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1、南京审计大学 路国平,第九章 投资性房地产,9,财务会计,中级,Intermediate Accounting,南京审计大学 路国平,No.1,No.2,No.3,No.1,No.1,学习目标,第九章 投资性房地产,南京审计大学 路国平,教学重点与难点,投资性房地产的范围和后续计量及转换的会计处理,投资性房地产的后续计量及转换的会计处理,南京审计大学 路国平,第一节 投资性房地产的特征与范围,一、投资性房地产及其特征,概念,投资性房地产是指为赚取租金或资本增值， 或两者兼有而持有的房地产。 投资性房地产应当能够单独计量和出售。,特征,1、投资性房地产是一种经营性活动。,2、投资性房地产在用途、
2、状态、目的等方面区别于企业作为经营用场所的房地产和房地产企业用于销售的房地产。,3、投资性房地产有两种后续计量模式。,南京审计大学 路国平,2、持有并准备增值后转让的土地使用权,1、已出租的土地使用权,3、已出租的建筑物,是指企业通过出让或转让方式取得的，以经营租赁方式出租的土地使用权,二、投资性房地产的范围,（一）属于投资性房地产的项目,是指企业取得的、准备增值后转让的土地使用权。闲置的土地不属于投资性房地产,是指企业以经营租赁方式出租的建筑物，包括自行建造或开发完成后用于出租的房屋等,注意：企业以经营租赁方式租入再转租的建筑物、土地使用权不属于投资性房地产,南京审计大学 路国平,特例,对企
3、业持有以备经营出租的空置建筑物如董事会或类似机构作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。,“空置建筑物”是指企业新购入、自行建造或开发完工但尚未使用的建筑物，以及不再用于日常生产经营活动且经整理后达到可经营出租状态的建筑物。,南京审计大学 路国平,（1）自用房地产,（二）不属于投资性房地产的项目,2、作为存货的房地产,是指为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。如企业的厂房、办公楼等。,是指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。,以下两项是否属于投资性房地产,企业拥有并自行经营
4、的旅馆饭店,企业出租给本企业职工居住的宿舍,南京审计大学 路国平,（三）需要根据具体情况判断是否属于投资性房地产,1、一项房地产，部分用于赚取租金或资本增值，部分用于生产商品、提供劳务或经营管理,2、企业将建筑物出租并按出租协议向承租人提供保安和维修等其他服务,用于赚取租金或资本增值的部分，如果能够单独计量和出售的，可以确认为投资性房地产,所提供的其他服务在整个协议中不重大的，可以将该建筑物确认为投资性房地产,3、关联企业之间租赁房地产,如母公司出租房屋给其子公司,南京审计大学 路国平,一、投资性房地产的确认,投资性房地产只有在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认：,第二节 投资
5、性房地产的确认和初始计量,（一）投资性房地产的确认条件,南京审计大学 路国平,（二）投资性房地产的确认时点,1、已出租的土地使用权 已出租的建筑物,租赁期开始日,3、企业持有以备经营出租、可视为投资性房地产的空置建筑物,2、持有并准备增值后转让的土地使用权,企业将自用土地使用权停止自用，准备增值后转让的日期,企业董事会或类似机构就该事项作出正式书面决议的日期,南京审计大学 路国平,二、投资性房地产的初始计量,2、自行建造投资性房地产,1外购投资性房地产,应按照取得时的实际成本进行初始计量。实际成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出,成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的
6、必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等,投资性房地产应当按照成本进行初始计量。,南京审计大学 路国平,投资性房地产初始确认的会计处理,采用成本模式进行后续计量,投资性房地产 投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备,借：投资性房地产 贷：银行存款,采用公允价值模式进行后续计量,投资性房地产成本 公允价值变动,借：投资性房地产成本 贷：银行存款,南京审计大学 路国平,三、投资性房地产的后续支出,资本化的后续支出,与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本,企业对某项投资性房地产进行
