注册会计师审计实务.ppt

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1、1,注册会计师审计实务,2,课程性质 注册会计师审计实务是会计学专业（注册会计师方向）必修课程之一，它是为适应社会主义市场经济要求培养能在社会中介组织、企事业单位和政府部门从事审计实务与管理以及在教学、科研方面工作的中高级专业人才服务的。与相关课程的关系 注册会计师审计实务是在审计学原理、初级财务会计、中级财务会计等课程之后开设的专业课程，它与成本会计、财务管理、财务报表分析、高级财务会计、税法等课程关系密切。,3,本教材框架结构,第一部分 审计基础知识 第一章至第五章,第二部分 审计基础理论与方法 第六章至第十二章,第三部分 年报审计实务与审计报告 第十三章至第十九章,第四部分 非年报审计的

2、鉴证业务 第二十章至第二十一章,第五部分 相关服务业务 第二十二章,4,学习目的 通过本课程的学习，使学生获得审计学方面的基本技能和方法，掌握审计工作的程序和特点，提高应用能力，同时对注册会计师审计实务工作有一个比较全面的认识；使学生在了解审计的基本理论、基本方法的基础上，掌握常规审计业务和特殊审计领域业务的特点、处理技能，能够设计、实施恰当的审计程序处理比较复杂的审计业务以获取充分、适当的审计证据，从而掌握形成审计意见和出具审计报告的知识和实务操作能力，为从事相关的经济工作打下良好的专业基础。,5,教学内容 本课程的教学内容主要包括销售与收款循环审计、采购与付款循环审计、存货与仓储循环审计、

3、筹资与投资循环审计、货币资金审计、完成审计工作、审计报告、特殊审计领域、审阅业务和其他鉴证业务以及注册会计师相关服务业务等。基本才干分析判断问题、处理实际业务、形成审计结论，即发现疑点、分析判断、收集证据、出具报告。,6,第一章销售与收款循环审计教学目的 本章节介绍了销售与收款循环审计的控制测试和实质性程序；通过本章的教学，使学生理解和掌握销售与收款循环所涉及的资产负债表项目和利润表项目审计的相关知识和技能；特别是财政部内部控制规范销售与收款中的相关规定在控制测试中的应用，应收账款和坏账准备对交易、账户余额实施实质性程序在审计实务中的运用。,7,基本要求 通过本章的学习，应了解销售与收款循环所

4、涉及的资产负债表项目和利润表项目，理解与掌握销售交易的控制目标、内部控制测试和实质性程序；熟练掌握销售与收款相关会计账户的审计目标和实质性程序。教学要点 1.销售与收款循环的主要业务活动(教材P301)；2.表132(教材P304)；3.销售业务的控制测试(教材P306311)；4.销售业务的真实性测试(教材P308)；5.主营业务收入的实质性程序(教材P312316)；6.应收账款的实质性程序(教材P318一P326)。,8,提示：从第十三章到第十七章的第一节都称为特性，其实主要包括两个方面的内容，一是本业务循环所涉及的主要凭证和会计记录；二是本业务循环中的主要业务活动。在联系被审计单位的实

5、际工作和在会计这门课程所学有关知识的基础上，大家学习时需要先了解“销售与收款循环中的主要业务活动”，在主要业务活动中去理解本业务循环涉及的“主要凭证和会计记录”。既见树木，又见森林表131是“森林”，联系表184（P495）、表185（P496）对照看。,9,【知识点一】销售与收款循环的主要业务活动 1销售部门接受顾客订单(发生认定)接受顾客订单后，对顾客订单授权审批，审批订单是否符合企业的销售政策，比如是否符合该产品的销售单价、运费支付方式、交货地点、三包承诺等；批了销售订单后，销售单管理部门编制销售单。销售单是证明销售交易发生的有效凭据。2信用管理部门按照赊销政策进行信用批准(计价和分摊)

6、目的是为了降低坏账风险，由信用管理部门负责，信用管理部门与销售部门不能是同一个部门，要实施职责分离。,10,3仓库部门按批准的销售单供货(发生、完整性)目的是为防止仓库未经授权的情况下擅自发货。4装运部门(应与仓库部门分离)按销售单装运货物(发生)装运凭证是证明销售交易是否发生的另一有效凭据。5财务部门开具账单(开发票和寄送销售发票)(1)所有装运的货物部开具了账单(即“完整性”认定问题)；(2)只对实际装运的货物才开具了账单，有无重复开具账单或虚构交易(即“发生”认定问题)；(3)是否按已授权批准的商品价目表所列价格计价开具账单（即“准确性”认定问题)。,11,6记录销售(财务部门)7办理和

