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1、1,会计目标与信息质量特征,2,一、会计目标,会计目标简述会计目标研究的历史回顾受托责任观与决策有用观构建会计目标的思路,3,会计目标简述,什么是财务会计目标？财务会计的目标是提供有助于各种类型的使用者进行决策时所需要的关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动的信息，使他们能更好地评估企业创造现金和现金等价物的能力及其形成的时间和可确定的程度。,4,财务会计的目标的一般表述为提供对使用者决策有用的信息。加工产生符合上述两种要求的信息财务报表要素研究要素的定义与特征为了实现财务会计的目标,会计目标简述,5,美国会计准则制定机构关于构建概念框架的设想：,会计目标简述,6,此后，美国准则制定机构坚持
2、了以目标为起点的演绎框架环境因素：西方国家对财务会计本质的新认识人们把会计视为经济信息系统系统要服从系统的目标,会计目标简述,7,1、早期会计学者关于会计目标研究综述（萌芽阶段）早期的会计经典文献中对会计目标的研究更多只是在论述其他概念的时候间接地提及，而并未将其作为一个独立的范畴来研究。斯特伯斯是第一个将会计目标作为独立范畴来研究的会计学家。1953年他在以会计目标为主题的博士论文中提出“会计目标就是提供对投资人决策有用的信息”。利特尔顿在其1953年的会计理论结构一书中详尽地研究了会计目标，并把其分为中间目标、前提目标和最高目标。,会计目标研究的历史回顾,8,2、美国会计协会的基本会计理论
3、说明书（ASOBAT）20世纪60年代，以假设为起点的会计准则制定模式的缺陷日益凸显，以目标为起点的会计准则制定模式开始受到重视。1966年，AAA发表了基本会计理论说明书，代表会计界提出了自己的见解或建议。该书对会计的本质作出了，如下的表述：“在本质上，会计是一个经济信息系统，更确切地说，是为会计将一般信息论用于解决高效率经济问题的信息系统”。,会计目标研究的历史回顾,9,基于对会计信息系统本质的认识，ASOBAT提出会计应当在以下领域提供信息：（会计目标）做出关于利用有限资源的决策，其中包括识别重要的信息决策领域，确定目标与方向；决策有用观有效地管理和控制一个组织内的人力和物质资源；记录与
4、报告资源的经营状况；促进会计主体的社会职能并控制此种资源。,会计目标研究的历史回顾,10,ASOBAT认为大多数基于会计信息的决策都涉及对某些事项进行预测，但会计报告本身不具有预测能力，而是使用者自己利用会计报告中的信息进行预测。ASOBAT认为原始成本信息是相关的，但不充分。因此，有必要既报告原始信息，又报告现行成本信息。ASOBAT表明学术界在会计理论研究过程中开始有意识地注意会计目标。,会计目标研究的历史回顾,11,3、会计原则委员会 Statement No.41970年，APB发表了APB第4号公告Statement No.4编制企业财务报表的基本概念和会计原则，比较全面地总结了财务
5、会计的环境、目的、基本特征、基本要素和原则方面的问题。APB Statement No.4将财务信息使用者分为两大类：企业内有直接利益的使用者（现有和潜在的投资者和债权人、管理当局、税务当局、员工和客户）和有间接利益的使用者（财务分析、财务顾问、证券交易所、管制或注册机关、媒体、同业公会和工会）,会计目标研究的历史回顾,12,APB Statement No.4认为，使用者的信息需求分为特殊需求与共同需求，通用财务报表的目的是满足使用者的共同需求，进而又把财务会计和财务报表的目标分为三个层次：特定目标：按照公认会计准则GAAP公允地反映企业的财务状况、经营成果以及财务状况的其他变动一般目标：提
