中级财务会计-金融资产.ppt

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1、1,金 融 资 产,2,本章参考书目：企业会计准则22号金融工具的确认和计量企业会计准则22号金融工具的确认和计量应用指南企业会计准则23号金融资产转移,3,4,第一节 金融资产概述,一、内容库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、垫款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产,5,二、分类（1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；（2）持有至到期投资；（3）贷款和应收款项；（4）可供出售金融资产,6,金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。,7,第二节 以公允价值计量且其变 动计入当期损益的金融资产,一、内容（一）交易性金融资产（二）直接指定为以公允价值

2、计量且其变动计入当期损益,8,（一）交易性金融资产满足3个条件之一：,取得目的是为了近期内出售,可辨认金融工具组合的一部分，采用短期获利方式进行管理,属于衍生工具，但有效套期的衍生工具、财务担保合同的衍生工具等除外,9,（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产1、企业基于风险管理、战略投资需要2、指定可以减少或消除由于计量基础不同而带来的确认不一致的情况,10,二、会计处理账户设置1、交易性金融资产成本-公允价值变动成本是指取得时的公允价值，不包括交易税费及垫付款项。2、投资收益 3、公允价值变动损益,会计处理1、取得时：确认交易性金融资产2、持有期间的股利或利息：确认投资

3、收益3、资产负债表日：调整资产的帐面价值4、处置时：结平与该资产相关的所有记录,12,13,具体处理,（一）取得时：确认资产的成本：公允价值借：交易性金融资产成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等,14,（二）持有期间的股利或利息借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利投资持股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益,15,（三）资产负债表日公允价值变动1.公允价值上升借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益2.公允价值下降借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动

4、,16,（四）出售交易性金融资产1、借：银行存款等贷：交易性金融资产 投资收益（差额，也可能在借方）2、借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）贷：投资收益或：借：投资收益贷：公允价值变动损益,17,例,2007年5月，甲公司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元，2007年6月30日该股票每股市价为7.5元，2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.20元，8月20日，甲公司收到分派的现金股利。至12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为8.5元，2008年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年6

5、月30日和12月31日对外提供财务报告。,18,2007年5月购入时 借：交易性金融资产成本480投资收益 10贷：银行存款4902007年6月30日借：公允价值变动损益30（480-607.5）贷：交易性金融资产公允价值变动302007年8月10日宣告分派时 借：应收股利12（0.2060）贷：投资收益122007年8月20日收到股利时借：银行存款12贷：应收股利12,19,2007年12月31日 借：交易性金融资产公允价值变动60（608.5-450）贷：公允价值变动损益602008年1月3日处置借：银行存款515公允价值变动损益 30贷：交易性金融资产成本 480交易性金融资产公允价值变

6、动 30 投资收益 35（2）计算该交易性金融资产的累计损益。该交易性金融资产的累计损益1012+35=37（万元）,【例题单选题】甲公司2010年1月1日购入面值为2 000万元，年利率为4%的A债券。取得时支付价款2 080万元（含已到付息期尚未发放的利息80万元），另支付交易费用10万元，甲公司将该项金融资产划分为交易性金融资产。2010年1月5日，收到购买时价款中所含的利息80万元，2010年12月31日，A债券的公允价值为2120万元，2011年1月5日，收到A债券2010年度的利息80万元，2011年4月20日，甲公司出售A债券售价为2 160万元。甲公司从购入债券至出售A债券累计

7、确认的投资收益的金额为（）万元。A.240 B.230C.160 D.150,【例题单选题】甲公司2010年3月10日自证券市场购入乙公司发行的股票l00万股，共支付价款860万元，其中包括交易费用4万元。2010年5月10日收到被投资单位宣告发放的现金股利每股1元，甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。2010年7月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款900万元。要求：根据上述资料，不考虑其他因素，回答下列第（1）题至第（2）题。（1）甲公司2010年3月10日取得交易性金融资产的入账价值为（）万元。A860 B856 C900 D864（2）甲公司2010年利润表中因该交易