7、记录现金、银行存款收入(最担心货币资金失窃)8办理和记录销货退回、销货折扣与折让(职责分离、实物流、会计处理)9注销坏账(授权、计价、会计处理)10提取坏账准备(计价和分摊、会计处理)【知识点二】表132(重点掌握，教材P304),12,【知识点三】销货业各的内部控制环节(教材P306308)1适当的职责分离(重点掌握)(1)单位应当将办理销售、发货、收款三项业各的部门(或岗位)分别设立；(2)单位在销售合同订立前，应当指定专门人员就销售价格、信用政策、发货及收款方式等具体事项与客户进行谈判。谈判人员至少应有两人以上，并与订立合同的人员相分离；(3)编制销售发票通知单的人员与开具销售发票的人员

8、应相互分离；(4)销售人员应当避免接触销售现款；(5)单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。,13,2正确的授权审批(重点掌握)(1)在销货发生之前，赊销已经正确审批；(2)非经正当审批，不得发出货物；(3)销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批；(4)审批人应当根据销售与收款授权批准制度的规定，在授权范围内进行审批，不得超越审批权限。3充分的凭证和记录 只有具备充分的记录手续，才有可能实现其他各项控制目标。4凭证的预先编号(重点掌握)(1)对凭证预先进行编号；,14,(2)由收款员对每笔发货开具账单后，将发运凭证按顺序归档，而由另一位职员定期检查全部凭证的编

9、号，并调查凭证缺号的原因。5按月寄出对账单(重点掌握)(1)由不负责出纳、销货及应收账款记账的人员按月向顾客寄发对账单；(2)注册会计师观察指定人员寄送对账单和审查顾客复函档案。6内部核查程序(重点掌握)(1)销售与收款业务相关岗位及人员的设置情况，重点检查是否存在销售与收款业务不相容职务混岗的现象；(2)销售与收款业务授权批准制度的执行情况，重,15,点检查授权批准手续是否健全，是否存在越权审批行为；(3)销售的管理情况，重点检查信用政策、销售政策的执行是否符合规定；(4)收款的管理情况，重点检查单位销售收入是否及时入账，应收账款的催收是否有效，坏账核销和应收票据的管理是否符合规定；(5)销

10、售退回的管理情况，重点检查销售退回手续是否齐全、退回货物是否及时入库。,16,【知识点四】登记入账的销货业务的真实性测试(教材P308309)1针对 却已将销货业务登记入账测试，注册会计师可以从主营业务收入明细账中抽取几笔分录，追查有无发运凭证及其他佐证凭证，借以查明有无事实上没有发货却已登记入账的销货业务。如果注册会计师对发运凭证等的真实性也有怀疑，就可能有必要再进一步追查存货的永续盘存记录，测试存货余额有无减少。2针对销货业务 这类错误的可能性，注册会计师可通过复核企业为防止重复编号而设置的有序号的销货交易记录清单加以确定。,未曾发货,重复入账,17,3 通常是企业的一种舞弊行为，注册会计

11、师一般很难察觉这种虚构的发货。审查主营业务收入明细账中与销货分录相应的销货单，检查其是否经过赊销批准手续和发货审批手续，是测试是否向虚构的顾客发货的办法之一。4检查上述 销货错误的可能性的另一个有效的办法，是追查应收账款明细账中贷方发生额的记录。如果应收账款最终得以收回贷款或者收到退货，则记录入账的销货业务一开始通常是真实的；如果贷方发生额是注销坏账，或者直到审计时所欠贷款仍未收回，就必须详细追查相应的发运凭证和顾客订货单等，因为这些迹象都说明可能存在虚构的销货业务。,虚假入账,三类多报,18,【知识点五】已发生的销货业务均已登记入账的完整性测试(教材P309)销货业务的审计一般偏重于检查虚报

12、资产与收入的问题，因此，通常无须对完整性目标进行交易实质性测试。但是，如果内部控制不健全，比如被审计单位没有由发运凭证追查至主营业务收入明细账的独立内部核查程序，就有必要测试其完整性。测试方法：从发货部门的档案中选取部分发运凭证，并追查至有关的销售发票副本和主营业务收入明细账，是测试未开票的发货的一种有效程序，为使这一程序成为一项有意义的测试，注册会计师必须能够确信全部发运凭证均已归档，这一点可以通过检杳凭证的编号顺序来查明。,19,【知识点六】与收款业务相关的内部控制环节(教材P311)1.单位应当按照现金管理暂行条例、支付结算办法和内部控制规范货币资金(试行)等规定，及时办理销售收款业务。