6、供几个方面的可靠信息 P111c）质的目标。,会计目标研究的历史回顾,13,对APB Statement No.4的评价一份描述性的公告全面、前瞻性、分析深入该公告对而后的财务报表目标的提出以及会计领域基本概念框架的建议确实产生了极其重要的影响,会计目标研究的历史回顾,14,4、Trueblood Report1971年，美国注册会计师协会会长阿姆斯壮邀请来自21家会计师事务所的35名著名注册会计师举行会议讨论。结论：建议任命两个研究小组关于会计原则的制定过程、关于财务报表的目标（特鲁布罗德是组长）。1973年Trueblood Committee发表了财务报表目标研究小组的报告，主要回答了4
7、个问题谁需要财务报表？在他们需要的信息中，有多少是能由会计师提供的？他们需要什么信息？为了提供所需要的信息，要求有一个怎样的结构？,会计目标研究的历史回顾,15,在Trueblood Report中共提出12项目标：（1）财务报表的基本目标是提供经济决策有用的信息；强调使用者导向（2）财务报表的目标是主要为那些获得信息的权力、能力或渠道受到限制的使用者，以及那些以财务报表作为获得企业经济活动信息的主要来源的使用者服务；使用者经济决策相似、用共同的信息需求（3）财务报表的目标是为投资人和债权人提供用于预测、比较和评估未来现金流量的金额、时间和不确定性的信息；强调现金流量的重要性（4）财务报表的目
8、标是提供有助于使用者预测、比较和评估企业盈利能力的信息；,会计目标研究的历史回顾,16,（5）财务报表的目标是提供有助于判断管理层在完成企业主要目标过程中对资源有效利用能力的信息；（6）财务报表的目标是提供有关交易或其他事项事实性的和解释性的信息，这些信息有助于预测、比较和评估企业盈利能力。解释、评价、预测或者估计得事件涉及的基本假定也要披露；区分了“事实性”和“解释性”两个概念（7）财务报表的目标是提供有助于预测、比较和评估企业盈利能力的财务状况表；区分了已完成的盈利周期、未完成的盈利周期和语气周期。此表应报告的是未完成的盈利周期（已出现但未完成的一系列事项）所发生的交易和事项；TR还提出了
9、4个计价基础：历史成本、清算价值、现行重置成本、贴现现金流量。,会计目标研究的历史回顾,17,（8）财务报表的目标是提供有助于预测、比较和评估企业盈利能力的期间收益表；已完成盈利周期的净收益和已确认、将完成交易周期的收益（9）财务报表的目标是提供有助于预测、比较和评估企业盈利能力的财务活动表；企业已经发生或将要发生的重大现金交易事项（10）财务报表的目标是为预测过程提供有用的信息；再一次强调了预测在经济决策中的重要性（11）政府和非盈利组织财务报表的目标是提供评估各组织在完成组织目标过程中资源管理效率的信息。（12）财务报表的目标是提供影响社会环境的，可确定、描述或计量的企业活动信息。,会计目
10、标研究的历史回顾,18,对Trueblood Report的评价：其核心内容是讨论“财务报表目标”，它所总结的财务报表目标比ASOBAT和APB statement No.4更为明确和广泛。它的影响深远，成为研究财务报表目标的经典文件，其大部分内容以后被吸收到FASB第一号概念公告之中，并为FASB建立以目标为核心的概念框架奠定了基础。,会计目标研究的历史回顾,19,Trueblood Committee还出版了一本财务报表目标论文集，其中有塞尔特和井尻雄士的论文财务报表目标的理论框架。他们认为，财务报表的目标可分为四个层次：基本目标：是财务报表的最终目标。财务报表的目标是确保经管责任。受托责