8、性金融资产应确认的投资收益为()万元。A40 B140 C36 D136,22,第三节持有至到期投资,一、概述指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。,（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有至到期,24,没有明确意图的情况：1、持有该金融资产的期限不确定。2、发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会

9、重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。3、该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。4、其他 返回,25,下列属于没有能力的情况：1、没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期。2、受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期。3、其他返回,26,注意：到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响:如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部

10、分）重分类为可供出售金融资产。,27,但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；2.根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。,二、持有至到期投资的初始投资成本：成本构成：取得该投资的公允价值与交易费用之和。如果实际支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目，不构成持有至到期投资的初始确认金额。,(一）账户设置：1、持有至到期投资2、应收利息,三、核算,“

11、持有至到期投资”,“成本”,“利息调整”,“应计利息”,反映持有至到期投资的面值,反映持有至到期投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额,反映企业计提的到期一次还本付息持有至到期投资应计未付的利息,总账,明细账,（二）账务处理1、购入 借：持有至到期投资-投资成本（面值）持有至到期投资-利息调整（倒挤的差额）应收利息（垫付的利息）贷：银行存款（实际付款）,例 XX年1月1日，华联实业股份有限公司按面值购入当日发行的债券50000元，准备持有到期。该债券期限3年、票面利率6%、到期一次还本付息。购入债券时支付手续费200元。借：持有至到期投资-投资成本 50

12、 000-利息调整 200 贷：银行存款 50 200例 XX年7月1日，华联实业股份有限公司购入XX年1月1日发行、期限3年、面值850 000元、票面利率6%、每年1月1日及7月1日各付息一次、到期一次还本的债券作为长期投资，实际支付价款879 000元，其中，包括已到付息期但尚未领取的债券利息25 500元和手续费3 500元。借：持有至到期投资-投资成本 850 000-利息调整 3 500 应收利息 25 500 贷：银行存款 879 000,2、资产负债表日计算利息确认投资收益投资收益（利息收入）=债券的摊余成本实际利率应收利息（票面利息）=债券的面值票面利率两者的差额是利息调整的

13、减少额摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失。实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。,33,借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）持有至到期投资利息调整（差额，也可能在借方）,例 某企业20XX年

14、1月1日购入C公司当天发行的4年期债券，准备持有到期，债券面值为200 000元，票面利率5%，每年付息一次，到期还本，用银行存款支付价款207 259元。假设实际利率为4%。,购入时:借：持有至到期投资-投资成本 200 000-利息调整 7 259 贷：银行存款 207 259期末计息并摊销溢价:借：应收利息 10 000 贷：投资收益 8 290 持有至到期投资利息调整 1 710 以下各年类推,例某企业20XX年1月1日以银行存款193 069元购入D公司当日发行的两年期债券，准备持有到期，面值200 000元、票面年利率10%，每半年付息一次（7.1和1.1），实际利率为12%。,3

15、、收到利息时：按合同支付的利息 借：银行存款 贷：应收利息/持有至到期投资-应计利息 收到取得持有至到期投资支付的价款中包含的已宣告发放债券利息 借：银行存款 贷：应收利息,4、持有至到期投资提前处置与到期收回（1）提前处置结平持有至到期投资的账面价值 A、“持有至到期投资”（投资成本、利息调整、应计利息）或“应收利息”B、持有至到期投资减值准备实际收款计入银行存款差额计入“投资收益”,（2）到期收回 借：银行存款 贷：持有至到期投资成本-应计利息,42,【例】A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券、票面年利率为4%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日

16、为2010年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为1000万元，实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。,43,（1）2007年1月2日借：持有至到期投资成本1000 应收利息 40（10004%）贷：银行存款 1012.77 持有至到期投资利息调整 27.23（2）2007年1月5日借：银行存款40贷：应收利息40,44,（3）2007年12月31日应确认的投资收益=972.775%=48.64（万元）“持有至到期投资利息调整”=48.64-10004%=8.64（万

