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1、第八章 国际税收协定,马荟小组,第八章 国际税收协定,组长：马荟8.1 国际税收协定及其范本的产生（茶薇薇、杨惠敏）8.2 国际税收协定的主要内容（余楚帆、张悦、马荟、郑雪蓉、郭泳怡、陈丽娜、钱静、张蓉蓉）8.3 经合组织范本与联合国范本的主要区别（杨晶、冯钰、张柳春）8.4 我国对外缔结税收协定的概况（杨晶、冯钰、张柳春）,8.1 国际税收协定及其范本的产生,8.1.1 国际税收的必要性8.1.2 国际税收协定及其范本的产生8.1.3 国际税收协定的法律地位,8.1.1 国际税收协定的意义和必要性,基本概念：国际税收协定一般是指国与国之间签订的避免对所得和资本双重征税和防止偷逃税的协定。国际
2、税收协定都是对签字国有约束力的法律文件，属于国际税法的范畴。,8.1.1 国际税收协定的意义和必要性,国际税收协定可以弥补国内税法单边解决国际重复征税问题存在的缺陷。在解决国际重复征税问题时，纳税人的居住国与所得来源国之间征税权的矛盾非常突出。国与国之间有必要在犯偷税问题上相互配合，国与国之间只有达成一定的税收协定，并在协定中规定相互之间交换税收情报的义务，防止跨国偷逃税的国际合作才有法律保障。,8.1.1 国际税收协定的意义和必要性主要表现在,1.弥补国内税法单边解决国际重复征税问题存在的缺陷2.兼顾居住国和来源国的税收利益 3.在防止国际避税和国际偷逃税问题上加强国际合作,8.1.2 国际
3、税收协定及其范本的产生,国际税收协定产生和发展的历史国际税收协定范本的演变1928年双边税收协定范本、1935年的协定草案、1943年墨西哥范本和1946年伦敦范本 经济合作与发展组织税收协定范本 联合国范本,8.1.2 国际税收协定及其范本的产生,经济合作与发展组织的协定范本草案的基本前提：居住国应通过抵免法或免税法消除双重征税；所得来源国应力求缩减所得来源地管辖权的征税范围，并且大幅度地降低税率,8.1.2 国际税收协定及其范本的产生,联合国范本强调，收入来源国对国际资本收入的征税应当考虑以下三点:(1)考虑为取得这些收入所应分担的费用，以保证对这种收入按其净值征税；(2)税率不宜过高，以
4、免挫伤投资积极性；(3)考虑同提供资金的国家适当地分享税收收入，尤其是对在来源国产生的即将汇出境的股息、利息、特许权使用费所征收的预提所得税，以及对从事国际运输的船运利润征税，应体现税收分享原则。,8.1.3 国际税收协定的法律地位,国际税收协定是建立在缔约国国内税法基础之上的，也就是说，先有国内税法，然后才有国际税收协定。此外，对于本国与他国签订的国际税收协定，只有国内法律将其纳入国内税法体系，该协定才能生效。从目前大多数国家的规定来看，当国际税收协定与国内税法不一致时，国际税收协定处于优先执行的地位。另外，国际税收协定在少数国家并不具有优先于国内税法的地位，例如美国。,8.1.3 国际税收
5、协定的法律地位,从目前大多数国家的规定来看，当国际税收协定与国内税法不一致时，国际税收协定处于优先执行的地位。我国是主张税收协定应优先于国内税法的国家。目前其他许多国家也主张国际税收协定不能干预缔约国制定、补充和修改国内税法，更不能限制国内税法作出比税收协定更加优惠的规定；如果国内税法的规定比税收协定更为优惠，则一般应遵照执行国内税法。国际税收协定在少数国家并不具有优先于国内税法的地位，例如美国。,8.2 国际税收协定的主要内容,8.2.1 国际税收协定适用的范围8.2.2 国际税收协定的有关定义8.2.3 税收协定的冲突规范8.2.4 消除国际重复征税的方法8.2.5 有关特别规定,经合组织