13、2.单位应将销售收入及时入账，不得账外设账，不得擅自坐支现金。销售人员应当避免接触销售现款。3.单位应当建立应收账款账龄分析制度和逾期应收账款催收制度。销售部门应当负责应收账款的催收，财会部门应当督促销售部门加紧催收。对催收无效的逾期应收账款可通过法律程序予以解决。4.单位应当按客户设应收账款台账，及时登记每一客户应收账款余额增碱变动情况和信用额度使用情况。对长期往来客户应当建立起完善的客户资料，并对客户资料实行动态管理，及时更新。,20,5单位对于可能成为坏账的应收账款应当报告有关决策机构，由其进行审查，确定是否确认为坏账。单位发生的各项坏账，应查明原因，明确责任，并在履行规定的审批程序后作

14、出会计处理。6单位注销的坏账应当进行备查登记，做到账销案存。已注销的坏账又收回时应当及时入账，防止形成账外款。7单位应收票据的取得和贴现必须经由保管票据以外的主管人员的书面批准。应有专人保管应收票据，对于即将到期的应收票据，应压时向付款人提示付款；已贴现票据应在备查簿中登记，以便日后追踪管理，并应制定逾期票据的冲销管理程序和逾期票据追踪监控制度。8单位应当定期与往来客户通过函证等方式核对应收账款、应收票据、预收账款等往来款项。如有不符，应查明原因，及时处理。,21,【知识点七】主营业务收入的实质性程序(重点掌握第三节，教材P312)1主营业务收入的确认 2主营业务收入的实质性分析程序(1)将本

15、期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；(2)比较本期各月主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因；(3)计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因；,22,(4)计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化；(5)将上述分析结果与同行业企业本期相关资料进行对比分析，检查是否存在异常。【例题】ABC会计师事务所指派x注册会计师对Y股份有限公司(以下简称Y公司)2002年度财务报表进行审计，出具了无保留

16、意见审计报告。x注册会计师于2004年初对Y公司2003年度财务报表进行审计时初步了解到，Y公司2003年度的经营形势、管理及组织架构与2002年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。相关资料如下：,23,资料一：Y公司2003年度、2002年度利润表(单位：万元),24,资科二：Y公司2003年度及2002年度营业费用明细如下(单位：万元),25,资料三：x注册会计师在对Y公司主营业务收入实施实质性程序时，抽查到以下销售业务：(1)确认对A公司销售收入计1000万元(不含税，增值税税率为17)。相关记录显示：销售给A公司的产品系Y公司生产的半成品，其成本为900万元，Y公司已开具增值税

17、发票且已经收到货款；A公司对其购进的上述半成品进行加工后又以1287万元的价格(含税，增值税税率为17)销售给Y公司，A公司已开具增值税发票且已收到货款，Y公司已作存货购进处理。,26,(2)确认对B公司销售收入计2 000万元(不含税，增值税税率为17)。相关记录显示：销售给B公司的产品系按其要求定制，成本为1800万元；B公司监督该产品生产完工后，支付了1000万元款项；但该产品尚存放于Y公司，且Y公司尚未开具增值税发票。(3)确认对C公司销售收入计3 000万元(不含税，增值税税率为17)。相关记录显示：根据双方签订的协议，销售给C公司该批产品所形成的债权直接冲抵Y公司所欠C公司原材料采

18、购款；相关冲抵手续办妥后，Y公司已经向C公司开具增值税发票；该批产品的成本为 2 500万元。,27,【要求】(1)为确定重点审计领域，x注册会计师拟实施实质性分析程序。请对资料一进行分析后，指出利润表中的异常波动项目；对资料二进行分析后，指出需重点审计的营业费用项目。(2)在对主营业务收入实施实质性分析程序时，x注册会计师拟实施分析程序，请列出对主营业务收入进行实质性分析程序的内容。(3)针对资料三(1)至(3)，请分别判断Y公司已经确认的销售收入应否确认。若回答“不应确认”，请提出审计调整建议(编制审计调整分录时不考虑流转税附加及对所得税和利润分配的影响)。,28,【答案】要求(1)：利润