7、改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。通过“投资性房地产 在建 ”账户核算,费用化的后续支出,与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益（其他业务成本）。,南京审计大学 路国平,【 例题1 】甲公司对投资性房地产采用成本计量模式进行后续计量， 2016年3月，甲公司经营出租给乙企业的一栋办公楼租赁合同即将到期。该办公楼的原价为4 000万元，累计折旧为1 000万元。为了提高办公楼的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对办公楼进行装修，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自装修完工时将办
8、公楼出租给丙企业。3月31日，与乙企业的租赁合同到期，随即对办公楼进行装修。12月1日，办公楼装修完工，共发生支出200万元，按照租赁合同出租给丙企业。假定甲公司发生的装修支出符合资本化条件。,南京审计大学 路国平,甲公司的有关账务处理如下（单位：万元）：,借：投资性房地产在建 200 贷：银行存款等 200,借：投资性房地产 3 200 贷：投资性房地产在建 3 200,(1)3月31日，投资性房地产转入改扩建,借：投资性房地产在建 3000 投资性房地产累计折旧 1000 贷：投资性房地产 4000,(2)发生相关支出时,(3)2011年12月1日，装修工程完工时,南京审计大学 路国平,第
9、三节 投资性房地产的后续计量,企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，在满足特定条件的情况下可采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。,但同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。,南京审计大学 路国平,会计处理,应按固定资产或无形资产的有关规定，按期(月)计提折旧或摊销，投资性房地产存在减值迹象的，还应按照资产减值的有关规定，经减值测试后发生减值的，应当计提减值准备。,1按期(月)计提折旧或摊销时,借：其他业务成本 贷：投资性房地产累计折旧(摊销),2取得租金收入时,借：银行存款 其他应收款等 贷：其他业务收入,一、采用成本模式进行后续
10、计量投资性房地产,3经减值测试后确定发生减值的,借：资产减值损失 贷：投资性房地产减值准备,南京审计大学 路国平,二、采用公允价值模式进行后续计量投资性房地产,（一）采用公允模式进行后续计量的条件,企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。,1投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。,2企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。,即采用公允价值模式计量投资性房地产，应同时满足以下两个条件：,南京审计大学 路国平,注意,企业一旦选择采用公允价
11、值计量模式，就应当对其所有的投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。不得对一部分投资性房地产采用成本模式进行后续计量，对另一部分投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。,但在极少数情况下，已经采用公允价值计量模式对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项非在建投资性房地产时，该投资性房地产的公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式进行计量直至处置，并且假设无残值。 对于在建投资性房地产，如果其公允价值无法可靠确定但预期该房地产完工后的公允价值能持续可靠取得的，应当以成本计量该在建投资性房地产，其公允价值能够可靠计量时或其完工后（两者孰早）再以公允
12、价值计量。,南京审计大学 路国平,会计处理,采用公允价值模式后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或进行摊销，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益（公允价值变动损益）,资产负债表日，公允价值高于其账面价值,借：投资性房地产公允价值变动 贷：公允价值变动损益,资产负债表日，公允价值低于其账面价值,借：公允价值变动损益 贷：投资性房地产公允价值变动,（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理,南京审计大学 路国平,企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。,三、投资性房地产后续计量模式的变更,成本模式,公允价值模式,一定