6、范本，亦称“经合发组织协定范本”、“OECD范本”。全称为经济合作与发展组织关于避免所得和财产双重征税的协定范本，它是由经济合作与发展组织（OECD）制定、于1977年公布的签订国际税收协定的示范文本。该范本是在国际上具有广泛影响的协定范本之一。现已被许多国家，特别是被发达国家作为对外签订国际税收协定的依据和蓝本。该范本比较强调对居民的征税管辖权，对收入来源管辖权所限制。由于经合发组织成员国均为发达国家，资金、技术、人员流向基本均等，因此该范本适用于发达国家之间签订国际税收协定。联合国范本，全称为联合国关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本。它是由联合国专家小组制定，于1977年公布
7、的签订国际税收协定的示范文本。该范本是继经合发范本之后产生的具有广泛国际影响的另一个协定范本。现已被许多发展中国家作为对外签订国际税收协定的依据和蓝本。联合国范本不仅兼顾了发达国家的税收权益，而且有利于维护发展中国家的税收权益，因此更易于为发展中国家所接受。我国对外签订避免双重征税协定时，多参照该范本。,8.2 国际税收协定的主要内容,8.2 国际税收协定的主要内容,两个税收范本内容可分为四个方面：税收协定所适用的范围及其定义运用冲突规范，对发生在缔约国双方的各类所得划分税收管辖权，以避免对纳税人的同一所得重复征税对可能发生的重复征税，确定消除重复征税的方法某些特别规定，例如为保证税收上的无差
8、别待遇，就要避免因纳税人的国籍和居住地的不同而在税收上收到歧视、互相交换税收情报、考虑是否实施税收饶让等,8.2.1 国际税收协定适用的范围,国际税收协定适用范围包括协定涉及的人的范围、税种范围、空间范围和时间范围。1.协定涉及的人的范围2.协定涉及的税种,1.协定涉及的人的范围,在经合组织和联合国的两个范本中，都把协定包括的纳税人（包括自然人、公司、社团以及基金会等）限制在缔约国一方或同时成为缔约国双方的居民。即使是缔约国一方或同时为缔约国双方公民的跨国纳税人，只要他们不属于一方或双方的居民，不具有一方或双方的税收居民身份，就不是协定涵盖的纳税人，因而也不能享受协定所赋予的税收优惠权利。我国
9、对外签订的税收协定中所提供的税收优惠（如股息、利息、特许权使用费的限定税率）只能由缔约国对方居民享受，第三国居民在缔约国对方设立的常设机构是缔约国的非居民，不能享受这种优惠。如果缔约国居民企业在第三国设立常设机构，并且该常设机构是缔约国企业的组成部分，不属于第三国居民，那么常设机构也可以享受我国向缔约国居民提供的协定优惠。由于我国居民企业设在缔约国对方的常设机构不属于对方的居民，所以不能享受我国与缔约国税收协定中提供的税收优惠。在实践中，也并非缔约国的居民就可以自动地享受税收协定规定的优惠待遇，而是需要办理一定的居民身份认定手续。,1.协定涉及的人的范围,人的范围是否包括合伙企业？因为不同国家
10、对合伙企业的税收处理不同，所以不能一概而论。联合国范本中没有涉及合伙企业的特别条款。OCED税收协定范本对合伙企业适用性合伙企业在我国已不是纳税主体，因此我国对外签订的税收协定也就不再适用于合伙企业。,在税收协定中严格规定“人的范围”有一个重要意义，就是限制纳税人不当地适用税收协定。“收益所有人”我国在协定中承诺的股息、利息、特许权使用费的限定税率只适用于这些所得的收益所有人是缔约国对方的居民。,1.协定涉及的人的范围,1.协定涉及的人的范围,不利于对申请人“收益所有人”身份的认定的因素:申请人有义务在规定时间内将所得的全部或绝大部分支付或派发给第三国居民。除持有所得据以产生的财产或权利外，申
11、请人没有或几乎没有其他经营活动。在申请人是公司等实体的情况下，申请人的资产、规模和人员配置较小，与所得数额难以匹配。对于所得或所得据以产生的财产或权利，申请人没有或几乎没有控制权或处置权，也不承担或很少承担风险。,缔约对方国家对有关所得不征税或免税，或征税但实际税率较低。在利息据以产生和支付的贷款合同之外，存在债权人与第三人之间在数额、利率和签订时间等方面相近的其他贷款或存款合同。在特许权使用费据以产生和支付的版权、专利、技术等使用权转让合同之外，存在申请人与第三人之间在有关版权、专利、技术等使用权或所有权方面的转让合同。,1.协定涉及的人的范围,2.协定涉及的税种,在两个税收协定范本中均规定