19、表的异常波动项目有：主营业务收入、主营业务成本、其他业务利润、管理费用、投资收益、所得税。需重点审计的营业费用项目为产品质量保证费用。要求(2)：x注册会计师应实施以下主营业务收入的分析程序控制程序：分析比较本年度与上年度的主营业务收入变化情况；分析比较本年度各月各种主营业务收入的变化情况；分析比较本年度与上年度同类产品毛利率的变化情况；分析比较本年度与上年度重要客户销售额及其产品毛利率的变化情况。,29,要求(3)：不应确认销售收入。Y公司已确认的销售收入，应作如下调整分录（单位：万元）：借：主营业务收入 1 000 应交税金一一应交增值税(销项税额)170 其他应收款 117 贷：应交税金

20、一一应交增值税(进项税额)187 存货 1 100 借：存货 900 贷：主营业务成本 900 可以确认销售收入。可以确认销售收入。,30,3主营业务收入的截止测试(1)目的：对主营业务收入项目实施截止测试，其目的主要在于确定被审计单位主营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；应计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下期或提前至本期；(2)三个日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记账日期；三是发货日期；(3)审查关键：检查三者是否归属于同一适当会计期间是主营业务收入截止测试的关键；(4)三条线路：从报表日前后若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存根与发运凭证，目的是证实已入账收入是否在

21、同一期间已开具发票并发票，有无多记收入。使用这种方法主要是为了防止多计主营业务收入。,一是以账簿记录为起点,31,从报表日前后若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录，确定已开具发票的货物是否已发货并于同一会计期间确认收入。具体做法是抽取在报表日前后使用的若干张发票存根，追查至发运凭证和账簿记录，查明有无漏记收入现象。使用这种方法主要是为了防止少计主营业务收入。从报表日前后若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记录，确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期间。使用这种方法主要也是为了防止少计主营业务收入。,二是以销售发票为起点,三是以发运凭证为起点,32,【知识点八】应收账款的实质性程序(重点掌握

22、第四节，教材P319)1应收账款账龄分析(表104)；2对应收账款实施实质性分析程序(2007年新增知识点)(1)复核应收账款借方累计发生额与主营业务收入是否配比，如存在不匹配的情况应查明原因；(2)在明细表上标注重要客户，并编制对重要客户的应收账款增减变动表，与上期比较分析是否发生变动，必要时，收集客户资料分析其变动合理性；(3)计算应收账款周转率，应收账款周转天数等指标；并与被审计单位上年指标、同行业同期相关指标对比分析，检查是否存在重大异常。,33,3函证应收账款(1)函证目的：函证应收账款的目的在于证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售交易中发生的

23、错误或舞弊行为。通过函证应收账款，可以比较有效地证明被询证者(即债务人)的存在和被审计单位记录的可靠性；(2)函证的范围和对象：函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：(A)应收账款在全部资产中的重要性；(B)被审计单位内部控制的强弱；(C)以前年度的函证结果；(D)函证方式的选择。若执行积极式函证，可以相应减少函证量；若执行消极式函证，则要相应增加函证量。,34,(3)函证的方式 积极的函证方式；消极的函证方式。(4)函证时间的选择 为了充分发挥函证的作用，应恰当选择函证的实施时间。注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。如果重大错报风险评估为低水平

24、，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。(5)函证的控制(教材P324，新增加内容)注册会计师通常利用被审计单位提供的应收账款明细账户名称及客户地址等资料据以编制询证函，但注册会计师应当对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。,35,出于掩盖舞弊的目的，被审计单位可能想方设法拦截或更改询证函及回函的内容。如果注册会计师对函证程序控制不严密，就可能给被审计单位造成可乘之机，导致函证结果发生偏差和函证程序失效。(6)函证结果差异的分析 收回的询证函若有差异，即函证出现了不符事项，注册会计师应当首先

25、提请被审计单位查明原因，并作进一步分析和核实。不符事项的原因可能是：(A)由于双方登记入账的时间不同；(B)由于一方或双方记账错误；(C)被审计单位的舞弊行为。,36,对应收账款而言，登记入账的时间不同而产生的不符事项主要表现为：询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到赏款；询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物；债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到；债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等。(7)对函证结果的总结和评价：注册会计师应重新考虑(A)对内部控制的原有评价是否适当；(B)控制测试

26、的结果是否适当；,37,(C)分析程序的结果是否适当；(D)相关的风险评价是否适当等。如果函证结果表明没有审计差异，则注册会计师可以合理地推论，全部应收账款总体是正确的；如果函证结果表明存在审计差异，注册会计师则应当估算应收账款总额中可能出现的累计差错是多少，估算末被选中进行函证的应收账款的累计差错是多少。为取得对应收账款累计差错更加准确的估计，也可以进一步扩大函证范围.4审查未函证的应收账款 对未函证的应收账款，注册会计师应抽查有关原始凭据，如销售合同、销售订单、销售发票副本及发运凭证等，以验证与基相关的应收账款的真实性，即执行函证的替代审计程序。,38,5分析应收账款明细账余额一一重分类调

