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1、第五章 所得税会计,参考文献,企业会计准则第18号所得税中华人民共和国企业所得税法,本章重点,应纳税所得额与会计利润的联系与区别资产负债表债务法的会计处理,本章主要内容,企业所得税概述企业所得税的会计处理个人所得税的会计处理,一、企业所得税概述,（一）概念：国家对境内企业和其他取得收入的组织，就其生产、经营所得和其他所得依法征收的一种税。（二）纳税人：居民企业非居民企业,居民企业,（1）依照中国法律、法规在中国境内成立的企业；（2）依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。包括：国有、集体、私营、联营、股份制等各类企业；外商投资企业和外国企业；有生产经营所得和其他所得的其他组织；
2、不包括：个人独资企业和合伙企业（适用个人所得税）。无限纳税义务；来源于中国境内、境外的所得纳税,非居民企业,（1）依照外国（地区）法律、法规成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的企业；（2）在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：管理机构、营业机构、办事机构；工厂、农场、开采自然资源的场所；提供劳务的场所；从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；其他从事生产经营活动的机构、场所。有限纳税义务，来源于中国境内的所得纳税,（三）税率,（四）应纳税所得额的计算,计算公式：直接法：应纳税所得额=收入总额不征
3、税收入免税收入各项扣除以前年度亏损间接法：应纳税所得额=会计利润 纳税调整增加额纳税调整减少额,收入总额,以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入。非货币形式：以公允价值确定收入额特殊：接受捐赠（按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得。价税合计计入营业外收入捐赠利得，计算所得税）,不征税收入和免税收入,不征税收入：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。免税收入：国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益（直接投资收益）；在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息
4、、红利等权益性投资收益。（不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益）,扣除项目,原则（P260）准予扣除范围成本：指生产经营成本费用：指三项期间费用（销售费用、管理费用、财务费用）税金（六税一费，不含增值税，直接计入管理费用的不再单独扣除-房产税、土地使用税、车船税、印花税）损失：指营业外支出、经营亏损和投资损失等 其他不得扣除项目,扣除项目金额确认（P268）,工资薪金支出（合理准予扣除）职工福利费（不超过工资薪金总额的14%部分）、工会经费（2%）、职工教育经费（2.5%，超过部分结转以后年度扣除）社会保险费（相关部门规定之外的商业保险费不予扣除）借款费用（
5、不需资本化部分扣除）,利息费用（面向金融企业允许扣除，面向非金融企业借款利息支出不超过金融企业同期同类贷款利率计算部分准予扣除）汇兑损失（未资本化部分准予扣除）业务招待费（与生产经营活动相关，按发生额60%扣除，不得超过当年销售（营业）收入5）广告费和业务宣传费（不超过当年销售（营业）收入）15%部分准予扣除，超过部分结转以后年度）,环境保护专项资金（准予扣除，提取后改变用途不得扣除）保险费（指企业缴纳的财产保险，准予扣除）租赁费（经营租赁：按租赁期限均匀扣除；融资租赁：提取折旧费用，分期扣除）劳动保护费（合理准予扣除）公益性捐赠支出（不超过年度利润总额12%部分准予扣除）,不得扣除的项目,向
6、投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；企业所得税税款；税收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；本法第九条规定以外的捐赠支出；赞助支出；未经核定的准备金支出；企业之间管理费、企业内营业机构间租金和特许权使用费、非银行企业内营业机构间互相支付利息 与取得收入无关的其他支出。,例题（P276）,某企业为居民企业，某年度有关经营事项如下：1.取得销售收入3750万元。2.发生销售成本1650万元。3.发生销售费用1005万元（其中广告费675万元），管理费用720万元（其中业务招待费22.5万元），财务费用90万元。4.销售税金240万元（其中增值税180万元）。5.营业外收入105万元，营业