12、协定仅适用于对所得和财产征收的各种直接税。为了避免重复征税，双重征税协定必须涵盖所得税和财产税。,例如，我国与日本签订的税收协定中包括了日本的三种所得税（及所得税、法人税和居民税）：一是中央政府课征的公司所得税，税率为30%；而是市县政府的法人税，税率为10.08%；三是市县政府课征的居民税，税率为6.21%。三种所得税总体实际税率为42.05%。如果日本签订的税收协定只适用于公司所得税，不涵盖法人税和居民税，那么仍可能存在双重课税问题。,2.协定涉及的税种,我国对外签订的避免重复征税的协定涵盖的我国税种主要是两个所得税，即企业所得税和个人所得税。我国并不排除在协定中列入以财产为征税对象的税种
13、，但由于我国目前还没有实行全面性的财产税收制度，所以，目前我国对外签订的税收协定中，除了同德国、奥地利、瑞士、挪威、西班牙、奥地利、卢森堡等少数过签订的税收协定中列有财产税外（而且仅适用于对方国家的财产税），其他的一般都没有涵盖财产税。,2.协定涉及的税种,8.2.2 国际税收协定的有关定义,居民常设机构,居民,经合组织范本和联合国范本都将缔约国一方的居民定义为“按照该国法律，由于住所、居所、管理场所或其他类似性质的标准，负有纳税义务的人。”并非在一国负有纳税义务的人都为该国居民。判断居民归属的标准,有两种选择：第一种选择 按照两个范本的规定，判断顺序为1.是否具有永久性住所；2.利益中心在哪
14、国；3.是否有习惯性居所；4.是哪个国家的国民；按此顺序还不能确定纳税人的居民身份时，由缔约国双方主管当局协商解决。第二种选择 直接由缔约国双方税务当局协商来确定该人为本协定中哪一方居民。,居民,缔约国双方法人居民的身份确定方式1.将其视为是其总机构所在缔约国；2.承认上述总机构标准，但同时指出总机构即实际管理机构；3.以企业经营的实际管理地为标准确定，但如果企业经营的实际管理机构与总机构不设在统一缔约国，两国应协商确定其为哪国居民；4.同时列出总机构标准和实际管理机构标准，但不明确指定最终应采用哪种标准；5.仅以企业的实际管理机构所在国为居住国；6.直接协商确定。,常设机构,常设机构的判定对
15、于划分营业利润的征税权十分重要，根据两个范本及我国对外签订的税收协定中都规定，缔约国一方企业如果通过该企业设在缔约国另一方的常设机构进行营业，其利润可以在另一国征税。常设机构具体包括：管理场所、分支机构、办事处、工厂、车间、作业场所、矿场、油井或气井、采石场或者任何其他开采自然资源的场地。常设机构还包括持续一定时间以上（一般为半年或一年，我国对外签订的税收协定均规定为6个月）的建筑工地、建筑、装配和安装工程或者与其有关的监督管理活动。达不到规定时间标准的工程项目不能被认定为常设机构。在考虑项目的持续时间时，建筑工地应当作为一个整体看待，这样就可以防止有的企业用分签合同的办法分解建筑工程项目，然
16、后让几个关联企业分别完成合同从中避税的行为。,常设机构,范本对常设机构的解释常设机构是一个固定场所，是一种在另一国的看得见的客观存在。即常设机构应当是一个固定的营业地点，具有永久性和固定性。外国纳税人对该固定场所有权长期使用。其中“固定”带有长期的含义，一般指6个月。这种长期使用权可以是拥有固定场所的所有权，也可以是通过租赁关系取得的长期使用权。该固定场所要服务于外国纳税人的经营活动，而不是从属于其经营活动。,常设机构,两个范本除了列有常设机构的肯定目录，还列出了常设机构的否定目录。被排除在常设机构范畴的场所包括：1.专为储存、陈列或者交付本企业货物或商品（联合国范本不含交货）的目的而是用的设
17、施；2.专为储存、陈列或者交付（联合国范本不含交货）的目的而保存本企业货物或者商品的库存；3.专为另一企业加工的目的而保存本企业货物或者商品的库存场所；4.专为本企业采购货物或者商品，或者为本企业搜集情报的目的所设的固定英语场所；5.专为本企业进行其他准备性或辅助性活动的目的所设的固定营业场所；6.专为上述第1到第5项活动的结合所设的固定营业场所，而且源于这种结合的固定营业场所的全部活动属于准备性或辅助性质。,常设机构,两个范本关于常设机构的其他规定：外国公司派本公司的雇员到别国去推销或经营本公司的产品，或在一国通过非独立代理人专门为其经营活动提供服务，在这种情况下应将这些雇员或非独立代理人从