17、元）。借：应收利息40持有至到期投资利息调整8.64贷：投资收益48.64（4）2008年1月5日借：银行存款40贷：应收利息40,45,（5）2008年12月31日期初摊余成本=972.77+48.64-40=981.41（万元）应确认的投资收益=981.415%=49.07（万元）“持有至到期投资利息调整”=49.07-10004%=9.07（万元）。借：应收利息40持有至到期投资利息调整 9.07贷：投资收益 49.07（6）2009年1月5日借：银行存款40贷：应收利息40,46,（7）2009年12月31日“持有至到期投资利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52（万元）投

18、资收益=40+9.52=49.52（万元）。借：应收利息40持有至到期投资利息调整 9.52贷：投资收益49.52（8）2010年1月1日借：银行存款1040贷：持有至到期投资成本 1000应收利息 40,47,5、将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方）,48,【例】A公司于2007年1月2日从证券市场上购入B公司于2006年1月1日发行的债券、票面年利率为4%、每年1月5日支付上年度的利息，到期日为2010年1月1日，到期日一次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面

19、值为1000万元，实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用20万元。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为5%。假定按年计提利息。,49,（1）2007年1月2日借：持有至到期投资成本1000 应收利息 40（10004%）贷：银行存款 1012.77 持有至到期投资利息调整 27.23（2）2007年1月5日借：银行存款40贷：应收利息40,50,（3）2007年12月31日应确认的投资收益=972.775%=48.64（万元）“持有至到期投资利息调整”=48.64-10004%=8.64（万元）。借：应收利息40持有至到期投资利息调整8.64贷：投资收益48.64

20、（4）2008年1月5日借：银行存款40贷：应收利息40,51,（5）2008年12月31日期初摊余成本=972.77+48.64-40=981.41（万元）应确认的投资收益=981.415%=49.07（万元）“持有至到期投资利息调整”=49.07-10004%=9.07（万元）。借：应收利息40持有至到期投资利息调整 9.07贷：投资收益 49.07（6）2009年1月5日借：银行存款40贷：应收利息40,52,（7）2009年12月31日“持有至到期投资利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52（万元）投资收益=40+9.52=49.52（万元）。借：应收利息40持有至到期投资

21、利息调整 9.52贷：投资收益49.52（8）2010年1月1日借：银行存款1040贷：持有至到期投资成本 1000应收利息 40,注意：可提前赎回债券利息收入的确认持有至到期投资如果是附有可提前赎回条款的债券，企业在预计发行债券公司将部分赎回债券时，应调整期初摊余成本，并将摊余成本的调整额计入当期损益。期初摊余成本调整额可按如下公式计算：,54,第三节贷款和应收款项,一、贷款和应收款项概述贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等，由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定或可确定

22、，从而可以划分为此类。,55,二、应收款项的会计处理,（一）应收账款1、企业发生应收账款，按应收金额，借记“应收账款”科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。2、收回应收账款时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款”科目。3、坏账及债务重组的处理,56,（二）应收票据1、收到商业汇票2、票据到期注意：利息的处理3、贴现的处理,（三）预付款项,（四）其他应收款1.其他应收款的内容其他应收款是指除应收票据、应收账款、预付账款以外的其他各种应收、暂付款项。其主要内容包括：,2.其他应收款的核算企业应设置“其他应收款”科目对其他应收款进行核算。,资产类科目,60,第四节可供出售金融资产,

23、一、可供出售金融资产概述可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。此类金融资产应当在活跃的市场上有报价比如，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等,企业应当设置“可供出售金融资产”科目，核算持有的可供出售金融资产的公允价值。,明细账,可供出售金融资产,可供出售金融资产,成本,利息调整,应计利息,公允价值变动,反映可供出售权益工具投资的初始确认金额或可供出售债务工具投资的面值,反映可供出售债务工具投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销

24、后该差额的摊余金额,反映企业计提的到期一次还本付息的可供出售债务工具投资应计未付的利息,反映可供出售金融资产公允价值变动金额,总账,62,二、可供出售金融资产的会计处理（一）企业取得可供出售的金融资产1.股票投资 借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）贷：银行存款等2.债券投资借：可供出售金融资产成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）可供出售金融资产利息调整（差额，也可能在贷方）贷：银行存款等,63,（二）持有期间的股利或利息1、资产负债表日计算利息 借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）可供出售金融资产应计利息（到期时一