7、外支出75万元（含通过公益性社会团体向贫困山区捐款45万元，支付税收滞纳金9万元）。6.计入成本、费用中的实发工资225万元，拨付职工工会经费4.5万元，支付职工福利费和职工教育经费43.5万元。计算当期应纳所得税。,（五）企业所得税的申报与缴纳,按年度计算，分月或分季预缴。月份或者季度终了之日起十五日内，向税务机关报送预缴企业所得税纳税申报表，预缴税款。年度终了5个月内汇算清缴 向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。,账面价值（按会计准则确定）,计税价值（按税法确定）,税率,递延所得税（负债、资产）,借：所得税费用 递延所得税资产 贷：递延所得税负债 应交税费
8、应交所得税,我国采用了资产负债表债务法，要求从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。,新旧准则对比变化明显,老准则：1.应付税款法；递延法；利润表债务法。新准则：资产负债表债务法。整个方法发生了根本性发生变化,新准则分类,六章：总则 计税基础 暂时性差异的 确认、计量 和列报两个陌生的概念：计税基础；暂时性差异而这两个概念也是所得税会计的要点所在,所得税核算的思路,新准则对
9、所得税的核算做了重大改变：由应付税款法 递延法、利润表债务法改为资产负债表债务法所得税核算应有两条主线：1）应交所得税2）所得税费用,实际业务中的两条线索,第一条线：三个问题1）应交所得税是根据哪一个规定计算出来2）计算出应交所得税100万时，会计科目3）应交税费应交所得税是会计恒等式中的哪一项应交所得税编写报表编入了哪里,第二条线索：三个问题1）所得税费用是按照会计准则还是按照税法来计算2）对应的会计科目是什么3）所得税费用是会计6个要素中的哪一个编写报表进入了是哪一个报表,如果企业亏损，不需要交所得税就没有所得税费用所得税会计任务：将应交所得税 处理成 所得税费用现金流出应交所得税 是一回
10、事所得税费用是另外一回事所得税会计的起点是应交所得税；终点是所得税费用,所得税费用=应交所得税？大多情况是不等的如新准则按资产负债表法计量所得税，按照三个步骤：1）计算应交所得税；2）计算暂时性差异的影响额，并确认为递延所得税资产、递延所得税负债；3）算出所得税费用,主要看第二步：与所得税有关概念：计税基础 暂时性差异,计税基础,计税基础分成两条线：1）资产的计税基础2）负债的计税基础,资产的计税基础：企业收回（未来）资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时，按照税法规定，可以自应税经济利益中抵扣的金额如果这些经济利益不需要纳税，该资产的计税基础即为它的账面价值,【例】甲公司2007年年末，存
11、货的账面余额是100万，已计提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万；存货在出售时，可以按其购入成本（账面全值）抵税100万，所在，存货的计税基础为100万通俗的说，存货的计税基础为就是将来收回资产时，可以抵税的金额,2008年如果卖出：主营业务成本100，这个金额就叫“计税基础”100,借：在途物资 应交税费应交增值税（进）贷：应付票据验收入库后：借：原材料 贷：在途物资,对存货涉及的会计分录的回忆,领用时 借：生产成本 贷：原材料毁损：借：待处理财产损溢 贷：原材料 进项税转出,【例】2007年12月31日，甲公司库存原材料C材料账面成本600万元（单价6万，100件），C材料市场售
12、价500万C材料加工成产生品W机器价格也下跌：15-13.5，生产成本由8万加工费，和0.5运杂费由此，资产负债表中只能列500万c材料，进入存货类别,借：资产减值损失 100 贷：存货跌价准备 100在进行企业所得税申报时，应调增应纳税所得额,负债的计税基础,负债的计税基础是指：负债的账面价值减去未来期间，计算应纳税所得额时，按照税法规定可予以抵扣的金额A-B A是负债的账面价值；B是未来期间计算应纳税所得额时，按照税法规定可予以抵扣的金额,【例】甲公司2007年年末预计的负债账面价值是100万，计提了产品的保修费用，按照“或有事项”准则，计提了100万借：销售费用 100 贷：预计负债 1
13、00实际支付时：借：预计负债 100 贷：银行存款,负债账面价值100万，将来真实支付的100万，计税基础=0,【例】账面有短期借款余额100万，短期借款100万，计税基础是多少账面金额100万，将来还款时，能在税前扣除的金额是0，这100万不是支付的广告费、管理费，所以负债的计税基础100万,暂时性差异：资产或负债的账面价值和计税基础之间的差额,资产的账面价值=账面余额资产的减值准备之后的金额某些不符合资产负债的确认条件，未作为财务会计报告中的资产、负债所列出的项目，如果按照税法规定，可以确定其计税基础与其账面价值的差额也视为暂时性差异,【例】如企业亏损，以后年度出现了盈利，假定应交所得税是
