规定应转入坏帐准备并计入当期损益，从而使利润减少7。在现实中还有这样一种情况，即企业把应收账款长期挂账，这样不仅可以虚增资产，而且可以操纵利润。3.1.2待处理财产损溢挂账企业在进行财产清查时，对发现的盘盈和盘亏的财产要按规定程序报请有关部门批准，进行相应的账务处理。然而，有些企业对财产清查中盘盈或盘亏的财产挂在账上，不做处理，这样就可以增加(或减少)当期的利润。与此同时，这样的做法还会使相关的责任人员逃脱应有的处罚，助长了贪污腐败风气。3.1.3在建工程挂账按照会计制度规定，在建造资产达到预定可使用状态前所发生的借款费用作为资产的入账价值，其后发生的借款利息作财务费用
36、应当计入当期损益。然而，有些企业将建造的资产达到可使用状态后继续挂账在“在建工程”账户上。这样，借款利息只能计人资产价值，当期的利润就会增加，而资产使用以后折旧增加，相应的生产成本或费用增加，利润虚减；或者将建造资产的借款费用在发生时计入当期损益，当期的利润减少，资产使用后折旧减少，相应的生产成本或费用就少，利润增加。3.1.4预提费用挂账企业借款的利息应当在受益期内按月预提计入当期损益。但是有些企业将利息在借款到期时(或借款期限内的某一会计期间)一次计人当期损益，使得利润不能如实反映实际。如：某企业12月份借入一笔为期8个月的银行借款，利息总额为8万元，规定在借款到期时连同本金一同归还。按照
37、规定，利息应采用预提的方法，每月计人财务费用账户1万元。但该企业为了在年末少交所得税，就采用在当年多预提短期借款利息的舞弊手段，于年末将8万元利息全部计人当年损益。3.2利用关联方关系操纵利润根据2006年2月15日新颁布的企业会计准则第36号关联方披露， 关联交易是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。上市公司的关联交易是指上市公司及其控股子公司与关联人之间发生的转移资源或义务的事项。关联交易据其性质而言， 属于中性范畴， 是一种合法的交易方式。就其经济影响而言，它具有积极的涵义，比如通过关联交易能够合理避税，降低成本，实现企业的整体战略，获取最大利润等。但在现实中，许
38、多上市公司却是利用关联交易进行利润操纵，表现其非公允的一方面，即表现为消极的层面8。我国上市公司利用关联交易主要从以下几个方面进行利润操纵。 通过转让定价避税所谓“转让定价”是指关联企业之间进行经济活动时，不按正常价格交易，而是通过抬高或压低交易价格使利润转移的手段，以达到避税目的。从我国目前的实际情况看，关联企业主要用以下手法进行避税：购销业务中，高价进、低价出，转移企业利润，逃避税收。在投资或承包工程时，抬高设备或工程造价，从中牟利。在贷款业务中转让定价，进行避税。在提供劳务和无形资产中转让定价，逃避税收。 通过资本弱化避税。资本弱化是指纳税人为了少纳税或其他目的，在投资企业中增加贷款比例
39、，减少所有者权益的份额，以贷款代替所有者权益进行投资或融资。跨国公司通过高负债、低投资，增加利息支出，由于法律规定利息支出可在税前扣除，这样就转移减少应税所得。关联企业常用此来将利润转变成关联方的利息，以达到避税的目的。 利用资金占用，调整利润。按照我国现有法规规定，企业之间不允许相互拆借资金，但实际情况是关联公司之间的资金往来和拆借现象较为普遍，两者之间也难以严格区分。上市公司与关联公司发生资金占用的金额、收费标准混乱，这样上市公司利用资金占用的因素随意调整利润，而投资者无法对此合理性做出恰当的判断。3.3利用会计变更操纵利润会计变更包括会计政策变更和会计估计变更,会计变更会对当期损益产生重
40、大影响, 并有可能对以前及以后各期损益产生重大影响。世界各国和地区, 虽然会计准则有所不同, 对会计变更财务处理亦有所不同, 但都要求企业发生会计变更后在会计报表附注中揭示会计变更的理由及其对当期利润的影响, 以便报表使用者全面了解企业会计信息处理的方法和程序, 增加会计信息的可比性和可理解性。3.3.1利润会计政策变更操纵利润会计政策（Accounting Policies），是指企业进行会计核算和编制会计报表时所采用的具体原则、方法和程序。会计政策变更, 是对某种会计事项的确认、计量和报告, 由原采用的会计方法改用另一种会计方法的行为。需要指出的是，无论原来采用的会计政策还是改变以后的会计