18、事的活动视为常设机构。若一国企业通过独立地位的代理人在另一国进行营业活动，而这些代理人又按常规从事自身的业务，则不能认为该国企业在另一国设有常设机构。子公司本身的存在并不能使它成为母公司的常设机构。但如果子公司拥有并经常行使以母公司的名义签订合同的权利，这时该子公司就可以被视为是母公司的一个非独立代理人，从而成为母公司的常设机构。,常设机构,关于外国企业在我国设立的常驻代表机构，国家对外国企业常驻代表机构是否构成税收协定所述常设机构问题的解释的通知进行了明确规定：（1）税收协定第五条及安排第一条规定，“常设机构一语特别包括办事处”，但不包括六种情况，详见P249（2）根据我国内地有关对代表机构
19、征税的法律法规，对一部分从事我国内地税收法规规定非应税营业活动的代表机构不予征税或免税，但并不影响对其判定为我国构成“常设机构”，以及依据有关规定对其非中国居民雇员的工资薪金确定是否为“常设机构”负担。,常设机构,对于外国企业在我国已有的常设机构，将按照2010年外国企业常驻代表机构税收管理暂行办法(国税发201018号)的规定，进行依法纳税。该管理办法规定：对账簿不健全，不能准确核算收入或成本费用，以及无法据实申报的代表机构，税务机关有权采取以下两种方式核定其应纳税所得额：,常设机构外国企业纳税计算方法,（1）按经费支出换算收入。适用于能够准确反映经费支出但不能准确反映收入或成本费用的代表机
20、构。*计算公式：收入额=本期经费支出额/1-核定税利率-营业税税率应纳企业所得税额=收入额*核定利润率*企业所得税税率,常设机构外国企业纳税计算方法,（2）按收入总额核定应纳税所得额。适用于可以准确反映收入但不能准确反映成本用的代表机构。计算公式：应纳企业所得税额=收入总额*核定利润率*企业所得税税率（注：代表机构的核定利润率不应低于15%）,案例,实践中如何确定常设机构并对其征税，举案例来分析。【例8-1】P251德国一家股份公司M公司2008年2月与我国一家电力公司签订了一项合同，由德国M公司帮助在我国建设一座发电站，价值1亿德国马克。根据合同，德方应向我国公司提供以下技术帮助：(1)电站
21、工程的设计、维修和保养2000万德国马克(2)设施的操作技术300万德国马克(3)附属设施的制造技术400万德国马克(4)附属设施的制造图纸4000万德国马克(5)接受中国工作人员在德国培训300万德国马克(6)派人到中国对电站的制造和安装进行监督，德方技术人员在中国停留6个月以上3000万德国马克,案例,【例8-1】分析：根据中德协定第5条第3款，即常设机构包括建筑工地、建筑、装配或安装工程或者与其有关的监督管理活动，但这种工地、工程或活动以连续为期6个月以上为限。德国M公司派人到中国对电站的制造、安装进行监督，时间超过6个月，因而这种监督活动已构成德国M公司在我国的常设机构，我国对于M公司
22、3000万德国马克的监督活动收入应征收所得税(允许扣除必要的费用)。另外，M公司向我国电力公司提供的第(1)、(4)、(5)项技术帮助，根据中德税收协定备忘录第1条(b)中的规定，即缔约国一方居民在该缔约国进行的与其在缔约国另一方设立的常设机构有关的计划制定、设计、建设或研究活动以及工程规划服务所取得的所得不应归入该常设机构，我国不对其收入(共计6300万德国马克)征税。M公司向我国电力公司提供的第(2)、(3)两项技术所取得的700万德国马克的特许权使用费也不应归入其在我国设立的常设机构，但我国要对这两笔特许权使用费征收10%的预提税。,案例,【例8-5】P252德国一家广告公司为别的公司进