14、200万，2008年应交所得税=200*25%=50万如果2007年亏100万，相当于资产增加了100*25%=25万，那这25万怎么入账？,借：递延所得税资产 250 000 贷：所得税费用 250 000未弥补的亏损100万，就叫做暂时性差异,暂时性差异分为两种：1）应纳税暂时性差异 2）可抵扣暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间，应纳税所得额的时候，将产生应税金额的暂时性差异应税金额将来需要交所得税的金额,If 资产的账面价值 计税基础如会计认可的100万，税收认可80万将来要调整应纳税所得额，将来要补缴所得税，应纳税暂时性差异（未来）只能做到“递延所得税”科目，如果是当期就是
15、“所得税费用”,If 负债的账面价值计税基础,【例】甲公司2007年末长期股权投资账面余额为220万，其中原始投资成本为200万，按权益法确认投资收益20万，没有计提减值准备，则长期投资账面价值为220万；按税法规定，可以在税前扣除的是初始投资成本，则其计税基础为200万因此，长期投资账面价值220万与计税基础200万的差额，形成暂时性差异为20万；,因资产的账面价值大于计税基础，形成应纳税差异。将资产价值、计税基础、暂时性差异比较：,【例】甲公司2007年末固定资产账面原值为1000万，会计上按直线法已提折旧200万，固定资产净值为800万，即固定资产账面价值800万，税法按年数综合法提折旧
16、，应提折旧额250万，即固定资产可抵扣的金额（计税基础为750万），因此资产账面价值800万，与计税基础750的差额，形成暂时性差异50万，资产的账面价值计税基础，形成应纳税暂时性差异,【例】甲公司2007年来商誉账面价值4000万，没有计提减值准备，税法规定，企业合并中产生的商誉不能抵扣，即商誉的计税基础为0因此，商誉账面价值4000万与计税基础之间的差额，形成暂时性差异4000万，即资产的账面价值计税基础，形成应纳税暂时性差异,可抵扣暂时性差异,在未来确定回收资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致可抵扣的暂时性差异，资产的账面价值计税基础，可产生可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异都是可抵
17、扣暂时性差异,【例】甲公司2007年末应收账款账面余额500万，已提坏账准备100万，则应收账款账面价值为400万，在确认应收账款时，已作为收入交纳所得税，在回收应收账款时，不用再缴税，即可抵扣500万，其计税基础是500万,账面价值400万与其计税基础500万的差额，形成暂时性差异为100万；即资产 的账面价值小于其计税基础，形成可抵扣暂时性差异。现将资产价值、计税基础、暂时性差异比较如下：,【例】甲公司2007年末存货账面余额100万已提存货跌价准备10万，则存货账面价值90万，存货在出售时结转成本可抵扣税100万，其计税基础为100万因此，存货账面价值90万与计税基础100万的基础，形成
18、暂时性差异10万因资产的账面价值小于计税基础，形成可抵扣性暂时性差异，,所得税的核算,在资产负债表价值观下：可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产应纳税暂时性差异确认为递延所得税负债原因：将来可抵扣，意味着将来可以少交所得税，这样意味着资产增加了，这个资产有个专门的名字“递延所得税资产”,递延所得税资产确认的条件,（1）确认递延所得税资产的情况（2）存在一些特例，不能把可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产转回的如何处理？如2007年公司亏了100万，它有盈利，而且盈利额大于100万，后来企业一直亏，这个企业无法弥补亏损，如果将来不能少交25所得税，就不能确认为资产,甲公司2007年末存货账面余额
19、100万，已提存货跌价准备10万，则存货账面价值为90万，存货的计税基础是100万，形成可抵扣暂时性差异为10万，假设甲公司所得税率为25%，对于可抵扣暂时性差异，可能产生的未来经济利益，应该很可能取得用来抵扣，可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限。,应确认的递延所得税资产,递延所得税资产=可抵扣暂时性差异*所得税税率=10*25%=2.5（万元）在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理借：递延所得税资产 2.5 贷：所得税费用 2.5,下列交易和事项的不同情况，确认相应的递延所得税资产企业对于可以抵扣以后年度利润的亏损，很可能获得用来抵扣该部分,【例】甲公司2007年发生亏损400