25、次还本付息债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）可供出售金融资产利息调整（差额，也可能在借方）2、对方宣告发放现金股利 借：应收股利 贷：投资收益,64,（三）资产负债表日公允价值变动1.公允价值上升借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资本公积其他资本公积2.公允价值下降借：资本公积其他资本公积贷：可供出售金融资产公允价值变动,【例】乙公司于2006年7月13日从二级市场购入股票1 000 000股，每股市价15元，手续费30 000元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。乙公司至2006年12月31日仍持有该股票，该股票当时的市价为

26、16元。2007年2月1日，乙公司将该股票售出，售价为每股13元，另支付交易费用30 000元。假定不考虑其他因素，乙公司的账务处理如下：（1）2006年7月13日，购入股票：借：可供出售金融资产成本 15 030 000 贷：银行存款 15 030 000（2）2006年12月31日，确认股票价格变动：借：可供出售金融资产公允价值变动 970 000 贷：资本公积其他资本公积 970 000（3）2007年2月1日，出售股票：借：银行存款 12 970 000 资本公积其他资本公积 970 000 投资收益 2 060 000 贷：可供出售金融资产成本 15 030 000 公允价值变动 9

27、70 000,【例】2007年1月1日甲保险公司支付价款1 028.24元购入某公司发行的3年期公司债券，该公司债券的票面总金额为1 000元，票面利率4，实际利率为3，利息每年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。2007年12月31日，该债券的市场价格为1 00009元。假定无交易费用和其他因素的影响，甲保险公司的账务处理如下：（1）2007年1月1日，购入债券：借：可供出售金融资产成本 1 000 利息调整 28.24 贷：银行存款 1 028.24（2）2007年12月31日，收到债券利息、确认公允价值变动：实际利息=1 028.243=30.847230

28、.85（元）年末摊余成本=1 028.24+30.85-40=1 019.09（元）借：应收利息 40 贷：投资收益 30.85 可供出售金融资产利息调整 9.15 借：银行存款 40 贷：应收利息 40 借：资本公积其他资本公积 19 贷：可供出售金融资产公允价值变动 19,67,（四）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：可供出售金融资产（重分类日按其公允价值）贷：持有至到期投资资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方）,【例】2007年3月，由于贷款基准利率的变动和其他市场因素的影响，乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司债券价格持续下跌。为此，乙公司于4月1日对外出售该持有

29、至到期债券投资10%收取价款1 200000元（即所出售债券的公允价值）。假定4月1日该债券出售前的账面余额（成本）为10 000 000元，不考虑债券出售等其他相关因素的影响，则乙公司相关的账务处理如下：借：银行存款 1 200 000 贷：持有至到期投资成本 1 000 000 投资收益 200 000借：可供出售金融资产成本 10 800 000 贷：持有至到期投资成本 9 000 000 资本公积其他资本公积 1 800 000,假定4月23日，乙公司将该债券全部出售，收取价款11 800 000元，则乙公司相关账务处理如下：借：银行存款 11 800 00 贷：可供出售金融资产成本

30、10 800 000 投资收益 1 000 000借：资本公积其他资本公积 1 800 000 贷：投资收益 1 800 000,70,（五）出售可供出售的金融资产借：银行存款等贷：可供出售金融资产资本公积其他资本公积（从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）,71,第五节 金融资产减值,一、金融资产减值的迹象 1发行方或债务人发生严重财务困难；2债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；3债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；4债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；5因发行方发生重大财务困难，该金融资产无

31、法在活跃市场继续交易；6无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；7债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；8权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；9其他表明金融资产发生减值的客观证据。,72,二、金融资产减值损失的计量资产减值损失=预计未来现金流量现值-账面价值1、预计未来现金流量现值:

32、利率的确定问题:是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率注意两点:对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资，在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，可不对其预计未来现金流量进行折现。2、账面价值,73,（一）应收款项的减值1、范围：所有的债权2、方法：单项金额重大：单独测试其预计未来现金流量（差额）单项金额不重大的金融资产，可以单独进行减值测试，或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试（比例法）。企业可以根据具体情况确定单项金额重大的标准。该项标准一经确定，应当一致运用，不得随意变

33、更。经常使用的坏账准备计提方法有应收款项余额百分比法和账龄分析法。,74,计提坏账准备当期应提取的坏账准备按应收款项计算应计提坏账准备金额“坏账准备”科目的已有贷方余额,75,3、具体处理：（1）计提坏账准备 借：资产减值损失 贷：坏账准备（2）发生坏账 借：坏账准备 贷：应收账款（3）已核销坏账的收回 借：应收账款 贷：坏账准备 借：银行存款 贷：应收账款,（4）期末调整（年末）A、当“坏账准备”账户为借方余额，补提 借：资产减值损失 贷：坏账准备B、当“坏账准备”账户为贷方余额，而且小于比例金额，则按两者之差补提。C、当“坏账准备”账户为贷方余额，而且大于比例金额，则按两者之差冲销 借：坏

34、账准备 贷：资产减值损失,例A公司从第一年年末应收账款余额为3 000 000元，该公司坏账准备的提取比例为5。则计提的坏账准备为：坏账准备提取额=3 000 000 5=15 000（元）借：资产减值损失 15 000 贷：坏账准备 15 000,第二年,5月，公司发现有4 000元的应收账款无法收回，确认为坏账。借：坏账准备 4 000 贷：应收账款 4 000年末，该公司应收账款余额为3 600 000元。按本年年末应收账款余额应保持的坏账准备金额（即坏账准备的余额）为：3 600 000 518 000（元）年末计提坏账准备前，“坏账准备”科目的贷方余额为：15000400011 00

35、0（元）本年度应补提的坏账准备金额为：7000元 借：资产减值损失 7 000 贷：坏账准备 7 000,第三年：,8月2日，按银行通知，公司上年度已冲销的4000元坏账又收回，款项已存入银行。有关账务处理如下：借：银行存款 4 000 贷：坏账准备 4 000年末，公司应收账款余额为2000000元。本年末坏账准备余额应为：2000000510000（元）本年度应冲销多提的坏账准备金额为：18000+40001000012 000（元）借：坏账准备 12 000 贷：资产减值损失 12 000,（二）持有至到期投资原理与应收款项相同。借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备,（三）可供出

36、售金融资产1、判断标准:持续下跌区别于期末公允价值的变动临时下跌 借:资本公积其他资本公积 贷:可供出售金融资产公允价值变动持续下跌借:资产减值损失 贷:可供出售金融资产公允价值变动 资本公积其他资本公积,2、转回（1）可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。（2）可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。增加资本公积注意:在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。长期股

37、权投资的一种3可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。,【例314】205年1月1日，ABC公司按面值从债券二级市场购入MNO公司发行的债券10 000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为可供出售金融资产。205年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。206年，MN0公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。206年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MN0不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。207年，MN0公司调整产品结构并整合其他资源，致使上

38、年发生的财务困难大为好转。207年12月31日，该债券的公允价值已上升至每张95元。假定ABC公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3，且不考虑其他因素，则ABC公司有关的账务处理如下：,（1）205年1月1日购入债券：借：可供出售金融资产成本 100万 贷：银行存款 100万（2）205年12月31日确认利息、公允价值变动：借：应收利息 3万 贷：投资收益 3万借：银行存款 3万 贷：应收利息 3万债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。（3）206年12月31日确认利息收入及减值损失：借：应收利息 3万 贷：投资收益 3万借：银行存款 3万 贷：应收利息 3万借：资产减值损失 20万

39、 贷：可供出售金融资产公允价值变动 20万,（4）207年12月31日确认利息收入及减值损失转回：应确认的利息收入=（期初摊余成本1 000 000-发生的减值损失200 000）3=24 000（元）借：应收利息 30 000 贷：投资收益 24 000 可供出售金融资产利息调整 6 000借：银行存款 30 000 贷：应收利息 30 000减值损失转回前，该债券的摊余成本=1 000 000-200 000-6 000=794 000（元）207年12月31日，该债券的公允价值=950 000（元）应转回的金额=950 000-794 000=156 000（元）借：可供出售金融资产公允