23、行广告宣传业务，该广告公司在北京设有一代表机构，并通过这个代表机构为其他德国公司在中国做广告宣传业务。该代表机构全年经费开支为52万元人民币。分析：德国这家广告公司通过在北京的代表机构进行自身的业务活动，因而这个驻京代表机构属于其在华常设机构，我国要对该代表机构的利润征由于实际工作中很难精确掌握这类代表机构的盈利情况，所以我国税务部门在以下三种情况下要以其经费支出额换算出收入计算应纳税款：,案例,(续上)(1)代表机构未能提供有效的合同、协议等凭证资料，以正确区分其应税业务活动和不征税业务活动。(2)代表机构经常与其总机构共同向客户提供各项服务，未能提供有效资料、凭证，以正确划分代表机构与总机
24、构应分享的收入额。(3)代表机构发生其他未能正确申报收入额的情况。,案例,计算过程：应纳税所得额=业务收入额15%（核定利润率）应纳税额=应税所得额25%（税率）本例中德国广告公司在华代表机构全年经费支出额为52万元人民币，其应纳税额可按下列公式计算：业务收入额=52/（115%-5%）=65（万元）应纳营业税额655%3.25万元）应税所得额=6515%=9.75万元）应纳所得税额=9.7525%=2.44（万元）,关于专栏,专栏一：电子商务条件下的常设机构问题 P247在电子商务条件下，本国某公司不一定要通过传统意义上的常设机构在他国开展业务。由于在电子商务条件下，销售商通过互联网服务器提
25、供商（ISP）提供的网络服务就可以向国内外的客户销售其产品和服务，买主和买主之间的交易是通过国际互联网完成的。因此，该情况下的互联网服务器能否被视为常设机构，便成了近年来的电子商务交易的新问题。,关于专栏,经合组织（OECD）对“常设机构”做的补充解释：（1）关于固定经营场所；（2）关于建筑工地、建设项目或安装工程；（3）关于预备性和辅助性活动；（4）关于独立代理人的判定；对此，经合组织财政事务委员会2005年7月出版的税收协定范本第五条的注释中，对电子商务条件下的常设机构问题做了五点说明。（详见P248）,关于专栏,专栏二：国家税务总局关于税收协定常设机构认定等有关问题的通知（国税发【200
26、6】35号）P250该通知对“常设机构”，“营业”，“准备性或辅助性”词语的含义以及其他涉及常设机构的问题，进行了更详细的解释。“营业”英语“business”的翻译，实际含义不仅仅包括生产经营活动，还包括非营利机构从事的一般业务活动。,8.2.3 税收协定的冲突规范,国际税收协定中涉及的所得主要有以下几种形态：1.不动产所得2.营业利润3.投资所得4.资本利得5.劳务所得和其他个人所得6.财产,8.2.3 税收协定的冲突规范,不动产所得：一国居民如果在另一国拥有不动产，则这种不动产的所得（包括农业所得或林业所得）可以由不动产的所在国对其征税，即所得来源国的征税权优先于财产所有人居住国的征税权
27、。不动产所得通常有两种形式：1、直接使用不动产的所得。2、以出租的形式供他人使用的不动产取得的所得。营业利润：对于从事工农业、商业、服务业等一般行业的企业营业利润，缔约国一方企业的利润应仅在该缔约国征税，但该企业通过设在缔约国另一方常设机构在该国进行经营的除外。,8.2.3 税收协定的冲突规范,投资利得：指消极投资所得，包括股息、利息（不含罚息）、特许权使用费。两个协定范本对投资所得征税的总原则是税收分享原则。即缔约国双方对其都有征税权，即可在投资者的居住过征税，也可在所的来源国征税，但所得来源国有优先征税权。来源国预提税的投资所得，是指居住过企业在来源国没有设立常设机构或固定基地而取得的所得
28、，或虽然有常设机构或固定基地，但这些所得与之没有实际联系。如投资所得与常设机构或固定基地有实际联系，则来源国应将这些投资所得并入该常设机构的营业利润或固定基地的劳务所得对其征收公司所得税或个人所得税，不再征收预提税。,8.2.3 税收协定的冲突规范,资本利得1.一国居民转让位于另一国的不动产取得的资本利得可以由该不动产所在的另一国对其征税2.一国企业转让其在另一国常设机构经营财产中的动产所取得的资本利得，可以由该常设机构所在国对其征税3.企业转让从事国际运输所使用的交通工具的动产所取得的资本利得，应有运输企业的有效管理机构所在国征税4.一国居民转让位于另一国公司的股票或股份，而该公司的财产价值