27、整 应收账款明细账的余额一般在借方，表示被审计单位应收而未收的债权。如果某一应收账款明细账的余额在贷方，此时其性质不是应收债权，而是预收账款。假设应收账款各明细账情况如下：应收账款一一A 200万 一一B 700万 一一C 1000万 一一D-500万 一一E 800万 应当注意，应收账款一一D公司“-500万”时其经济含义不是应收账款，而是预收账款，因此被审计单位应在编制财务报表时作重分类调整，即,39,借：应收账款一一D公司 500万 贷：预收账款一一D公司 500万 如果被审计单位不作该笔重分类调整，则资产负债表中应收账款财务报表项目少计了500万，预收账款财务报表项目少计了500万。被

28、审计单位未作重分类调整属于审计差异。同样的道理，如果被审计单位单独设置了预收账敦，假定年末“预收账款”各明细账出现以下类似的情况：预收账款一一A 200万 一一B 400万 一一C-100万 一一D 80万 那么被审计单位对预收C公司“-100万”也应作重分类调整，因为此时预收账款贷方“-1OO万”，其经济含义不是预收账款，而是应收账款，被审计单位应作以下重分类调整：,40,借：应收账款一一C公司 100万 贷：预收账款一一C公司 100万 如果被审计单位对该笔业务不作重分类调整，那么注册会计师应当认定其为审计差异。我们在这里研究了“应收账款”和“预收账款”之间的重分类调整，大家可以进一步想一

29、想，为什么“应收账款”借方明细账余额是负数时应放到“预收账款”项目填列报表，而“预收账款”贷方明细账余额是负数时应放到“应收账款”项目填列报表?不妨想想各业务循环的基本内容，应收和预收部是因为“销售与收款循环”引起，应收账款是指销售行为已实现而未收的货款，预收账款是指销售行为未实现时预收的货款，它们部处在同一个业务循环，即“销售与收款业务循环”，你想通了这一点是绝对不会把“应收账款”放到“预付账款”去填列的。这也是业务循环审计思想让你“知其所以然”之一例。,41,除此之外，在第十八章表184和表18一5“试算平衡表工作底稿”中，除应收账款与预收账款，应付账款与预付账款这两组外，还有持有至到期投

30、资中属于“一年内到期的持有至到期投资”，在填列财务报表项目时，应从“持有至到期投资”中扣除，填列在流动负债“一年内到期的非流动资产”这个报表项目内；同样，在长期负债中的“长期借款、应付债券、长期应付款”中，属于一年内将要还款或者承兑时，就应从“长期借款”、“应付债券或长期应付款”项目中扣除，放在流动负债类的“一年内到期的非流动负债”内填列。,42,另外，银行存款中如果存在一年以上定期存款，不应放在流动资产货币资金中填列报表项目，而应放在“其他非流动资产”中填列。综上所述，关于财务报表项目的重分类调整总共涉及到有五组，分别是应收账款与预收账款，应付账款与预付账款，一年内到期的持有至到期投资，一年

31、内到期的长期负债，银行存款与其他非流动资产。不管我们讲到哪一组中的某一个项目的重分类调整，大家都应把它作为同一类问题处理。另外注意调整的细节问题：我们在前面讲到 应收账款一一A 200万 一一B 700万 一一C 1 000万,43,一一D-500万 一一E 800万 其中，应收账款一一D-500万元，如果没有进行重分类调整，那么应收账款项目就少计了500万元，同时就少提了坏账准备5005=25万。(假设坏账准备计提比例为5)那么注册会计师该怎么编制补提坏账准备的调整分录呢?是不是这样计提，借：管理费用 25万 贷：坏账准备 25万 请注意：以上的这笔调整分录是调整账户，而注册会计师应当调整财

32、务报表项目，所以贷方调整项目应改为“应收账款一一计提坏账准备”。,44,采购与付款循环审计教学目的 本章节介绍了采购与付款循环的内控测试和实质性程序；通过本章的教学，使学生理解和掌握采购与付款循环所涉及的会计要素项目审计的相关知识和技能；特别是有关应付账款的审计如查找未入账的应付账款和对应付账款函证结果的分析及应实施的后续审计程序、有关固定资产项目和累计折旧的审计程序等。,45,基本要求 通过本章的学习，应了解采购与付款循环所涉及的财务报表项目；理解与掌握采购交易的控制目标、内部控制测试和实质性程序；熟练掌握采购与付款相关会计账户的审计目标和实质性程序。教学要点 1.采购与付款循环的主要业务活