11、任观总目标：为回答一些问题提供指南操作性目标：涉及4个方面信息量、信息处理、信息控制、信息传播指令性目标：直接提出应当采用什么会计方法，是职业界所采纳的方针。,会计目标研究的历史回顾,20,5、FASB的第1号财务会计概念公告企业财务报告的目标（SFAC No.1）FASB于1973年6月30日成立，取代APB作为一个独立的会计准则制定机构至今。FASB成立之后就充分认识到财务报表目标的重要性。成立5个月之后FASB称将解决财务会计理论各个层次的问题。1973年12月FASB宣布把原来“广泛的财务报告质量标准”的项目扩展为“会计与报告框架：目标、质量特征和信息”1974年6月FASB发表讨论备
12、忘录，对Trueblood Report推荐的目标和质量特征进行思考，并提出4个问题，还针对Trueblood Report中的12项目标分别指出一定问题。,会计目标研究的历史回顾,21,1976年12月，FASB发布三个文件1977年12月，FASB发布了一份财务会计概念公告征求意见稿1978年11月，FASB正式发表了第一号财务会计概念公告企业财务报告目标SFAC No.1，美国会计准则制定机构就开始了以目标为起点构建概念框架。,会计目标研究的历史回顾,22,FASB在20世纪70年代后期和80年代对财务会计目标问题研究与以往研究的比较：FASB的研究有新突破，同以往研究也有重要区别。,会
13、计目标研究的历史回顾,23,SFAC No.1认为，企业财务报告目标主要应包括下述从一般到具体的几个方面：决策有用观财务报告应该为现在和潜在的投资者、债权人及其他用户提供有助于他们作出合理的投资、信贷和类似决策方面的有用信息。财务报告应该为现在和潜在的投资者、债权人及其他用户提供有助于他们评估来自股利、利息以及销售、赎回或者证券以及债务到期等活动中现金流入的数量、时间分布和不确定性的信息。财务报告应该提供关于企业的经济资源，对这些资源的要求权，以及引起资源和对这些资源的要求权发生变动的交易、事项和情况的影响等方面的信息。（可再细分为5个方面）,会计目标研究的历史回顾,24,对SFAC No.1
14、的评价：其所提出的财务报告目标在很大程度上可以说是从Trueblood Report派生出来的。总目标：提供对经济决策有用的信息。SFAC No.1的独特点：FASB在维护公认会计准则的基础上，用财务报告目标代替财务报表目标，有助于改进会计实务。FASB把财务报告的目标集中到投资人和债权人的需要。SFAC No.1在财务报告方面既有不少新见解，发展了Trueblood Report；又坚持了权责发生制，并肯定了历史信息在实现财务报告目标中不容置疑的作用。,会计目标研究的历史回顾,25,6、其他国家和国际会计准则委员会（IASC）概念框架中关于财务报告（表）目标的代表性观点。（都接纳了决策有用观
15、的主要观点）,会计目标研究的历史回顾,26,关于会计目标的两大学派：受托责任学派决策有用学派两个学派关于会计目标的认定不同，但近年来出现融合的趋势与表现。,受托责任观与决策有用观,27,1、受托责任观（动态概念）美国会计学家伯恩伯格认为受托责任的发展经历了4个阶段：,受托责任观与决策有用观,28,加拿大会计学者罗西塔在其论文中用一个图示表现了受托责任与对外报告的关系P123。管理者的社会社会目标实现程度经常被忽略，所以，计量、报告和审计管理者的社会业绩是会计师的重要责任。,受托责任观与决策有用观,29,我国会计学家杨时展教授对受托责任的解释：受托责任是由于委托关系的建立而发生的。委托关系建立之
16、后，作为一个受托人，就要以最大的善意、最经济有效的办法、最严格地按照当事人的意志来完成委托人所托付的任务。由上述论述可以看出，受托责任包括以下方面的内容：受托责任关系涉及两个当事方：委托人、受托人或代理人资源受托方承担如实向资源委托方报告的义务资源受托方的管理当局还要承担相应的社会责任,受托责任观与决策有用观,30,将受托责任观应用到财务会计目标的主要倡导者：井尻雄士。他在1973年和希尔特发表的论文财务报表目标的理论框架中认为，会计的基本目标是确保受托责任，是管理层向有关联的各方面交代受托责任的履行情况。此学派的代表人物还有帕洛克和塞特。,受托责任观与决策有用观,31,该学派的主要观点包括：