20、万，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为25%，则对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限,确认相应的递延所得税资产,递延所得税资产=可抵扣暂时性差异*所得税税率=400*25%=100万在不考虑期初递延所得税资产的情况下甲公司的账务处理：借：递延所得税资产 100 贷：所得税费用100,对于联营企业 合营企业等投资相关产生的可抵扣暂时性差异，如果这种差异在预见的未来很可能转回，并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时应当确认相应的递延所得税资产,【例】甲公司所得税税率为25%，2007年末长期股权投
21、资账面余额150万，其中原始投资成本200万，按权益法确认投资损失50万元，则长期投资账面价值为150万与计税基础200万之间的差额，形成可抵扣暂时性差异会计上账面价值150万，将来税收可以抵扣的是200万,应确认递延所得税资产,递延所得税资产=可抵扣暂时性差异*所得税税率=50*25%=12.5万甲公司账务处理借：递延所得税资产12.5 贷：所得税费用12.5,第三：非同一控制下的企业合并中，按照会计的规定确定的合并中，各项资产和负债的公允价值与它的计税基础之间，形成可抵扣暂时性差异的，应当确认相应的递延所得税资产，同时调整合并当中予以确认的商誉，怎么确认，怎么调整商誉,甲公司所得税税率为2
22、5%，2007年通过购买与其没有关联关系的乙公司100%的股份，使得乙公司成为甲公司的子公司，不再保留单独的法人资格，在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为1000万，可辨认资产的公允价值为900万，假设税法不允许那招公允价值调整，则甲公司账面价值900万，小于资产计税基础1000万的差额，形成可抵扣暂时性差异,计税基础是1000万可辨认资产的公允价值是900万，合并企业入账时900万，而税收可以抵扣的是1000万（未来回收的时候可抵扣）应确认递延所得税资产100*25%=25万，,借：递延所得税资产 25 贷：商誉 25非同一控制下的企业合并，甲公司入账价值是按照公允价值入账，而乙公司
23、的账面价值是可以抵扣的，所以，贷方冲减的是商誉企业合并中付出的代价，如果高于资产的净资产价值后，是产生商誉，影响是因为合并造成,第四，直接计入所有者权益的交易或事项相关的，可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产，应当记录到所有者权益中去，要把递延所得税资产，相对应的金额，调整资本公积，如可供出售金融资产，它的公允价值下降，应当确认递延所得税资产，要调整的就是资本公积,原因：可供出售金融资产，它的公允价值变动，往往计入到资本公积中，那由此产生的所得影响，那也应当是冲减资本公积,金融资产四个类别之一：按公允价值计量，变动损益计入资本公积，进入了资产负债表,【例】甲公司持有丙公司股票，这些股票归类为
24、“可供出售金融资产”，购买该股票时的公允价值为300万，2007年末，该股票的公允价值为260万，企业会计准则27号金融资产工具确认和计量规定：可供出售金融资产公允价值，变动形成的的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损溢外，应当直接计入所有者权益（）资本公积,按照税法规定，成本在持有期间保持不变由于资产账面价值260万，与资产计税基础300万之间，形成了可抵扣暂时性差异递延所得税资产=可抵扣暂时性差异*所得税税费=40*25%=10万账务处理：借：递延所得税资产 10 贷：资本公积其他资本公积 10,递延所得税资产对方是什么：条件所得税费用；商誉（企业合并）；调整资本公积（
25、可供出售金融资产）,特例：融资租赁,除企业合并以外的交易，如果交易发生时，既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则交易当中产生的资产、负债的入账价值 与其计税基础之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产我不予以确认。如融资租赁当中，承租人取得的资产。按照会计准则将资产的公允价值，最低租赁支付额费用限制，两者中的较低者，和初始费用作为入账价值。,税法规定是按照合同价格，加上运输费、途中保险费等两者之间产生的暂时性差异如确认其影响额，则直接影响融资租入的资产入账价值，这种情况下是不确认相应的递延所得税资产一句话：如果是交易发生时，不影响利润，也不影响应纳税所得额，除了企业合并以外都