33、动(教材P340)；2.表141(教材P343)3采购业务的控制测试(教材P344)；4应付账款的实质性程序(教材P350)；5固定资产的实质性程序(教材P353)。,46,【知识点一】采购与付款循环中的主要业务活动(教材P340)1.编制请购单：仓库或其他部门(发生)；根据请购单进行授权审批，每张请购单必须经过负预算责任的主管人员签字批准(请购与审批岗位分离)；2.编制订购单：采购部门对经过批准的请购单发出订购单，询价后确定最佳供应商，但询价与确定供应商的职能要分离(询价与确定供应商岗位分离)(完整性)；,47,3.验收商品，编制验收单：验收部门先比较所收商品与订购单上的要求是否相符，然后再

34、盘点商品并检查商品有无损坏，验收部门验收后编制一式多联、预先编号的验收单。验收单是支持资产或费用以及与采购有关的负债的“存在或发生”认定的重要凭证(采购与验收岗位分离)同时检查订购单的处理，以确定是否确实收到商品并已入账(完整性，发生。P341)；4储存已验收的商品存货(储存岗位与验收岗位分离)(存在)；5编制付款凭单(付款审批)。,48,6确认与记录负债；7付款；8记录现金、银行存款支出。【考点二】表141(重点掌握教材P343)【考点三】审查采购业务的真实性 审查采购业务的真实性即证明“所记录的采购都确已收到物品或已接受劳务，并符合采购方的最大利益”，其常用实质性程序有：1.复核采购明细账

35、、总账及应付账款明细账，注意是否有大额或不正常的金额 2.检查采购发票、验收单、订货单和请购单等原始凭证是否合理与真实,49,3.从原始凭证追查存货的采购至存货永续盘存记录 4.检查取得的固定资产(实物)(从明细账追查到原始凭证，追查到实物，即“逆查”，确认采购交易的高估问题)【考点四】审查采购业务的完整性 审查采购业务的完整性即证明“已发生的采购业务均已记录”，其常用的实质性程序有：1.从验收单追查至采购明细账(“顺查”，查低估)2.从采购发票追查至采购明细账(“顺查”，查低估)【考点五】采购与付款不相容岗位(重点掌握教材P345)采购与付款业务循环的以下六项职务必须分离，否则出现舞弊或舞弊

36、之后不能被及时发现：,50,1请购与(预算)审批；2询价与确定供应商；3采购合同的订立与采购合同审批；4采购与验收；5采购、验收与相关会计记录；6付款审批与付款执行。【考点六】应付账款的实质性程序(重点掌握，教材P350)1应付账款的实质性分析程序 根据被审计单位实际情况，选择以下方法对应付账款执行实质性分析程序：(1)将期末应付账款余额与期初余额进行比较，分析波动原因；,51,(2)分析长期挂账的应付账款，要求被审计单位作出解释，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润；并注意其是否可能无需支付，对确实无需支付的应付款的会计处理是否正确，依据是否充分；(3)计算应付账款与存货的比

37、率，应付账款与流动负债的比率，并与以前年度相关比率对比分析，评价应付账款整体的合理性；(4)分析存货和营业成本等项目的增减变动，判断应付账款增减变动的合理性。2函证应付账款(1)函证必要性：一般情况下，并不必须函证应付账款，这是因为函证不能保证查出未记录的应付账款，况且注册会计师能够取得采购发票等外部凭证来证实应付账款的余额。但如果控制风险较高，某应付账款明细账户金额较大或被审计单位处于财务困难阶段，则应进行应付账款的函证；,52,(2)函证对象：进行函证时，注册会计师应选择较大金额的债权人，以及那些在资产负债表日金额不大、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人，作为函证对象；(3)函证方式：函

38、证最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额；(4)函证控制：同应收账款的函证一样，注册会计师必须对函证的过程进行控制，要求债权人直接回函，并根据回函情况编制与分析函证结果汇总表，对未回函的，应考虑是否再次函证。(5)函证的替代程序：如果存在末回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及库存现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。,53,3查找未入账的应付账款(1)检查被审计单位在资产负债表日是否存在有材料入库凭证但未收到采购发票的经济业务；(2)检查资产负债表日后收到的采购发票，关注采购发票的日期，确