17、受托责任的产生在于所有权和经营权的分离；委托、赋予权力、承担责任、报告过程和结果受托责任的全面揭示依赖于会计系统整体的有效性，强调财务报表所依据的会计准则和会计系统整体的有用性和有效性。会计人员在委托受托的代理关系中部是完全被动的，可以积极地参与其中提供信息的内容和数量，必须考虑对委托者和受托者的利害关系，信息的取舍要限制在有关规则和制度允许的范围内。,受托责任观与决策有用观,32,受托责任观与决策有用观,2、决策有用观决策有用观的产生与发展过程：20世纪70年代以来，受托责任观受到普遍的推崇但受托责任观要求必须有明确的委托代理关系存在在发达资本市场中，委托受托关系复杂又模糊随着证券市场的发展
18、，会计信息的决策有用性显得日益重要决策有用观作为会计目标越来越受到人们的关注,33,受托责任观与决策有用观,决策有用观的主要观点：会计的目标是提供对经济决策有用的信息。决策有用观的代表人物：安东尼、斯普尔斯、亨德里克森决策有用观的积极倡导者：AAA、FASB英国、加拿大、澳大利亚的准则制定机构和IASC也都接纳了决策有用观的主要观点。,34,受托责任观与决策有用观的比较,35,受托责任观与决策有用观的比较,36,会计目标形成的基础：信息市场上利益冲突的解决。形成利益冲突的三个集团：公司：参与会计过程的主体，也是财务报表的编制者用户：信息的需求者会计职业界：验证财务报表是否符合公认会计原则最理想
19、的情况：企业自愿披露某些信息，而这些信息也刚好是用户关注的，也是注册会计师有能力验证的。扩大此最理想区域的方法：以企业为导向以职业界为导向以用户为导向：,构建会计目标的思路,37,以用户为导向的情况：对信息使用者及其需求的不同界定直接导致了所形成的会计目标的差异同一群体的使用者内部也可能存在很大的差异AAA把同质使用者区分为高度同质使用者和低度同质使用者，认为构建会计理论的前景黯淡，夸大了该问题的严重性。沃根和泽尔巴特在1991年的研究中提出：使用者的信息需求存在大量重叠已经可以提供不同利益集团需要的特别信息，信息技术使得信息的传播更加便利FASB采用的是以用户为导向的观点,构建会计目标的思路
20、,38,1、受托责任观符合我国的现实经济环境我国目前的会计环境：企业的投资者和管理者主要是国家，关注可靠性。证券市场发育不完善，众多投资人只能通过会计信息了解上市公司债券性资本主要来自银行，要求会计信息真实、准确、完整证券与资本市场会计信息失真现象频繁2、决策有用观是今后我国会计目标的发展趋势会计准则对财务会计报告目标的规定,我国会计目标的现实选择,39,二、会计信息质量特征,会计信息质量特征研究对会计信息质量特征要素的分析对会计信息质量特征的进一步分析财务报告的质量评价,40,什么是会计的信息质量特征？会计的信息质量特征是会计信息所应达到的质量要求，是会计系统为达到会计目标而对会计信息的约束
21、，是对财务报告目标的具体化。它主要回答什么样的会计信息才算有用或有助于决策。会计信息质量特征比目标更具体地指导财务会计的确认、计量和信息传递。会计信息质量特征研究在整个概念框架中占有很重要的地位，是连接财务报告目标和其他概念公告之间的“桥梁”。,会计信息质量特征研究,41,“会计信息质量”概念的产生和发展：,会计信息质量特征研究,42,受FASB影响，一些国家对会计信息质量特征的认定，也基本上沿用了SFAC No.2的思路,会计信息质量特征研究,43,1、相关性SFAC No.2对相关性的定义：“通过帮助使用者预测过去、现在和未来事件的结果，或证实或更正先前的期望，从而具备在决策中导致差别的能