26、不确认暂时性差异,递延所得税负债,应纳税暂时性差异：要确认递延所得税负债递延所得税负债：未来应交的所得税，应计入所得税负债中去,一般情况下处理：除明确规定的例外，企业应当确认，所有应纳税暂时性差异，产生的递延所得税负债，并计入到所得税费用中去,【例】甲公司所得税税率25%，2007年年末长期股权投资，账面余额为200万其中初始投资成本为200万，按权益法确认投资收益20万，没有计提减值准备，长期股权投资账面价值220万，与其计税基础200万之间，形成应纳税暂时性差异,递延所得税负债=应纳税暂时性差异*所得税税率=20*25%=5万元在不考虑期初递延所得税负债的情况下，甲公司的账务处理借：所得税
27、费用 5 贷：递延所得税负债 5将来需要补交,在处理递延所得税负债时，还需要注意几个小问题：1）非同一控制下的企业合并，按照会计规定所确定的合并中，所取得的各项可辨认资产，负债的公允价值与其计税基础之间，形成应纳税暂时性差异的，应当确认相应的递延所得税负债，同时调整合并当中予以确认的商誉,与前面刚好相反，企业合并当中，形成的暂时性差异，确认了递延所得税负债之后，调整商誉企业合并本身形成商誉，所以只能调整商誉，不能调整所得税费用,【例】甲公司所得税税率为25%，2007年通过购买与其没有关联关系的丙公司100%的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位，在企业合并中取得的各
28、项可辨认资产的账面价值840万，可辨认资产的公允价值为900万，假设税法不允许按照公允价值调整，则甲公司账面价值900万，大于资产计税基础840万的差额，形成应纳税暂时性差异,甲公司按公允价值900入账，而税法认账的只有840万，形成应纳税暂时性差异，将来应纳税60万递延所得税负债=60*25%=15万账务处理：借：商誉 15 贷：递延所得税负债 15,2)需要注意的：与直接计入所有者权益的交易或事项相关的，应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债，应当计入所有者权益中去，可供出售的金融资产，公允价值如果上升了，就应当确认递延所得税负债,递延所得税计量,企业在利润表中，确认的所得税费用和收益：当
29、期所得税-计入当期费用（不包括企业合并和直接所有者投资中确认的事项，而影响了企业所得税调整了商誉和资本公积）；递延所得税,（1）计算应交所得税应交所得税=应纳税所得额*所得税率（2）计算暂时性差异的影响额分别确认递延所得税资产和负债期末余额递延所得税期末余额=可抵扣暂时性差异期末余额*适用所得税税率递延所得税负债期末余额=应纳税暂时性差异期末余额*适用所得税税率,资产的账面价值和计税基础是否存在差异,二、企业所得税的会计处理,基本方法：资产负债表债务法基本原理：1.从资产负债表出发，比较资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础.2.对于两者的差异区分为应纳税暂时性差
30、异和可抵扣暂时性差异，确认递延所得税负债和递延所得税资产。3.在此基础上确定利润表中的所得税费用。,（一）计税基础,资产的计税基础概念：企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额（某项资产在未来计税时按照税法规定可税前扣除的金额）。取得时：一般账面价值=计税基础后续计量：税法和会计准则的差异导致两者存在差异,资产计税基础示例（固定资产）,差异账面价值=实际成本累计折旧减值准备计税基础=实际成本累计折旧产生原因折旧方法差异（税法：一般按年限平均法）折旧年限差异（税法：规定了每一类最低折旧年限）减值准备（税法：计提的资产减值准备在发生实质性损失前不得税
31、前扣除）,A企业于2006年12月20日取得某项固定资产，原价750万元，使用年限为10年，会计上按年限平均法计提折旧，净残值为0。税法规定该类（由于技术进步、产品更新换代较快的）固定资产采用加速折旧法计提的折旧可予税前扣除，计税时采用双倍余额递减法计列折旧，净残值为0。2008年12月31日，企业估计该项固定资产可收回金额为550万元。2008年12月31日，账面余额=750752=600万元，大于可收回金额550万元，计提50元减值准备，账面价值为550万元。计税基础=750 75020%60020%=480万元,资产计税基础示例（无形资产）,初始确认一般不存在差异内部研究开发（三新）形成