39、认其入账时间是否正确；(3)检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确；(4)检查资产负债表日后若干天的付款事项，询问被审计单位内部或外部的知情人员，确定有无未及时入账的应付账款，检查相关记录或文件。检查时，注册会计师还可以通过询问被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同等来进行。,54,【考点七】固定资产账面价值的实质性程序(重点掌握，教材P353)1固定资产期初余额的审计 注册会计师对固定资产期初余额的审计应分三种情况：(1)在连续审计情况下，应注意与上期审计工作底稿中的固定资产和累计折旧的期末余额审定数核对相符；(2)在变更会计师事

40、务所时，后任注册会计师应查阅前任注册会计师有关工作底稿；(3)如果被审计单位以往未经注册会计师审计，即在首次接受审计情况下，注册会计师应对期初余额进行较全面的审计，尤其是当被审计单位的固定资产数量多、价值大、占资产总额比重高时，最理想的方法是全面审计被审计单位设立以来“固定资产”和“累计折旧”账户中的所有重要的借贷记录。,55,2固定资产的实质性分析程序(1)计算固定资产原值与全年产量的比率，并与以前年度比较，分析其变动原因，可能发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账户上注销的问题；(2)计算本期计提折旧额与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现本期折旧额计算上可能存在的错误；(3

41、)计算累计折旧与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现累计折旧核算上可能存在的错误；(4)比较本期各月之间，本期与以前各期之间的修理及维护费用，旨在发现资本性支出和收益性支出区分上可能存在的错误；,56,(5)比较本期与以前各期的固定资产增加和减少。由于被审计单位的生产经营情况不断变化，各期之间固定资产增加和减少的数额可能相差很大。注册会计师应当深入分析其差异，并根据被审计单位以往和今后的生产经营趋势，判断差异产生的原因是否合理；(6)分析固定资产的构成及其增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。3实地检查重要固定资产

42、(如为首次接受审计，应适当扩大检查范围)(1)以固定资产明细分类账为起点，进行实地追查，以证明会计记录中所列固定资产确实存在，并了解其目前的使用状况；(2)以实地为起点，追查至固定资产明细分类账，以获取实际存在的固定资产均已入账的证据。,57,4检查固定资产的所有权(1)对外购的机器设备等固定资产，通常经审核采购发票、采购合同等予以确定；(2)对于房地产类固定资产，尚需查阅有关的合同、产权证明、财产税单、抵押借款的还款凭据、保险单等书面文件；(3)对融资租入的固定资产，应验证有关融资租赁合同，证实其并非经营租赁；(4)对汽车等运输设备，应验证有关运营证件等；(5)对受留置权限制的固定资产，通常

43、还应审核被审计单位的有关负债项目等予以证实。5检查本期固定资产的增加、减少(会计知识)6累计折旧的重新计算（会计知识),58,注册会计师审计实务期中试题 一、注册会计师吴生审计富达公司2001年度会计报表固定资产项目时，了解到富达公司当年报废第二生产车间厂房一栋，公司已按照企业会计制度的规定通过固定资产清理进行了处理。在查阅该项目固定资产清理资料时，注意到该厂房的原值中包括了所占用土地使用权100万元，按当时支付土地出让金购买土地使用权的协议规定使用年限为50年计算，该土地剩余使用年限为20年。,59,要求：(1)根据上述内容，请指出该公司存在的问题，并提出审计调整意见及理由（依据）；(2)如

44、果该公司拒绝调整，审计人员应出具何种审计意见类型的审计报告。二、教材218页：应付账款审计,60,原材料经过 采购付款循环 进入 存货仓储循环 存货仓储循环 又随 销售收款循环中的产成品商品的销售环节而结束 存货仓储循环涉及到内容主要是存货的管理及生产成本的计算,采购付款,存货仓储（生产）,销售收款,材料采购,仓储、生产、仓储,成品销售,61,存货与仓储循环审计【知识点一】存货与仓储循环的主要业务活动 1.计划和安排生产(计划部门)生产计划部门的职责是根据顾客订单或者对销售预测和存货需求的分析来决定生产授权。如决定授权生产，即签发预先编号的生产通知单，该部门通常应将发出的所有生产通知单编号并加