29、的50%以上是由位于该另一国的不动产所构成，则这时股票转让的资本利得可由该另一国征税5.除以上规定的情况外，资本里的一般由转让者的居住国征税此外，联合国范本还规定：一国居民转让另一国公司的股票或股份，而且这些股份达到该公司股权的一定比例，则这笔股票转让的资本利得可在该另一国征税。,8.2.3 税收协定的冲突规范,劳务所得和其他个人所得对独立个人劳务所得，一般由其为该国居民的缔约国独占行使居民管辖权。但如果满足一下条件之一的，缔约国另一方可对这类所得行使收入来源管辖权征税：1.该独立劳动者在缔约国另一方设有为从事专业性劳务而经常使用的固定基地。2.在缔约国另一方，一个年度内连续或累计停留超过18
30、3天，并且上述所得是在这一停留期间内取得的。对非独立个人劳务所得（即工薪所得），若该报酬是在非居住国受雇取得的，则可由非居住国征税。但若同时符合以下三个要求，仍由其居住国征税：1.该个人在日历年度或会计年度或者任何12个月中在非居住国停留时间不超过183天；2.该项所得不是由非居住国的居民雇主支付或者代表雇主支付的；3.该项所得不是由雇主设在非居住国的常设机构或固定基地所负担的。对董事的报酬所得，缔约国一方居民作为缔约国另一方居民公司的董事会成员取得的报酬，由该公司所在国征税。对艺术家、运动员的报酬，原则上由来源国征税。但若该活动是由双方政府的文化交流计划安排的，对这些活动的报酬，来源国政府应
31、予免税。,对退休金所得，原则上由居住国享有独占征税权。对于政府职员的退休金：1.如果对缔约国一方政府从其建设的社会保险基金中支付的退休金，应仅在支付者所在国征税；2.如果该职员是缔约国另一方的国民或居民，则应由缔约国另一方征税。对政府职员的所得，原则上应由居住国征税，但若该职员提供 的服务是在缔约国另一方进行的，该人又是另一方的国民或居民，同时又不是仅仅因为该项服务而成为缔约国另一方的居民，那么对缔约国一方支付给该职员的报酬，应由缔约国另一方征税。对教师和研究人员的报酬，从第一次到达日算起免税2-5年。中加、中芬、中新无明确规定。对于学生和实习人员的所得，如果是缔约国一方的居民，或曾经是缔约国
32、一方的居民，其在缔约国另一方学习、培训期间从该国以外取得的为维持生活、接受教育的所得，可在该缔约国另一方全部免税,8.2.3 税收协定的冲突规范,8.2.3 税收协定的冲突规范,关于财产注：我国只与德国、挪威、奥地利、卢森堡、格鲁利亚、沙特阿拉伯、阿尔及利亚、塔吉克斯坦等少数国家签订的税收协定中规定了对财产征收财产税的条款。另外，1.在与德国、挪威、奥地利、沙特阿拉伯的税收协定中的财产征税规定：位于对方国家的不动产、常设机构和固定基地的动产，可在对方国家征税，对从事国际运输的传播、飞机等动产，应仅在该企业总机构所在缔约国征税。2.我国与卢森堡的税收协定规定：对缔约国一方居民从事国际运输使用的船
33、舶和飞机以及附属的动产为代表的财产，应仅在该缔约国一方征税。3.中国与阿尔及利亚的税收协定则规定：由拥有从事国际运输的船舶、飞机和集装箱等动产企业的居住国对其课征财产税。,8.2.4 消除国际重复征税的方法,两个协定范本都提出用免税法或抵免法消除重复征税。一般有三种组合方式：（1）缔约国双方都采用抵免法，如中日、中美、中马、中加、中泰等税收协定。（2）缔约国一方采用免税法加部分抵免法，另一方（中国）采用抵免法，如中国与法国、德国、比利时、挪威、瑞典、芬兰、荷兰等国家签订的税收协定。（3）缔约国双方都采用免税法加部分抵免法，我国迄今签订的双边协定还没有采用这种组合方式。关于税收饶让问题，两个协定