32、的无形资产账面价值=开发阶段符合资本化条件以后至达到预定用途前发生的支出计税基础=账面价值（1+50%）差异产生原因：税法规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，形成无形资产的按无形资产成本的150%摊销。,A企业当期为开发新技术发生研究开发支出2000万元，其中研究阶段支出400万元，开发阶段符合资本化条件前支出400万元，符合资本化条件后支出1200万元。无形资产账面价值=1200万元无形资产计税基础=1200+120050%=1800万元,资产计税基础示例（无形资产）,后续计量账面价值=实际成本累计摊销（使用寿命不确定无形资产无该项）减值准备计税基础=实际成本累计摊销差异
33、产生原因摊销范围：会计上对使用寿命不确定的无形资产部要求摊销，税法规定除外购商誉外，取得的无形资产均须摊销。减值准备：税法规定计提减值准备在转变为实质性损失前不允许税前扣除。,乙企业于2007年1月1日取得的某项无形资产，取得成本为1500万元，该无形资产使用期限无法合理预计。2007年12月31日，对该项无形资产进行减值测试表明未发生减值。计税时，按10年采用直线法摊销，摊销金额允许税前扣除。账面价值=1500万元计税基础=1500150=1350万元,资产计税基础示例（以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产）,差异账面价值=公允价值计税基础=原取得成本产生原因公允价值变动处理差异：税法
34、规定企业以公允价值计量的金融资产、金融负债、投资性房地产等，持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时再计入应纳税所得额。,2007年10月30日，甲公司自公开市场取得一项权益性投资，支付价款2000万元，作为交易性金融资产核算。2007年12月31日，该投资的市价为2200万元。账面价值=2200万元计税基础=2000万元,其他资产,投资性房地产存货应收账款,负债的计税基础,概念：负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额。特殊情况下会影响企业损益预计负债预收账款应付职工薪酬其他负债,负债账面价值与计税基础的差异实质上就是该项负债在未来期间可以税前
35、扣除的金额,负债的计税基础（预计负债）,会计准则：预计提供售后服务发生的支出满足确认条件，在确认费用的同时确认预计负债。税法发生时税前扣除，计税基础=0不允许扣除，计税基础=账面价值例：甲企业2007年因提供3年保修服务，确认500万销售费用，同时确认预计负债，当年未实际发生，税法规定实际发生时扣除，则负债账面价值为500万，计税基础为0。,负债的计税基础（预收账款）,会计准则：不符合收入确认条件，确认为负债。税法一般与会计规定一致，计税基础=账面价值特殊情况：预收时计入应纳税所得额，计税基础=账面价值未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额=0,负债的计税基础（应付职工薪酬）,会
36、计准则：未支付前确认为负债，同时确认成本费用。税法：合理的职工薪酬允许税前扣除，超过税前扣除标准的进行纳税调整。例：甲企业2007年12月计入成本费用的职工工资总额为4000万元，尚未支付，税法规定可予税前扣除的合理部分为3000万元，则负债账面价值为4000万元，计税基础=账面价值未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额=40000=4000万元,负债的计税基础（其他负债）,罚款和滞纳金等会计准则：尚未支付时确认为费用，同时作为负债。税法：不允许税前扣除例：A公司2007年12月因违反环保法规接受罚款500万元，该罚款尚未支付，则负债账面价值为500万元，计税基础=账面价值未来期
37、间计算应纳税所得额时按照税法规定可予扣除的金额=500 0=500万元,习题,1.在企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，称为（）。A.资产的计税基础B.资产的账面价值C.负债的计税基础D.应纳税所得额2.2007年购入库存商品800万元；年末该存货的账面余额为600万元，已计提存货跌价准备80万元，则存货的计税基础是（）万元A.800 B.600 C.520D.803.2007年3月借入1年期借款300万元，年末短期借款余额为300万元。则年末资产负债表日该负债的计税基础是（）万元。A.0 B.300 C.150 D.200,（二）暂时性