40、价值变动 156 000 贷：资产减值损失 156 000,【例】205年5月1日，DEF公司从股票二级市场以每股15元（含已宣告发放但尚未领取的现金股利0.2元）的价格购入XYZ公司发行的股票2000 000股，占XYZ公司有表决权股份的5，对XYZ公司无重大影响，DEF公司将该股票划分为可供出售金融资产。其他资料如下：（1）205年5月10日，DEF公司收到XYZ公司发放的上年现金股利400000元。（2）205年12月31日，该股票的市场价格为每股13元。DEF公司预计该股票的价格下跌是暂时的。（3）206年，XYZ公司因违反相关证券法规，受到证券监管部门查处。受此影响，XYZ公司股票的

41、价格发生下挫。至206年12月31日，该股票的市场价格下跌到每股6元。（4）207年，XYZ公司整改完成，加之市场宏观面好转，股票价格有所回升，至12月31日，该股票的市场价格上升到每股10元。假定206年和207年均未分派现金股利，不考虑其他因素的影响，则DEF公司有关的账务处理如下：,（1）205年1月1日购入股票：借：可供出售金融资产成本 2960万 应收股利 40万 贷：银行存款 3000万（2）205年5月确认现金股利：借：银行存款 40万 贷：应收股利 40万（3）205年12月31日确认股票公允价值变动：借：资本公积其他资本公积 360万 贷：可供出售金融资产公允价值变动 3 6

42、0万（4）206年12月31日，确认股票投资的减值损失：借：资产减值损失 1760万 贷：资本公积其他资本公积 360万 可供出售金融资产公允价值变动 1400万（5）207年12月31日确认股票价格上涨：借：可供出售金融资产公允价值变动 800万 贷：资本公积其他资本公积 800万,第六节 金融资产转移,一、定义：企业将金融资产让与或交付给该金融资产发行方以外的另一方 1将收取金融资产现金流量的权利转移给另一方2将金融资产转移给另一方，但保留收取金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款方的义务 比如:应收账款抵借、票据贴现等,二、判断条件及结论条件:1、金融资产所有权上几

43、乎所有的风险和报酬是否转移2、是否实质上放弃控制 结论：是：终止确认 否：不终止确认,三、终止确认的情形及处理(1)企业以不附追索权方式出售金融资产；(2)企业将金融资产出售同时与买入方签订协议，在约定期限结束时按当日该金融资产的公允价值回购；(3)企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约(即买入方有权将该金融资产返售给企业)，但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价外期权(即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方极小可能会到期行权)。,注意区分整体转移和部分转移,【例】甲企业销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款为200 000元，增值税销项税额为34 000

44、元。当日收到乙企业签发的不带息银行承兑汇票一张，该票据的期限为3个月。相关销售商品收入符合收入确认条件。甲企业的账务处理如下：（1）销售实现时：借：应收票据 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税费应交增值税（销项税额）34 000（2）3个月后，应收票据到期，甲企业收回款项234 000元，存入银行：借：银行存款 234 00 贷：应收票据 234 000,（3）假定在到期日之前向银行贴现，贴现净额为231660元。借：银行存款 231 660 财务费用 2 340 贷：应收票据 234 000,四、不终止确认的情形及处理(1)企业将金融资产出售，同时与买入方签订协议，在约

45、定期限结束时按固定价格将该金融资产回购；(2)企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约(即买入方有权将该金融资产返售给企业)，但从合约条款判断，该看跌期权是一项重大价内期权(即期权合约的条款设计，使得金融资产的买方很可能会到期行权)；(3)企业(银行)将信贷资产整体转移，同时保证对金融资产买方可能发生的信用损失进行全额补偿。,【例】甲企业销售一批商品给乙企业，货已发出，增值税专用发票上注明的商品价款为200 000元，增值税销项税额为34 000元。当日收到乙企业签发的不带息商业承兑汇票一张，该票据的期限为3个月。相关销售商品收入符合收入确认条件。甲企业的账务处理如下：（1）销售实现时