13、条件下,成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理。将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。,借：投资性房地产成本 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 利润分配未分配利润 盈余公积,南京审计大学 路国平,甲企业的账务处理如下： 借：投资性房地产成本 7 600 投资性房地产累计折旧 480 贷：投资性房地产 7 200 利润分配未分配利润 810盈余公积 90,【例题2】 2013年末，甲公司将完工的一栋写字楼对外出租，并采用成本模式进行后续计量。2016年1月1日，假设甲公司持有的投资性房地产满足了采用公允价值模式进行后续计量的条件，甲
14、公司决定采用允价值模式计量对该写字楼进行后续计量。2016年1月1日，该写字楼的原价为7200万元，已计提折旧480万元，账面价值为6 720万元，公允价值为7620万元。甲公司按净利润的10%计提盈余公积。假定除上述对外出租的写字楼外，甲公司无其他的投资性房地产，不考虑相关税费。,南京审计大学 路国平,第四节 投资性房地产的转换和处置,房地产转换是指房地产因用途发生改变而对房地产进行的重新分类。,一、投资性房地产的转换,投资性房地产,自用的房地产,用途改变,用途改变,作为存货的房地产,南京审计大学 路国平,1、投资性房地产开始自用,（一）房地产转换的形式,2、作为存货的房地产，改为出租,4、
15、自用土地使用权停止自用，改用于赚取租金或资本增值,3、自用建筑物停止自用，改为出租,5、房地产企业将用于经营出租的房地产重新开发用于对外销售,南京审计大学 路国平,为房地产达到自用状态，企业开始将房地产用于生产商品、提供劳务或者经营管理的日期,（二）房地产转换日的确定,转换日,1、投资性房地产 开始自用,2、作为存货的房地产改为出租， 或自用建筑物或土地使用权 停止自用改为出租,转换日,为租赁期开始日,3、自用土地使用权停止自用， 改用于资本值,转换日,为自用土地使用权停止自用后确定用于资本增值的日期,南京审计大学 路国平,（三）投资性房地产转换为自用房地产的会计处理,1、采用成本模式计量投资
16、性房地产转换为自用的房地产应将房地产转换前的账面余额作为转换后的入账价值,分别转入,会计分录：借：固定资产（或无形资产） 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产 累计折旧 固定（无形）资产减值准备,南京审计大学 路国平,（三）投资性房地产转换为自用房地产的会计处理,2、采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自用房地产 应当以其转换当日的公允价值作为自用房地产的账面价值，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益（公允价值变动损益）,转入,会计分录：借：固定资产、无形资产（公允价值） 贷：投资性房地产成本 公允价值变动 公允价值变动损益,按公允价值入账,差额,南京审计大学 路
17、国平,（四）非投资性房地产转换为投资性房地产的会计处理,（1）将自用的房地产转为投资性房地产应将房地产转换前的账面余额作为转换后的入账价值,分别转入,会计分录：借：投资性房地产 累计折旧 固定（无形）资产减值准备贷：固定资产（或无形资产） 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备,1、采用成本模式计量投资性房地产,南京审计大学 路国平,甲公司的账务处理如下： 借：投资性房地产 9600 累计折旧 32 00 贷：固定资产 9600 投资性房地产累计折旧 3200,【例题3】甲公司拥有一栋的办公楼，原用于本企业总部办公，因新办公大楼建成投入使用，甲公司将企业总部搬迁至新建的办公大楼办公。由于原
18、办公楼处于商业繁华地段，甲公司决定将其出租，以赚取租金收入。2015年6月30日，甲公司完成了搬迁工作，原办公楼停止自用，并与乙企业签订了租赁协议，将原办公楼整体出租乙企业使用，租赁期开始日为2015年7月1日，租赁期5年。2015年7月1日，该栋办公楼的账面余额为 9 600万元，已计提折旧3 200万元。假设甲公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量。,南京审计大学 路国平,（四）非投资性房地产转换为投资性房地产的会计处理,（2）将作为存货的房地产转换为投资性房地产按存货在转换日的账面价值作为投资性房地产的入账价值,会计分录：借：投资性房地产 存货跌价准备 贷：开发产品,转入,南京审计大