45、以记录控制。2发出原材料(仓库部门)仓库部门是根据从生产部门收到的领料单发出原村料。领料单上必须列示所需的材料数量和种类，以及领料部门的名称。,62,3生产产品(生产部门)生产部门在收到生产通知单及领取原材料后，便将生产任务分解到每一个生产工人，并将所领取的原材料交给生产工人，据以执行生产任务。4核算产品成本(财务部门)为了正确地核算产品成本，对在产品进行有效控制，必须建立健全成本会计制度，将生产控制和成本核算有机结台在一起。一方面，生产过程中的各种记录、生产通知单、领料单、计工单、入库单等文件资料部要汇集到会计部门，由会计部门对其实行审查和核对，了解和控制生产过程中存货的实物流转。另一方面，

46、会计部门要设置相应的会计账户，会同有关部门对生产过程中的成本进行核算和控制。,63,5储存产成品(仓库部门)：产成品入库，须由仓库部门先行点验和检查，然后签收。签收后，将实际入库数量通知会计部门。6发出产成品(发运部门)：产成品的发出须由独立的发运部门进行。【知识点二】表151和表152(重点掌握，教材P378-P379)【知识点三】存货监盘 1存货监盘的概念：注册会计师现场观察被审计单位存货的盘点，并对已盘点存货进行适当的抽查。具体地说，包括两层含义：(1)注册会计师亲临现场观察被审计单位盘点；(2)注册会计师根据需要适当检查已盘点存货(双向抽查)。,64,2制定存货监盘计划的基本要求 注册

47、会计师应当根据被审计单位存货的特点、盘存制度和存赁内部控制的有效性等情况在评价被审计单位存货盘点计划的基础上，编制存货监盘计划，对存货监盘作出合理安排。3存货监盘程序包括控制测试与实质性程序(1)如果只有少数项目构成了存货的主要部分，注册会计师以实质性程序为主的审计方式获取与存在认定相关的证据；(2)对于单位价值较高的存货项目，应实施百分之百的实质性程序；(3)在太多数审计业务中，注册会计师会发现以控制测试为主的审计方式更加有效；(4)如果注册会计师采用以控制测试为主的审计方式，并准备信赖被审计单位存货盘点的控制措施与程序，注册会计师绝大部分的审计程序将限于询问、观察以及检查。,65,4与存货

48、相关的内部控制(1)购货订单：所有交易部已获得了适当的授权与批准(2)验收报告单：所有收到的货物部已得到记录；(3)存储：确保存货的接触必须得到管理当局批准；(4)领用申请单：所有存货的领用均应得到批准；(5)使用生产报告单：所有的生产过程做出适当的记录(6)装运文件：所有的装运都得到了记录；(7)存货盘存制度：使存货账实相符。5注册会计师制定存货监盘计划应实施的工作 在编制存货监盘计划时，注册会计师应当实施下列审计程序：,66,(1)了解存货的内容、性质、各存货项目的重要程度及存放场所(2)了解与存货相关的内部控制；(3)评估与存货相关的重大错报风险和重要性；(4)查阅以前年度的存货监盘工作

49、底稿；(5)考虑实地察看存货的存放场所，特别是金额较大或性质特殊的存货；(6)考虑是否需要利用专家的工作或其他注册会计师的工作；(7)复核或与管理层讨论其存货盘点计划。6存货监盘计划的主要内容(1)存货监盘的目标、范围及时间安排；(2)存货监盘的要点及关注事项；(3)参加存货监盘人员的分工；(4)检查存货的范围。,67,7存货监盘程序(1)观察程序 注册会计师应在被审计单位盘点前到达现场，确定纳入盘点的范围是否恰当(应纳入的，未纳入的，所有权不属于受托代存的)被审计单位是否纳入盘点计划盘点；(2)检查程序 检查要求：将抽查结果与被审计单位盘点记录相核对，形成相应记录；检查目的：确定被审计单位盘

50、点计划是否得到执行(控制测试)；证实被审计单位的存货实物总额(实质性程序)；检查范围：通常包括每个盘点小组盘点的存货以及难以盘点或隐蔽性较强的存货；,68,双向检查：注册会计师从存货盘点记录中选择项目追查至存货实物，以测试盘点记录的高估(即准确性)；从存货实物中选择项目追查至存货盘点记录，以测试存货盘点记录的低估(即完整性)；对检查差异的处理：其一，可能表明盘点记录存在高估或低估的错误；其二，可能表明存货盘点中还存在其他错误；其三，注册会计师应当查明原因，厦时提请被审计单位更正；其四，注册会计师可能考虑增加抽查范围以减少错误的存在，甚至要求重新盘点。,69,(3)需特别关注的问题 存货移动情况