22、力。”相关性是指与决策相关，具有改变决策的能力。一项信息是否具有相关性，必须满足具有预测价值、反馈价值、及时性三个基本质量特征。（但三者之间存在矛盾）预测价值：帮助决策者预测现金流量反馈价值：会计信息能够证实或矫正先前的预测及时性：约束性条件,对会计信息质量特征要素的分析,44,2、可靠性含义：可靠性是指会计信息应能如实表述所要反映的对象，即所表述的应该是意欲表述的，尤其要做到不偏不倚地表述经济活动的过程和结果。可靠性：主观的，不同用户理解不同,对会计信息质量特征要素的分析,45,3、可比性横向可比：相同或类似的经济业务纵向可比：前后各期（一贯性原则：一贯性原则，是要求企业采用的会计政策在前后
23、各期保持一致，不得随意改变。）一贯性也不意味着会计方法一旦被采用就不能变更，而应该是一个适应环境变化的动态过程。,对会计信息质量特征要素的分析,46,4、可理解性SFAC No.1假定使用者通晓财务报表和信息知识，因此，可理解性可以被看做是“针对”用户的质量特征。5、成本效益原则从信息中取得的效益大于成本。效益：使用者利用信息作出决策而获取的效用成本：直接成本收集、整理、传播信息 间接成本竞争劣势、缺乏可理解性,对会计信息质量特征要素的分析,47,6、重要性实质：明白无误相对的概念FASB：重要性不能简化为定量指标的规定。SEC：在编制财务会计报表和对这些财务报表进行审计时，仅仅依靠一些定量标
24、准来评价重要性是不合适的，不能因为数字的门槛就断定一项错报不重要。,对会计信息质量特征要素的分析,48,7、相关性和可靠性的衡量突出地提出相关性和可靠性，并且强调两者并重，是SFAC No.2的一个重要贡献。受托责任观可靠性决策有用观相关性可靠性和相关性容易出现矛盾，而可比性也可能存在着与相关性和可靠性的冲突。,对会计信息质量特征要素的分析,49,可靠性和相关性的关系：既相互依存又相互依赖。理论上，人们要求会计信息既有相关性又有可靠性，但是二者并非总在同一方向上影响信息的有用性。葛家澍认为：“可靠性是财务会计的本质属性，是会计信息的灵魂。可靠性、相关性和可比性缺一不可，其中，可靠性是基础是核心
25、。廖洪教授认为：”可靠性是第一位的，相关性是第二位的，并且可靠性的核心是真实性。“真正相关而可靠的信息是难以取得的，应该根据具体情况取舍。,对会计信息质量特征要素的分析,50,1、财务信息与资本成本企业的管理当局要处理好与4个不同市场参与者之间的关系：劳动者、顾客、供应商、投资者和债权人如果企业能够向资本市场提供高质量的财务报告，就能够以更低的成本筹集资金。原因：完全信息减少不确定性减少风险较低回报率较低的资本成本和较高的股票价格,财务报告的质量评价,51,2、财务报告质量评价FASB规定，财务报告的目标是：财务报告应该提供对现在的、潜在的的投资者和债权人以及其他使用者做出合理的投资、信贷及类
26、似决策有用的信息。相关性、可靠性而SEC前主席李维特在高质量会计准则的重要性的演讲中以保护投资人的利益为目标，提出诚信、透明、公允、可比和充分披露等特征为主要的质量要求。,财务报告的质量评价,52,“蓝带委员会”关于评估财务报告质量应讨论的内容包括：公司披露的清晰性、公司会计原则、基本估计及其他管理当局在编报财务披露和外部审计师审阅时所做的重要决定的冒险或保守程度。AICPA于2000年4月发布了第2号实务注意公告，这份公告认可FASB提出的评估会计信息的概念框架，但对财务报告质量的评估侧重于可靠性、中立性和一致性。,财务报告的质量评价,53,葛家澍、陈守德.财务报告质量评估的探讨.会计研究.2001.11,财务报告的质量评价,54,谢谢！,