19、学 路国平,投资性房地产按照转换当日的公允价值计价,2、采用公允价值计量投资性房地产,转换当日房地产的公允价值 小于原账面价值的差额,计入当期损益,转换当日房地产的公允价值 大于原账面价值的差额,计入所有者权益 （其他综合收益）,（四）非投资性房地产转换为投资性房地产的会计处理,会计处理原则,处置时转入,其他业务成本,南京审计大学 路国平,会计处理,转换当日的公允价值 小于原账面价值,借：投资性房地产成本 存货跌价准备 公允价值变动损益 （差额） 贷：开发产品,转换当日的公允价值 大于原账面价值,借：投资性房地产成本 存货跌价准备 贷：开发产品 其他综合收益,（1）作为存货的房地产转为投资性房
20、地产,处置投资性 房地产时,借：其他综合收益 贷：其他业务成本,南京审计大学 路国平,会计处理,转换当日的公允价值 小于原账面价值,借：投资性房地产成本 累计折旧（摊销） 固定资产（无形资产）减值准备 公允价值变动损益 贷：固定资产（无形资产）,转换当日的公允价值 大于原账面价值,借：投资性房地产成本 累计折旧（摊销） 固定资产（无形资产）减值准备 贷：固定资产（无形资产） 其他综合收益,（2）自用的房地产转换为投资性房,处置投资性 房地产时,借：其他综合收益 贷：其他业务成本,南京审计大学 路国平,甲公司的有关账务处理如下： 借：投资性房地产成本 8 200 累计折旧 3 200 贷：固定资
21、产 9 600 其他综合收益 1 800,【例题4】甲公司拥有一栋的办公楼，原用于本企业总部办公，因新办公大楼建成投入使用，甲公司将企业总部搬迁至新建的办公大楼办公。由于原办公楼处于商业繁华地段，甲公司决定将其出租，以赚取租金收入。2015年6月30日，甲公司完成了搬迁工作，原办公楼停止自用，并与乙企业签订了租赁协议，将原办公楼整体出租乙企业使用，租赁期开始日为2015年7月1日，租赁期5年。2015年7月1日，该栋办公楼的账面余额为 9 600万元，已计提折旧3 200万元。公允价值为8 200万元。假设甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。,南京审计大学 路国平,企业出售、转让
22、、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。,二、投资性房地产的处置,当投资性房地产被处置，或者永久退出使用且预计不能从其处置中取得经济利益时，应当终止确认该项投资性房地产。,南京审计大学 路国平,借：其他业务成本 投资性房地产累计折旧 投资性房地产减值准备 贷：投资性房地产,（1）取得处置收入,借：银行存款 （处置收入净额） 贷：其他业务收入,（2）结转账面价值,（一）采用成本模式计量的投资性房地产的处置,（3）确认应交的营业税等相关税费,借：营业税金及附加 贷：应交税费应交营业税等,南京审计大学 路国平,借：其他业务成本 贷：投资
23、性房地产成本 公允价值变动,（1）取得处置收入,借：银行存款 （处置收入净额） 贷：其他业务收入,（2）结转账面价值,（二）采用公允价值模式计量的投资性房地产的处置,（4）结转累计确认的公允价值变动,借：公允价值变动损益 （累计公允价值变动） 贷：其他业务成本,（5）结转转换房地产产生的资本公积,借：其他综合收益 贷：其他业务成本,（3）确认应交的营业税等相关税费,借：营业税金及附加 贷：应交税费应交营业税等,南京审计大学 路国平,【例题5】甲为一家房地产开发企业，2013年4月1日，甲企业与乙企业签订了租赁协议，将其开发的一栋写字楼出租给乙企业使用，租赁期开始日为2013年7月1日。2013
24、年7月1日，该写字楼的账面余额为12 000万元，公允价值为15 000万元。2013年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为16 500万元。2014年12月31日，该项投资性房地产的公允价值为18 500万元；2015年6月30日租赁期届满，甲公司收回该项投资性房地产，并以20 000万元出售，出售款项已收入银行存款户。甲公司对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，假定不考虑相关税费。甲公司的有关账务处理如下：,南京审计大学 路国平,(1)2013年7月1日，将存货转换为投资性房地产时： 借：投资性房地产成本 150 000 000 贷：开发产品 120 000 000 其他综合收
25、益 30 000 000 (2)2013年12月31日，确认公允价值变动时： 借：投资性房地产公允价值变动 15 000 000 贷：公允价值变动损益 15 000 000 (3) 2014年12月31日，确认公允价值变动时： 借：投资性房地产公允价值变动 20 000 000 贷：公允价值变动损益 20 000 000,南京审计大学 路国平,（4）2015年6月，出售投资性房地产时：借：银行存款 200 000 000 贷：其他业务收入 200 000 000借：其他业务成本 185 000 000 贷：投资性房地产成本 150 000 000 公允价值变动 35 000 000借：公允价值变动损益 35 000 000 其他综合收益 30 000 000 贷：其他业务成本 65 000 000,南京审计大学 路国平,谢 谢！,The end!,