38、差异,概念：资产、负债的账面价值与其计税基础之间的差额。分类应纳税暂时性差异可抵扣暂时性差异,应纳税暂时性差异,确定未来期间应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。产生原因资产账面价值大于计税基础负债账面价值小于计税基础结果：导致未来期间应纳税所得额和应交所得税增加。,可抵扣暂时性差异,确定未来期间应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。产生原因资产账面价值小于计税基础负债账面价值大于计税基础结果：导致未来期间应纳税所得额和应交所得税减少。,习题,1.在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异是（）。A.非暂时性差异B.实质性差异C.应纳
39、税暂时性差异D.可抵扣暂时性差异2.某公司2007年末存货账面余额200万元，已提存货跌价准备10万元，则形成的可抵扣暂时性差异是（）万元。A.0B.200C.190D.10,（三）递延所得税负债和递延所得税资产的确认,计算确定应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异后，应按所得税会计准则确认相关递延所得税负债和递延所得税资产。递延所得税负债的确认和计量递延所得税资产的确认和计量,递延所得税负债的确认,通常情况，递延所得税负债=应纳税暂时性差异所得税税率账务处理借：所得税费用 贷：递延所得税负债特殊情况计入商誉或资本公积,按照预期清偿该负债期间的适用税率计算，即以相关应纳税暂时性差异转回期间的所得税
40、税率计量。不要求折现,例题（选择）,甲公司于2007年1月1日开业，2007年和2008年免征企业所得税，从2009年开始适用的所得税税率为25%。2007年开始计提折旧的一台设备，2007年12月31日账面价值为8000万元，计税基础为6000万元；2008年12月31日账面价值为6000万元，计税基础为3600万元。2008年应确认的递延所得税负债发生额为（）万元。A.0 B.100（贷方）C.500（贷方）D.600（贷方）解答：2007年末应纳税暂时性差异2000万元，递延所得税负债余额=200025%=500万元2008年末应纳税暂时性差异2400万元，递延所得税负债余额=24002
41、5%=600万元2008年发生额=600-500=100万元（贷方）注意：递延所得税负债应按预期清偿该负债期间税率计算，而不是按当期税率,A公司2006年12月31日购入价值200万元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许按双倍余额递减法计提折旧。2008年前适用税率为33%，从2008年起适用税率25%。2008年应确认的递延所得税负债发生额为（）万元。A.1.2（借方）B.2（贷方）C.1.2（贷方）D.2（借方）解答2007年12月31日，设备账面价值=200-2005=160万元，计税基础=200-20052=120万元，递延所得税负债余额=（160-120）25
42、%=10万元2008年12月31日，设备账面价值=160-2005=120万元，计税基础=120-12052=72万元，递延所得税负债余额=（120-72）25%=12万元2008年确认递延所得税发生额为12-10=2万元（贷方）,递延所得税负债会计处理示例（综合）,2007年12月25日，甲企业购入价值100000不需安装的设备，预计使用4年，会计核算采用直线法计提折旧。计税采用年数总和法，预计使用仍为4年，不考虑残值。假定该企业每年税前利润均为100000元，无其他纳税调整项目。所得税税率25%。,2007年借：所得税费用 25000 贷：应交税费应交所得税 250002008年应纳税暂时
43、性差异=15000元，确认递延所得税负债1500025%=3750元。应纳税所得额=100000（4000025000）=85000元，应纳企业所得税=8500025%=21250元借：所得税费用 25000 贷：递延所得税负债 3750 应交税费应交所得税 21250,2009年累计应纳税暂时性差异=20000元，确认递延所得税负债2000025%=5000元，期初余额3750元，本期确认1250元。应纳税所得额=100000（3000025000）=95000元，应纳企业所得税=9500025%=23750元借：所得税费用 25000 贷：递延所得税负债 1250 应交税费应交所得税 23
44、750,请同学们做出2010年和2011年的所得税会计处理。,2010年累计应纳税暂时性差异=15000元，确认递延所得税负债1500025%=3750元，期初余额5000元，本期转回1250元。应纳税所得额=100000（2000025000）=105000元，应纳企业所得税=10500025%=26250元借：所得税费用 25000 递延所得税负债 1250 贷：应交税费应交所得税 262502011年累计应纳税暂时性差异=0元，确认递延所得税负债0元，期初余额3750元，本期转回3750元。应纳税所得额=100000（1000025000）=115000元，应纳企业所得税=1150002