34、范本都没有列入。但是，在许多发达国家与发展中国家签订的税收协定中都列有税收饶让条款。目前，我国签订的很大一部分税收协定也列有税收饶让条例。,8.2.5 有关特别规定,缔约国之间为妥善处理税收关系，还需要在税务行政协助等方面做出一些特别规定。1.税收无差别待遇 2.建立相互同意程序 3.情报交换,税收无差别待遇实行税收无差别待遇，避免纳税人受到歧视，主要包括四方面内容：(1)国籍无差别待遇；(2)常设机构无差别待遇；(3)费用扣除(支付)无差别待遇；(4)对外资企业税收（资本）待遇无差别；,8.2.5 有关特别规定,注：对（1）-（6）方面的解释详见附件一,建立相互协商程序该条款的主要目标是，通
35、过缔约国双方税务当局的行政协助以解决协定在执行中出现的纠纷，达到消除双重征税以及防止或减少国际间偷逃税和避税行为的目的。两个协定范本提出的争议解决机制：(1)双方主管当局进行协商的内容主要有两方面：纳税人提出的不符合协定的征税问题；执行协定所发生的困难或疑义，需要双方通过协商加以解决。(2)相互同意程序分为两个阶段：在纳税人居住国提交案情，某些情况下可在纳税人为其国民的缔约国进行；双方主管当局进行协商，解决争端,8.2.5 有关特别规定,8.2.5 有关特别规定,情报交换 交换税收情报的内容大致有三方面：(1)交换为贯彻税收协定所需要的情报(2)交换与税收协定有关税种的国内法律(3)交换防止偷
36、逃税和避税的情报 交换方式（1）临时交换（2）三角交换（3）互派代表（4）联合调查,注：中德双边税收协定样本见附件3,8.3经合组织范本与联合国范本的主要区别,8.3.1 常设机构的范围8.3.2 对常设机构经营利润的征税问题8.3.3 关于对船运和空运收入的征税问题8.3.4 关于对股息的征税问题8.3.5 关于对利息的征税问题8.3.6 关于特许权使用费的征税问题8.3.7 关于对劳务所得的征税问题8.3.8 关于对退休金的征税问题8.3.9 关于税收情报交换的规定,8.3.1 常设机构的范围,两个文本的分歧点:1.建筑工地或安装工程的施工期 2.与建筑工地、安装工程或装配项目有关的“监理
37、活动”和“咨询劳务”3.装配(组装)项目 4.专为交付本企业货物或商品的目的而使用的场所 5.一国企业在另一国拥有的非独立代理人 6.一国企业通过其雇员或其他人员在另一国提供的个人劳务,8.3.2 对常设机构经营利润的征税问题,联合国范本主张采用“引力规则”，即：一国企业如果在另一国设有常设机构，则常设机构所在国不仅要对该企业通过常设机构进行经营活动取得的应归属到常设机构的利润征税，而且还应对该企业不是通过常设机构在本国进行的、但与该企业通过常设机构进行的业务相同或类似的经营活动产生的利润征税。经合组织范本主张实行“归属原则”，即：一国企业如果在另一国设有常设机构，则常设机构所在国只能对 应归
38、属到常设机构的利润征税，对该企业从本国取得的其他利润不能征税。,8.3.3 关于对船运和空运收入的征税问题,经合组织范本强调企业管理机构所在国的垄断征税地位联合国范本主张由两国分享对国际海运利润的征税权,经合组织范本和联合国范本都主张对股息可以由股息支付公司的所在国（股息来源国）和股息受益人所在国分享征税权。,8.3.4 关于对股息的征税问题,8.3.5 关于对利息的征税问题,经合组织范本和联合国范本都主张由利息的来源国（发生国）和利息收款人的居住国共享征税权。,8.3.6 关于特许权使用费的征税问题,经合组织范本规定应由特许权使用费的收款人所在国课税。联合国范本采取税收分享原则。,8.3.7
39、 关于对劳务所得的征税问题,经合组织范本和联合国范本的差异主要体现在对独立个人劳务所得的征税方面。,8.3.8 关于对退休金的征税问题,经合组织范本限制收入来源国税收管联合国范本的规定较为灵活。,8.3.9 关于税收情报交换的规定,联合国范本在情报交换的内容上比经合组织范本多了几条内容。,8.4 我国对外缔结税收协定的概况,8.4.1 我国对外缔结税收协定的进展情况 8.4.2 我国对外谈签税收协定所遵循的原则,8.4 我国对外缔结税收协定的概况,8.4.1 我国对外缔结税收协定的进展情况（详见书表格内容）P268,8.4.2 我国对外谈签税收协定所遵循的原则,1.坚持所得来源国与居住国共享征税权的原则2.坚持税收待遇对等的原则 3.灵活对待税收饶让的原则,谢谢！,