41、政策，都必须符合会计准则和会计制度的有关规定以下两种情况不属于会计政策变更： （1）本次发生的交易或事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。（2）对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策。会计政策变更一般采用追溯调整法予以处理。一般情况下, 企业采用的会计政策应力求保持一贯性, 不宜轻易变更, 否则势必削弱会计信息的可比性, 使报表使用者比较企业当期和以前各期的财务状况和经营成果时发生困难。但是也不能认为会计政策一旦确定以后就必须一成不变, 当会计环境发生变化时, 随之相应改变会计政策仍属必要。由于会计政策有多种可选择性，企业按照谨慎性、实质重于形式和重要性原则进行选择。但有的企
42、业为了虚计利润经常变更会计政策，人为操纵会计利润。利用会计政策变更操纵利润主要有以下几种方法：存货计价方法的变更。存货计价方法包括发出存货计价和期末存货计价两项。其中，发出存货计价方法有个别认定发、先进先出法、移动平均法和加权移动平均法；期末存货计价方法有历史成本法和成本与可变现净值孰低法。由于会计政策变更要进行追溯调整，所以存货计价方法的变更除了会影响当期会计利润外，还会影响以前各期的会计利润。我国的企业会计准则已对长期投资的核算作了详细规定，当投资企业对被投资企业的投资满足一定条件时，如具有控制、共同控制或重大影响时，应采用权益法，反之，则采用成本法。但是很多公司却在这两种方法上做起了文章
43、。当被投资公司赢利时，不该用权益法的投资也用权益法核算；当被投资公司亏损时，该用权益法的又改成成本法核算。其他方法：如投资性房地产的后续计量、固定资产的初始计量、生物资产的初始计量、无形资产的计量等，通过这些方法企业均可以操纵利润。3.3.2利用会计估计变更操纵利润会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。会计估计变更是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化对资产和负债的账面价值或资产的定期消耗金额的调整。会计估计变更一般采用未来使用法进行处理。由于企业经营活动中内在不确定性因素的影响，在会计核算和信息披露中，会计估计是不可避免的，因此有的
44、企业利用会计估计操纵会计利润。利用会计估计变更操纵利润主要有一下几种方法：资产减值准备。我国企业会计制度规定，企业应当定期或者至少于每年度终了，对各项资产进行全面检查，并根据谨慎性原则的要求，合理地预计各项可能的损失，对可能发生的各项资产损失计提减值准备。这一规定本意是为了使企业更加稳健地确认收益和计量资产，客观地反映企业的财务状况和经营成果，但由于资产减值准备的确认和计量可操作性差，会计政策选择性依然很强，会计估计仍有被滥用的可能，所以该规定也为企业在一定范围内进行盈余管理留下了空间。变更固定资产折旧政策。由于固定资产残余价值、折旧年限的估计弹性较大，随着时间的推移和所掌握资料的准确与完整，企业可以逐渐予以调整。同时，变更固定资产折旧方法、折旧年限及残余价值只影响会计利润却不影响应税利润，而且也不影响现金流量。正是由于上述原因，使得变更固定资产折旧政策成为一种常见的盈余管理手段。变更无形资产摊销年限。无形资产摊销年限变更与固定资产折旧年限变更的情形相似，因此也成为一种常见的盈余管理手段。其他会计估计的变更。如坏账计提比例的变更、或有事项的估计、应付债券溢折价的摊销等。会计估计变更的会计处理方法采用未来适用法，不用追溯调整，只影响当期利润。3.3提前或延后确认收入3.3.1收入的确认