45、5%=28750元借：所得税费用 25000 递延所得税负债 3750 贷：应交税费应交所得税 28750,递延所得税资产的确认,通常情况，递延所得税资产=可抵扣暂时性差异所得税税率账务处理借：递延所得税资产 贷：所得税费用特殊情况计入商誉或资本公积,以预期收回该资产期间适用所得税税率计算。不要求折现。计提减值，可以恢复。,例题（选择）,A公司2006年12月31日购入价值100万元的设备，预计使用期5年，无残值。采用双倍余额递减法计提折旧，税法允许按直线法计提折旧。2008年前适用税率为33%，从2008年起适用税率25%。2008年12月31日递延所得税资产的余额为（）万元。A.7.92
46、B.24 C.6 D.15解答：2008年12月31日设备账面价值=100-10052-（100-40）52=36万元计税基础=100-10052=60万元2008年12月31日递延所得税资产的余额=（60-36）25%=6万元,递延所得税资产会计处理示例（综合）,某企业12月31日资产负债表部分项目金额如下（单位：万元）。该企业适用税率为25%，当年应纳税所得额为1000万元。（假设期初递延所得税资产和负债余额均为0）,递延所得税资产=15025%=37.5万元递延所得税负债=3025%=7.5万元应纳税额=100025%=250万元所得税费用=250+7.5-37.5=220万元借：所得税
47、费用 2200000 递延所得税资产 375000 贷：应交税费应交所得税 250000 递延所得税负债 75000,下一年度（假设应税所得2000万元）,期末应纳税暂时性差异为0，递延所得税负债期末余额0，期初余额7.5万元，本期转回7.5万元期末可抵扣暂时性差异为130万元，递延所得税资产期末余额32.5万元，期初余额37.5万元，本期转回37.5-32.5=5万元所得税费用=200025%-7.5+5=47.5万元借：所得税费用 4975000 递延所得税负债 75000 贷：递延所得税资产 50000 应交税费应交所得税 5000000,A公司2007年利润表中利润总额为2400万元，
48、该公司适用的税率为25%。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税核算有关的情况如下：1.2007年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：（1）2007年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1200万元，使用年限为10年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。（2）向关联企业捐赠现金400万元。假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。（3）期末持有的交易性金融资产成本为600万元，公允价值为1200万元。税法规定，以公允价值计量的金融资产持有期间市价变动不计入应纳税所得
49、额。（4）违反环保规定应支付罚款200万元。（5）期末对持有的存货计提了60万的存货跌价准备。,该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如下表所示：,1.2007年度应交所得税应纳税所得额=24000000+1200000+4000000-6000000+2000000+600000=25800000元应交所得税=2580000025%=6450000元2.2007年度递延所得税递延所得税资产=180000025%=450000元递延所得税负债=600000025%=1500000元递延所得税=1500000-450000=1050000元3.利润表中应确认的所得税费用所得税费用=6
50、450000+1050000=7500000元借：所得税费用 7500000 递延所得税资产 450000 贷：应交税费应交所得税 6450000 递延所得税负债 1500000,沿用上例资料，假定A公司2008年当期应交所得税为924万元。资产负债表中有关资产、负债的账面价值与计税基础相关资料如下表所示。,1.当期所得税=当期应交所得税=9240000元2.递延所得税本期递延所得税资产=期末-期初=592000025%-450000=1030000元本期递延所得税负债=期末-期初=540000025%-1500000=-150000元递延所得税=-150000-1030000=-118000