46、：借：应收票据 234 000 贷：主营业务收入 200 000 应交税费应交增值税（销项税额）34 000（2）3个月后，应收票据到期，甲企业收回款项234 000元，存入银行：借：银行存款 234 00 贷：应收票据 234 000,（3）如果甲企业在该票据到期前向银行贴现，且银行拥有追索权，则表明甲企业的应收票据贴现不符合金融资产终止确认条件，应将贴现所得确认为一项金融负债（短期借款）。假定甲企业贴现获得现金净额231 660元，则甲企业相关账务处理如下：借：银行存款 231 660 短期借款利息调整 2 340 贷：短期借款成本 234 000贴现息2 340元应在票据贴现期间采用实际

47、利率法确认为利息费用。,补：贴现的计算及处理,贴现所得=票据到期值贴现利息贴现利息=票据到期值贴现率贴现期限贴现期限=票据期限已持有期限,贴现的会计处理不带息票据：贴现净额一定小于票据的面值A、银行承兑汇票（符合终止确认条件）贴现时：借：银行存款（贴现净额）财务费用（贴现息）贷：应收票据（余额）此种情况下，除非银行破产否则不会出现到期无法收回款项的情况。,B、商业承兑汇票（不符合终止确认条件）贴现时：借：银行存款（贴现净额）短期借款利息调整（贴现息）贷：短期借款本金,到期时：付款人如期付款：借：短期借款 贷：应收票据付款人不付款，银行退回汇票并向原贴现企业收款 本企业付款：借：应收账款 贷：应

48、收票据 借:短期借款 贷:银行存款 本企业无款支付：借：应收账款 贷：应收票据,例A公司于6月7日将一张5月8日签发、120天期限、面值50 000元的不带息商业承兑汇票向银行贴现，年贴现率为10%。到期时对方单位无款支付。则到期日为9月5 日，持有天数30天，贴现期限90天，到期值50 000元，贴现息1250元，净额48 750元。,67 借：银行存款 48 750 短期借款利息调整 1 250 贷：短期借款本金 50 000,95本企业付款 借：应收账款 50 000 贷：应收票据 50 000 借:短期借款 50 000 贷:银行存款50 000本企业无款支付：借：应收账款 50 00

49、0 贷：应收票据 50 000,1看涨期权。指期权买入方按照一定的价格，在规定的期限内享有向期权卖方购入某种商品或期货合约的权利，但不负担必须买进的义务。看涨期权又称“多头期权”、“延买权”、“买权”。投资者一般看好黄金价格上升时购入看涨期权，而卖出者预期价格会下跌。2看跌期权。指期权买方按照一定的价格，在规定的期限内享有向期权卖方出售商品或期货的权利，但不负担必须卖出的义务。看跌期权又称“空头期权”、“卖权”和“延卖权”。在看跌期权买卖中，买入看跌的投资者是看好价格将会下降，所以买入看跌期权；而卖出看跌期权方则预计价格会上升或不会下跌。,看涨期权举例（1）看涨期权：1月1日，标的物是铜期货，

50、它的期权执行价格为1850美元/吨。A买入这个权利，付出5美元；B卖出这个权利，收入5美元。2月1日，铜期货价上涨至1905美元/吨，看涨期权的价格涨至55美元。A可采取两个策略：行使权利：A有权按1850美元/吨的价格从B手中买入铜期货；B在A提出这个行使期权的要求后，必须予以满足，即便B手中没有铜，也只能以1905美元/吨的市价在期货市场上买入而以1850美元/吨的执行价卖给A，而A可以1905美元/吨的市价在期货市场上抛出，获利50美元。B则损失50美元。售出权利：A可以55美元的价格售出看涨期权，A获利50美元（55-5）。如果铜价下跌，即铜期货市价低于敲定价格1850美元/吨，A就会